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ICMS NO COMÉRCIO ELETRÔNICO
EC n. 87/2015 e a alteração da sistemática na base de
cálculo sobre operações interestaduais.
Inconstitucionalidades e perspectiva da ADI n. 5439/DF
Marcelo Viana Salomão
Emenda Constitucional nº 87/2015
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos
sobre:
(...)
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor
final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotarse-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do
destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna
do Estado destinatário e a alíquota interestadual;
VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à
diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII
será atribuída:
a)ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
b)ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;”
Emenda Constitucional nº 87/2015
O que é?
O que muda?
• A EC 87/2015 altera a sistemática • Antes da EC 87/2015, nessas operações
de cobrança do ICMS nas
e prestações,
o ICMS era devido
operações e prestações que
integralmente ao Estado de origem. Após
destinem bens e serviços a
a emenda, o ICMS devido nessas
consumidor final, não contribuinte
operações e prestações será partilhado:
do imposto, localizado em outro
Estado.
• O Estado de origem terá direito ao
imposto correspondente à alíquota
interestadual;
• O Estado de destino terá direito ao
imposto correspondente à diferença
entre a sua alíquota interna e a alíquota
interestadual.
Emenda Constitucional nº 87/2015: Sujeição Passiva
Quem tem a obrigação de recolher o diferencial de alíquotas
nas operações e prestações interestaduais destinadas a
consumidor final?
Recolhimento da
diferença de
alíquotas
Destinatário
Contribuinte
Destinatário
deve recolher
Destinatário
Não Contribuinte
Remetente
deve recolher
Emenda Constitucional nº 87/2015: Início da vigência
• Em 2015, sua aplicação ficou prejudicada, pois a EC 87/15 foi
publicada em abril de 2015 e deveria respeitar anterioridade.
• Início da vigência em 01/01/2016.
Emenda Constitucional nº 87/2015: Harmonização
Necessidade de Lei Complementar
• Visando uniformizar a aplicação da EC 87/15, os Estados
decidiram discutir uma proposta de regulamentação no âmbito
do CONFAZ, o que deu origem ao Convênio ICMS 93/15.
• Até que venha uma lei complementar conceituando claramente
os conflitos de interpretação existentes, os Estados e os
contribuintes poderão questionar eventuais dispositivos que
contrariem a Constituição ou a LC 87/96.
Convênio ICMS 93/2015: Inconstitucionalidades
• EC 87/2015 altera a sistemática constitucional de apuração e
recolhimento do ICMS sobre as operações interestaduais destinadas
a não contribuintes do imposto.
• Ausência de alteração da Lei Complementar n. 87/96.
• Afronta ao artigo 146, III, “a”, da Constituição Federal
Art. 146. Cabe à lei complementar:
(...)
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,
especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos
impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos
geradores, bases de cálculo e contribuintes;
Convênio ICMS 93/2015: Inconstitucionalidades
• Afronta ao artigo 155, §2º, XII, “a” e “d”, da Constituição Federal
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos
sobre:
(...)
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
XII - cabe à lei complementar:
a) definir seus contribuintes;
(...)
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento
responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e
das prestações de serviços;
• Utilização de ato normativo infralegal (Convênio ICMS n. 93/2015) para
regulamentar a alteração promovida pela EC n. 87/2015.
Convênio ICMS 93/2015: Inconstitucionalidades
• Cláusula Segunda do Convênio ICMS 93/2015 versa
sobre relação jurídica entre o contribuinte que promove a
circulação
interestadual
de
mercadorias
para
consumidores finais e o Fisco (alíquotas, base de
cálculo, competência, responsabilidade, compensação,
obrigação tributária)
• Cláusula Nona do Convênio ICMS 93/2015 aplica as
normas deste aos contribuintes optantes pelo regime
simples de tributação – SIMPLES NACIONAL
Convênio ICMS 93/2015: Ilegalidade
• Lei Complementar n.º 24/1975 – Dispõe sobre os convênios para
concessão de isenções do ICMS
Art. 1º - As isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de
mercadorias serão concedidas ou revogadas nos termos de convênios
celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, segundo esta
Lei.
Parágrafo único - O disposto neste artigo também se aplica:
I - à redução da base de cálculo;
II - à devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do
tributo, ao contribuinte, a responsável ou a terceiros;
III - à concessão de créditos presumidos;
IV - à quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais,
concedidos com base no Imposto de Circulação de Mercadorias, dos quais
resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus;
V - às prorrogações e às extensões das isenções vigentes nesta data.
