Programas de Auditoria para Contas do Ativo
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UNIVERSIDADE DE BRASÍLIA Disciplina: Auditoria I Professor: Wolney Resende de Oliveira Alunos: Alexandre Gomes Filipe Tolentino de Oliveira Hugo Lopes João Paulo Thiago Balduino Milhomens Turma: B 06/06821 08/49189 05/84142 05/85033 05/93851 Programas de Auditoria para Contas do Ativo Brasília,13 de novembro de 2007 1 ÍNDICE 1. INTRODUÇÃO 3 2. DESENVOLVIMENTO 4 2.1 CONTAS DO ATIVO 4 2.2 AUDITORIA DE CAIXA E BANCOS 6 2.3 CONTAS A RECEBER 11 2.4 AUDITORIA DE ESTOQUES 16 2.5 AUDITORIA DO IMOBILIZADO 19 2.6 AUDITORIA DE INVESTIMENTO 21 3. CONCLUSÃO 23 4. BIBLIOGRAFIA 24 2 1. INTRODUÇÃO Neste trabalho será apresentado o que o auditor faz diante das contas do ativo. Sempre seguindo o objetivo global de um exame de auditoria que é dar aos auditores provas suficientes para fundamentar seu parecer sobre as demonstrações financeiras, em sua totalidade. De modo geral veremos a necessidade da auditoria para as contas do ativo que podemos elencar a exatidão do estoque, confirmação da propriedade, avaliação, dentre outros que afetam substancialmente as demonstrações financeiras. 3 2. DESENVOLVIMENTO O Planejamento da Auditoria é muitas vezes denominado Plano de Auditoria, ou Programa de Auditoria. Este é o plano de trabalho a ser executado em campo. Neste serão efetuados procedimentos para a identificação de riscos, será também determinada à estratégia de auditoria e a abordagem de auditoria planejada. O objetivo global de um exame de auditoria é dar aos auditores provas suficientes para fundamentar seu parecer sobre as demonstrações financeiras, em sua totalidade. 2.1 CONTAS DO ATIVO Para a aplicação dos programas de auditoria para as contas do ativo alguns objetivos devem ser atingidos, como: • Determinar se foram respeitados os princípios fundamentais de contabilidade; • Determinar se as classificações nas demonstrações contábeis foram feitas corretamente e se as informações complementares foram expostas em notas explicativas; • Assegurar de que todos os itens contabilizados realmente existem e de que não foi deixado de ser contabilizado nenhum item; • Assegurar-se de que as contas a receber são autenticas e se tem origens legais; • Apurar se os valores expressos são precisos e corretamente valorizados; • Assegurar a existência física dos estoques e a propriedade dos mesmos; O trabalho de auditoria tem que ser planejado de modo que seja feito em diversas tarefas individuais que, uma vez concluídas, se enquadrem na estrutura de um exame abrangente das demonstrações. A organização de um trabalho deve levar em conta o relacionamento existente entre os diversos aspectos operacionais de determinada empresa, vejamos alguns exemplos: • A auditoria dos estoques pode ser concatenada com a de compras, contas a pagar e custo de mercadorias vendidas; 4 • O exame de contas a receber, muitas vezes, se faz em coordenação com a auditoria de vendas e recebimentos de Caixa e Bancos; • A auditoria do capital deve ser feita juntamente com a dos dividendos. Objetivos e Procedimentos Integridade: Este objetivo tem como função a verificação de operações existentes e não registradas. Alguns procedimentos substantivos para cobrir este objetivo de auditoria são a Indagação e Observação e o Teste de Voucher. O Teste de Voucher: O teste de voucher tem como objetivos básicos: • Verificar a existência da documentação suporte dos lançamentos contábeis, bem como a correta contabilização quanto a entidade, competência e precisão; • Verificar a devida aprovação para os pagamentos das despesas, bem como a adequação da política de reembolsos e despesas da instituição; • Verificar que o pagamento da despesa foi efetuado pela entidade. Existência: Verificar se houveram operações registradas e não existentes. Os procedimentos substantivos utilizados para cobrir este objetivo são a circularização, a Inspeção e o teste de Voucher. Propriedade: Operações registradas e não pertencentes à entidade. Procedimentos: Circularização, Inspeção e Voucher. Precisão: Operações registradas com dados errados. Procedimentos: Recálculo, Circularizações e Voucher. Valorização: Operações calculadas erroneamente. Procedimentos: Testes de Recálculo. Apresentação: Informações imprecisas nas Demonstrações Financeiras. Procedimentos: Revisão analítica. Revisão Analítica: O teste de revisão analítica tem como objetivo analisar a movimentação do saldo da conta, bem como as oscilações no período. As variações significativas entre um mês e outro devem ser analisadas, explicadas e formalizadas em 5 nossos papéis de trabalho. As diferenças de apropriação mensal em resultados devem ser analisadas, e explicadas e formalizadas nos papéis de trabalho. 2.2 AUDITORIA DE CAIXA E BANCOS Assim como no exame de todas as fases de um negocio, os procedimentos na auditoria de Caixa e Bancos devem ser definidos em função dos objetivos do auditor, para aquele setor. Uma vez que o Caixa é considerado um bem que envolve grande risco e relativamente difícil de ser controlado, os procedimentos de auditoria a ele destinados tendem a ser mais extensos e mais detalhados que as outras áreas. Como em todos os casos, a avaliação que o auditor faz do controle interno contábil do cliente sobre o Caixa e Bancos irá influenciar muito a extensão e a intensidade dos procedimentos de auditoria a serem empregados. Entre os objetivos específicos de auditoria, relacionados com o Caixa e Bancos, contam-se a verificação da existência, da propriedade, da exatidão dos valores, a descoberta de eventuais restrições e a determinação e a apresentação fidedigna nas demonstrações financeiras. Com base em tais objetivos, podem surgir procedimentos adequados de auditoria, para compor o programa de auditoria de Caixa e Bancos. O Valor de caixa e bancos normalmente apresentado no balanço de uma empresa é formado de dois componentes, encaixe e depósitos em bancos. Cada componente possui características próprias e, por isso, consideram-se separadamente os procedimentos de auditoria para cada um. Encaixe (numerário em mãos) O encaixe, normalmente, consiste no fundo fixo de Caixa e de recebimentos de clientes, antes de serem depositados. Os principais procedimentos de auditoria usados para ambos os tipos de encaixe são: • Contagem feita pelo auditor; • Conferência posterior dos totais obtidos na contagem com os constantes dos registros contábeis; 6 • Exame de itens tais como cheques de clientes e comprovantes de Caixa pequena, para ver se são corretos e validos; • Verificação de deposito, dos recebimentos de clientes de clientes, nas contas bancárias. Na contagem de Caixa, o auditor deve controlar todos os componentes desse setor, assim como outros itens de ativo negociáveis, para evitar substituição, porem sem nunca se apoderar do Caixa. A substituição é o ato de ocultar qualquer falta de dinheiro, fazendo transporte de fundos de um local para outro ou convertendo em dinheiro outros itens de ativo negociáveis, de modo que um mesmo fundo é contado duas vezes. O auditor deve ter o máximo cuidado com o caixa, fazendo verificação simultânea ou usando outros meios para evitar substituição de fundos. A verificação simultânea faz-se designando pessoal para cada local de atividade da empresa em que se mantenham Caixa e outros ativos negociáveis, de modo que se possa contar o Caixa a um só tempo. Os itens negociáveis, tais como titulo a receber e títulos negociáveis, devem ser controlados ao mesmo tempo em que se faz o controle de Caixa. Pode-se conseguir isso colocando-os sob a fiscalização do auditor durante a contagem; mais, melhor ainda, é assegurar-se de que ninguém tem acesso aos itens. Os títulos negociáveis, por exemplo, podem ficar no cofre de um banco, com instruções para que não seja permitida sua inspeção ou presença de qualquer pessoa nas dependências do cofre, sem que o auditor também esteja presente. Depois de se ter contado o numerário, os totais de Caixa pequeno devem ser confrontados com o razão geral, e os recebimentos não depositados conferidos com os registros de recebimentos de Caixa. Enquanto se processam as contagens, os detalhes de cheques, saques, comprovantes de desembolso ou outros itens que apresentarem duvida, devem ser anotados nos papeis de trabalho. Qualquer duvida deve ser averiguada e solucionada. Nos papeis de trabalho devem constar uma anotação sobre a evidencia ou uma explicação usada para esclarecer essas duvidas. Na data do balanço, não deve haver no fundo de Caixa pequena nenhum pagamento pendente, de modo que o limite esteja completamente coberto sem nenhum reembolso a ser feito. Para concluir a auditoria do dinheiro em mãos, o auditor precisa aplicar procedimentos que lhe assegurem que todos os cheques incluídos nesse montante estão depositados no banco. Isso lhe possibilitara