E AS OPERAÇÕES
PRESENCIAIS?
Emenda Constitucional nº 87/2015
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos
sobre:
(...)
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a
consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro
Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de
localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a
alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;
VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à
diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII
será atribuída:
a)ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
b)ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;”
Operações presenciais
• Estado de São Paulo já legislou sobre o tema (Decreto n.º 61.744/2015):
“Artigo 2º - Ocorre o fato gerador do imposto:
XVII - na saída de mercadoria ou bem de estabelecimento localizado em outra
unidade federada com destino a consumidor final não contribuinte localizado
neste Estado; (Inciso acrescentado pelo Decreto 61.744, de 23-12-2015, DOE
24-12-2015; produzindo efeitos a partir de 01-01-2016)
§ 8º - Na hipótese do inciso XVII, consideram-se destinadas a este Estado as
operações nas quais a mercadoria ou bem seja entregue pelo remetente ou por
sua conta e ordem ao destinatário em território paulista.
Artigo 52 - As alíquotas do imposto, salvo exceções previstas nos artigos 53, 54,
55 e 56-B, são:
§ 3º - São internas, para fins do disposto neste artigo, as operações com
mercadorias entregues a consumidor final não contribuinte do imposto no
território deste Estado, independentemente da sua localização, domicílio ou
inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS de outra unidade federada.
Operações presenciais
• Em sentido contrário ao posicionamento do Estado de São Paulo, assim
legislou o Distrito Federal (Lei n.º 5.546/2015):
“Art. 20. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a
sua alíquota interna e a interestadual, em operações e prestações
interestaduais com bens ou serviços cujo adquirente ou tomador seja
consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado no Distrito Federal.
§ 1º O disposto no caput aplica-se também na hipótese de aquisição de bens ou
contratação de serviços de forma presencial.
§ 2º O recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna
e a interestadual de que trata o caput é feito pelo remetente, quando o
destinatário não é contribuinte do imposto.
§ 3º O imposto de que trata o caput é também integralmente devido ao Distrito
Federal no caso de o bem adquirido ou de o serviço tomado por destinatário
não contribuinte do imposto, domiciliado no Distrito Federal, ser entregue ou
prestado em outra unidade federada.”
CIRCULAÇÃO FÍSICA
OU JURÍDICA?
Operações presenciais: Conceito de domicílio
• CÓDIGO CIVIL:
Art. 70. O domicílio da pessoa natural é o lugar onde ela estabelece a sua
residência com ânimo definitivo.
Art. 71. Se, porém, a pessoa natural tiver diversas residências, onde,
alternadamente, viva, considerar-se-á domicílio seu qualquer delas.
Art. 75. Quanto às pessoas jurídicas, o domicílio é:
(...)
IV - das demais pessoas jurídicas, o lugar onde funcionarem as respectivas
diretorias e administrações, ou onde elegerem domicílio especial no seu
estatuto ou atos constitutivos.
§ 1o Tendo a pessoa jurídica diversos estabelecimentos em lugares diferentes,
cada um deles será considerado domicílio para os atos nele praticados.
Operações presenciais: Conceito de domicílio
• CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio
tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal:
I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou
desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar
da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de
cada estabelecimento;
III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no
território da entidade tributante.
§ 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos
deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou
responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que
deram origem à obrigação.
§ 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando
impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se
então a regra do parágrafo anterior.
OUTROS PROBLEMAS
DO DIREITO AO CRÉDITO – PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE
Convênio 93/2015 – Cláusula Terceira
“Cláusula terceira O crédito relativo às operações e prestações
anteriores deve ser deduzido do débito correspondente ao imposto devido
à unidade federada de origem, observado o disposto nos arts. 19 e 20 da
Lei Complementar nº 87/96.”
Violação ao princípio da não-cumulatividade na partilha do DIFAL até
2018.
A Cláusula Terceira veda a utilização dos créditos relativos às mercadorias
adquiridas para serem comercializadas nas operações interestaduais, que
sejam utilizados na compensação do que for devido ao Estado de destino,
a título de diferencial de alíquota.
DO DIREITO DE ARREPENDIMENTO EM ATÉ 7 DIAS - CDC
Código de Defesa do Consumidor
“Art. 49. O consumidor pode desistir do contrato, no prazo de 7 dias a contar
de sua assinatura ou do ato de recebimento do produto ou serviço, sempre
que a contratação de fornecimento de produtos e serviços ocorrer fora do
estabelecimento comercial, especialmente por telefone ou a domicílio.”