certificar-se da validade desses itens, pois se 7 forem fraudulentos ou sem valor, o banco os devolverá e, na revisão do extrato bancário seguinte, o auditor poderá comprovar a devolução. Se os cheques não forem depositados enquanto o auditor controla o numerário, não poderá certificar-se da validade dos mesmos, havendo o risco de eles serem colocados entre o numerário, para ocultar uma fraude. A existência de cheques de transferência da empresa e de cheques de coligadas entre o numerário merece atenção especial. Se no encerramento do exercício houver cheques desse tipo entre o dinheiro em mãos (ou em transito para o banco), eles devem ser deduzidos como cheques em circulação, quando da reconciliação da conta contra a qual forem debitados; caso contrario, o caixa será apresentado a maior pelo valor desses cheques. Essa é, essencialmente, uma forma de desfalque. O elemento surpresa deve ser considerado em todas as auditorias de caixa visando evitar possíveis manipulações ou encobertas de falta de numerário. Ao empregá-lo, porém, o auditor enfrenta objetivos conflitantes. Primeiro, se achar que e necessário verificar o caixa na data do balanço, não haverá esse elemento surpresa. Para garantir que o terá, o auditor não pode fazer contagem de caixa, ano após ano, na data do encerramento do exercício. Caixa depositado Ao verificar o caixa depositado, o auditor lança mãos de procedimentos totalmente diferente dos utilizados da auditoria em mãos. Ele não trata com o dinheiro propriamente dito, mas, com documentos que comprovam a existência de dinheiro. Procedimentos preliminares Os procedimentos para verificação de caixa em deposito devem começar por ocasião da contagem de dinheiro em mãos, ou seja, na data da verificação. Aí é que se deve proceder à coleta de dados de caixa, necessários para a verificação do caixa depositado e que compreende um registro de todos os recebimentos e desembolso de caixa, imediatamente antes da data de verificação. Cabe ao auditor registrar nos papeis de trabalho os totais de recebimento de caixa dos últimos dias do período e a data, número e quantia dos últimos cheques emitidos antes da data de verificação. 8 Procedimentos finais Os procedimentos finais de auditoria de caixa depositado (ou seja, os procedimentos aplicados necessariamente algum tempo após a data da verificação) concentram-se nas conciliações bancarias. Deve-se solicitar ao banco uma reconciliação da data da verificação ou, se necessário, deve-se fazer uma. Uma modalidade de reconciliação bancaria particularmente útil para fins de auditoria é a “prova de caixa”. Nessa forma mais ampla de reconciliação, analisam-se as transações bancarias do período que precede a verificação e, também, o saldo bancário na data em que é feita essa verificação. A análise de transações durante o período revela qualquer movimentação da conta, que não conste dos livros, ou vice-versa. São os seguintes os itens mais comuns de reconciliação e os procedimentos de verificação mais freqüentemente usados pelos auditores: 1. Deposito em transito. Podem-se encobrir temporariamente certas faltas de dinheiro no caixa, simplesmente apresentado a maior os depósitos em trânsito. Na data da verificação, o auditor deve ter contato e, se necessário, controlado todo dinheiro em caixa, ate este ser depositado no banco. Portanto, todos os depósitos em transito, que ontem da reconciliação, devem conferir com os montantes registrados no s papeis de trabalho referentes à contagem de caixa, feita pelo auditor. O caixa não e verificado se todos os depósitos em transito não forem conferidos pelo auditor. 2. Cheques em circulação. Omitir da lista de cheques em circulação um item qualquer constitui outro meio de ocultar, temporariamente, qualquer falta de dinheiro no caixa. O extrato bancário é usado pelo auditor para garantir a exatidão da lista de cheques em circulação. Os cheques pagos, devolvidos com o extrato, devem ser comprados ao da referida lista. Qualquer cheque pago, datada do dia da verificação ou antes, e liberado pelo banco após essa data, deve, por definição, estar em circulação; se ele for omitido da lista é preciso explicar por quê. 3. A existência de cheques antigos, lançados como em circulação, assim permanecendo por longos períodos, propicia o encobrimento de desfalques. Se um empregado desonesto souber que determinado cheque em circulação dificilmente será 9 descontado, dentro de certo período, ele poderá facilmente omiti-lo da lista de cheques em circulação, ocultando, assim, uma falta do mesmo valor, no caixa. 4. Outros itens de reconciliação. A verificação de outros itens de reconciliação deve ser feita por meio de exame dos documentos comprobatórios desses itens. Para se chegar a uma apresentação correta nas demonstrações financeiras. Outros procedimentos a serem cumpridos, antes de se concluir a auditoria de caixa, são os seguintes: • Coordenar todos os dados registrados no extrato bancário, na data da verificação (no caso de dados de recebimento de caixa) e na lista de cheques em circulação (no caso de dados de desembolso de caixa); • Verificar se toda a informação bancaria confere com a dos registros do cliente e dos papéis de trabalho do auditor; • Determinar, com base no extrato, ou em comunicação direta dos bancos, se necessário, se os itens constantes dos depósitos em transito foram devolvidos por insuficiência de fundos ou deixaram de ser descontados, por qualquer outro motivo. Se descobrir que houve devolução dos itens, são necessários lançamentos de ajuste; • Os cheques que constam da lista dos itens em circulação, mas não devolvidos com o estrato de cutoff, podem exigir averiguação, para se comprar sua validade. • É parte importante da auditoria de caixa o teste de transações de caixa durante o ano. Os registros de recebimento de desembolso de caixa devem ser testados matematicamente, pode-se fazer análise de provas de caixa de períodos de ínterim, e os documentos haveis devem ser examinados; • O auditor deve determinar a melhor modalidade de apresentação das demonstrações financeiras. Em muitos casos, é conveniente o cliente fazer constar delas, sob o titulo caixa, os saldos conjuntos de caixa. Desfalques no Caixa Existem dois tipos de desfalques de caixa: os desfalques encobertos e o desfalque não coberto. Desfalques encobertos são normalmente aqueles feitos por meio de um lançamento de compensação nos registro contábeis, de modo que a falta do bem não seja notada. Normalmente, o ato de encobrir o desfalque só é possível com um mau controle interno, que permite ao individuo desonesto acesso ao caixa e autoridade para 10 fazer lançamentos no diário. O desfalque não encoberto é aquele que não se faz acompanhar de lançamento contábil em contrapartida. Portanto, as faltas resultantes de desfalques não encobertos podem ser escondidas por algum tempo apenas, ou não podem ser escondidas de forma nenhuma. Há dos tipos comuns de desfalques não encobertos, que são o lapping e o kiting. 1. O lapping geralmente se faz com cobranças de contas a receber e consiste em desviar os resultados de cobranças, substituindo-se o montante desviado por cobranças posteriores. 2. O kiting é um tipo de desfalque de caixa que envolve os desembolsos aí feitos. É, essencialmente, um sistema de encobrir faltas de dinheiro com transferências, em cheques não registrados. É mais fácil detectar kiting do que lapping, pois, com procedimentos adequados de auditoria de caixa, é possível descobrir essa fraude na data da verificação. Entre esses procedimentos, estão os seguintes: • Coleta de dados de caixa e conferência posterior dos mesmos com a lista de cheques em circulação; • Exame de recebimentos não depositados na data da verificação, para se certificar de que não há cheques da empresa entre esses recebimentos; • Correto uso do extrato do banco; • Preparação de uma cédula com todas as transferências bancárias ocorridas durante um período razoável, antes e após a data da verificação. 2.3 CONTAS A RECEBER As contas a receber representam um compromisso dos clientes de pagar alguma coisa, mas que apresentem aspectos subjetivos para não entrar em conflito entre Caixa e Bancos. O auditor tem que utilizar métodos quantitativos e qualitativos para auditar as contas a receber. Objetivos: • Determinar sua existência e representatividade contra os devedores duvidosos; 11 • Determinar se é de propriedade da companhia; • Determinar se foram utilizados os princípios de contabilidade geralmente aceitos; • Determinar a existência real e exatidão dos valores; • Determinar que está corretamente classificada nas demonstrações financeiras; e • Determinar a rentabilidade da cobrança. Aspectos Contábeis Data de reconhecimento das contas a receber Pelo regime de competência as contas a receber são contabilizadas no momento da venda do bem ou da prestação do serviço, mesmo