Na hipótese do consumidor final exercer o seu direito de arrependimento,
como será o ressarcimento do DIFAL já recolhido?
O remetente poderá se utilizar da compensação, se sequer é contribuinte na
UF de destino?
RESSARCIMENTO DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
A EC87/2015 introduziu uma nova situação de quebra de substituição
tributária: a saída interestadual destinada a não-contribuinte.
Anteriormente, as operações interestaduais destinadas a não
contribuintes do ICMS eram equiparadas para efeitos de tributação do
ICMS, às operações internas; se a empresa recolheu o “ST” na
entrada na mercadoria em seu estabelecimento (ou foi recolhimento
antecipadamente pelo fornecedor) antecipando o ICMS nas
operações subsequentes, tanto na venda interna quanto na venda
interestadual para não contribuinte, não era destacado o imposto
referente ao ICMS, uma vez que o tributo já foi recolhido
antecipadamente por substituição tributária (ST).
RESSARCIMENTO DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Com o advento da EC 87/2015, nas vendas interestaduais para não contribuintes
do ICMS deverá ser destacada a alíquota interestadual para cálculo do ICMS
próprio, e; a alíquota interna do destino, para o cálculo do ICMS devido ao Estado
de destino da venda (Diferencial de Alíquota); a legislação equiparou às
operações interestaduais destinadas a contribuintes e a não contribuintes.
A partir da EC 87/15, o comerciante/fabricante/importador que comercializar em
operação interestadual mercadorias para não contribuintes do ICMS, mesmo
tendo pago antecipadamente o ICMS na entrada de mercadorias (ST) em seu
estoque, deverá destacar a alíquota interestadual (ICMS próprio), bem como o
ICMS da diferença entre a alíquota interna do destino e a alíquota interestadual
aplicada.
Com isso, a saída interestadual a não contribuinte representará uma quebra de
ST e, consequentemente, resultará em direito ao ressarcimento do ICMS-ST, ao
lado das hipótese já previstas nos Convênios ICMS n. 81/93 e 56/97.
Resposta à Consulta Tributária 9161/2016 – SEFAZ/SP
ICMS.
EMENDA
CONSTITUCIONAL
Nº
87/15.
DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS.
I. Nas operações interestaduais destinadas a não
contribuinte com mercadorias cujo imposto foi recolhido
antecipadamente por substituição tributária, o contribuinte
substituído, por ocasião da saída da mercadoria, deverá
realizar um novo recolhimento do imposto aplicando a
alíquota referente à operação interestadual, bem como
recolher o imposto correspondente à diferença entre a
alíquota interna e a interestadual a ser partilhado entre as
unidades federadas de origem e de destino.
II. O contribuinte substituído que promover saída
de mercadoria destinada a outro Estado tem direito
ao ressarcimento do valor do imposto retido ou da
parcela do imposto retido anteriormente em favor
deste Estado, referente a operação subsequente,
observada a disciplina estabelecida pela Secretaria
da Fazenda.
Com
ICMS
Com
ICMS
Com
ICMS
AÇÕES DIRETAS DE INCONSTITUCIONALIDADE
•
ADI n.º 5439 - Associação Brasileira dos Distribuidores de Medicamentos
Especiais e Excepcionais – ABRADIMEX.
Visa decretação da inconstitucionalidade da Cláusula Segunda do Convênio ICMS n.
93/2015, que altera a base de cálculo em confronto ao quanto disposto nos artigos 146,
III, “a”, e 155, §2º, XII, “a” e “b”, ambos da Constituição Federal.
•
ADI n.º 5464 - Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil.
Visa decretação da inconstitucionalidade da Cláusula Nona do Convênio ICMS n.
93/2015, que
aplica as normas deste aos contribuintes optantes pelo regime simples
de tributação – SIMPLES NACIONAL, em ofensa aos princípios da legalidade, capacidade
contributiva, não confisco, não cumulatividade, isonomia, uniformidade geográfica,
tratamento favorecido às ME e EPP.
•
ADI n.º 5469 - Associação Brasileira de Comércio Eletrônico - ABCOMM.
Visa decretação da inconstitucionalidade das Cláusulas Primeira, Segunda, Terceira,
Sexta e Nona do Convênio ICMS n. 93/2015, em confronto aos princípios da legalidade,
não-cumulatividade, legalidade, anterioridade, tipicidade fechada, imunidade, isonomia,
equivalência na tributação, não confisco, capacidade contributiva, moralidade dos atos da
Administração Pública, proporcionalidade e razoabilidade.
OBRIGADO
[email protected]