que não haja fluxo de caixa no momento da transação, sendo uma variável que pode ter alguma influência no resultado da auditoria. Registro correto da conta No balanço patrimonial a conta “contas a receber” é incluída, em geral, no ativo circulante por ter um grau de liquidez relativamente grande, mas há suas exceções, quando é esperado que se pague em um período maior que um exercício contábil são classificadas no Realizável a Longo Prazo, sendo importante ressaltar que de acordo com a Lei 6404/76, “as contas a receber derivadas de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não se constituírem negócios usuais na exploração do objeto, independente do prazo de vencimento serão classificados no ativo realizável a longo prazo”. Exigindo que o auditor e a administração da empresa auditada tenha conhecimento de legislações específicas para que não implique em desconformidades contábeis. Provisão para Créditos de liquidação Duvidosa Para que a “contas a receber” não fique super-avaliada é preciso estimar uma quantidade de clientes que provavelmente não vão pagar, isso torna ainda mais subjetivo a mensuração e avaliação desta conta, mas para que se chegue a um número mais próximo possível desta estimativa é preciso seguir passos importantes, tais como 12 classificar todas as contas segundo a idade numa coluna destinada a este tipo de análise, tirando conclusões sobre quais clientes tem o potencial de não pagar, e fazer comparação entre empresas do mesmo ramo de negócios para que ache uma base confiável para a provisão. Duplicatas descontadas É uma forma das empresas captar recursos junto a redes bancárias. Tendo uma duplicata a receber e querendo de imediato uma verba em numerário para eventuais investimentos ou procedimentos operacionais, a empresa “vende” esta duplicata e recebe o seu valor tendo que se responsabilizar por um encargo embutido, vencendo o prazo de pagamento da duplicata descontada e a empresa não recebendo do cliente o ônus do pagamento passa imediatamente para a entidade. O fato de as duplicatas terem sido descontadas não lhes retira a característica de títulos a receber. Controle Interno Sobre Contas a Receber O controle interno é adaptado de formas distintas entre companhias, dependendo da materialidade, número de pessoas disponíveis, quantidade de contas a receber, entre outras. Mas procedimentos básicos devem ser tomados a fim de manter o controle das contas a receber, de acordo com CREPALDI (2004, p. 387), exemplos básicos são: Segregação de tarefas: as pessoas que registram detalhes de contas a receber não devem ser incumbidas de tarefas relacionadas com recebimentos de caixa e bancos, baixa de contas incobráveis, emissão de memorando de crédito, estoques ou faturamento. Autorizações: devem existir procedimentos formais para aprovação de baixas de contas incobráveis, devoluções de vendas de mercadorias, emissão de memorando de créditos ou qualquer outra transação que reduzem as contas a receber. Procedimentos de faturamento: em muitos casos, os desfalques encobertos seriam revelados se um cliente recebesse um extrato de conta errado. A prática de lapping, por exemplo, retarda o crédito à conta do cliente, causando assim uma apresentação a maior do saldo da conta. Para evitar que descubram suas manipulações, 13 o empregado desonesto pode querer suprimir ou interceptar o faturamento de determinadas contas, mas, para evitar que isso aconteça, o controle interno sobre o faturamento deve ser feito de modo que o encarregado dessa tarefa seja alguém alheio ao manuseio de numerário recebido ou que não tenha acesso aos estoques. Procedimentos de Auditoria Coleta e exame de evidências externas: É a confirmação direta do débito com o devedor. Para obter a informação o auditor pode fazer um pedido de confirmação positivo ou negativo: Segundo CREPALDI (2004): • Os positivos pedem ao devedor que responda se a informação constante no pedido é correta ou incorreta. Se for incorreta, ele, o devedor, deverá apontar o erro; • Os negativos são para solicitar ao devedor que responda apenas se informação está errada. É considerado de melhor qualidade a evidência obtida por meio dos pedidos de confirmação positivos, pois caso haja algum equivoco na conta, o devedor apresenta o erro ao auditor. Em geral os auditores utilizam os dois tipos simultaneamente. Selecionando uma amostra para confirmação positiva ( provavelmente as de maiores saldos) e o restante que incluir na amostra com valores menores são exigidas a confirmação negativa. Exame de evidências internas: denominados, comumente, de testes de transações, por se tratar da observação dos procedimentos operacionais. São analisados os registros contábeis e exame da documentação hábil, sendo testada os registros contábeis utilizados para escrituração de vendas recebimento de caixa, baixa de contas incobráveis e outros procedimentos que estão intimamente ligada a questão das contas a receber. De acordo com ATTIE (1994, p. 180), o resumo dos procedimentos de auditoria adotados em contas a receber é a seguinte: a) Exame físico: Contagem das duplicatas a receber; Contagem dos títulos a receber. 14 b) Confirmação: Confirmação das duplicatas a receber; Confirmação dos títulos a receber; Confirmação dos adiantamentos concedidos; Confirmação dos adiantamentos a funcionários. c) Documentos originais: Exame documental das vendas realizadas; Exame documental dos recebimentos das contas a receber; Exame de atas de assembléias e reuniões; Exame de contratos; Exame alternativo das respostas não obtidas. d) Cálculos: Soma das duplicatas a receber; Calculo dos juros a receber; Soma dos adiantamentos concedidos. e) Escrituração: f) Exame da conta de razão de duplicatas a receber; Exame da conta de razão de adiantamentos de empregados; Exame da conta de razão de títulos a receber; Exame da contabilização no período de competência. Investigação: Exame detalhado da documentação de venda; Exame detalhado dos contratos de venda; Exame detalhado das aprovações de venda; Exame detalhado das aprovações de baixas de duplicatas incobráveis. g) Inquérito: Variação do saldo de contas a receber; Explicação para as duplicatas incobráveis ou em atraso. h) Registros auxiliares: Exame do razão analítico de contas a receber; Exame do diário auxiliar das contas a receber; Exame do registro de recebimentos. i) Correlação: Relacionamento das contas a receber com as vendas; Relacionamento dos recebimentos com o disponível; Relacionamento das provisões constituídas para devedores duvidosos com o resultado; Relacionamento dos juros a receber com o resultado. 15 j) Observação; Classificação adequada das contas; Observação aos princípios de contabilidade; Observação do volume de contas a receber atrasadas. A auditoria efetuada na área contas a receber tem por finalidade atingir os objetivos previamente determinados. Exigindo ao auditor planejar uma forma de auditoria que não vai demandar muito tempo, mas que tenha amostra suficiente para que aqueles dados encontrados sejam relevantes, e suficientes para se tirar conclusões a respeito deste setor da empresa. 2.4 AUDITORIA DE ESTOQUES Na maioria das empresas, os estoques representam um dos principais ativos de sua companhia. Devido ao trabalho minucioso na conferência dos estoques, o trabalho da auditoria na verificação desses estoques leva um tempo considerável. Objetivos do exame de estoque • Determinar se já existe um controle eficaz sobre os estoques; • Verificar se o estoque é, de fato, propriedade da empresa auditada; • Determinar a quantidade de estoque da empresa; • Verificar a integridade do estoque; • Verificar se a empresa atribui preço adequado aos estoques; • Verificar se há ônus sobre o estoque; • Determinar a melhor maneira de apresentar os estoques nas demonstrações financeiras. Observação do estoque A observação de estoque é importante para a auditoria, pois assim o auditor tem uma maior confiança em relação às quantidades, propriedade por parte das empresas em relação ao estoque, existência das mercadorias e suas características. 16 Procedimentos do cliente Antes da contagem física, deve-se: • Dar instruções a todos os empregados sobre o que fazer durante a contagem; • Interromper a produção durante a contagem, se possível; • Separar e colocar em uma lista toda mercadoria que entrar e sair durante o processo, para que não haja possível dupla contagem ou omissão de produtos. Obs: Para que o auditor consiga projetar seus procedimentos de auditoria aos planos de levantamento físico do cliente, ele deve rever os planos feitos pelos clientes para ver se está de acordo. Caso exista algo que não esteja de acordo, o auditor pode sugerir mudanças no método de contagem. Esse procedimento de revisão deve ser feito antes da data de contagem, pois assim o cliente terá tempo de mudar seu método. Controle na contagem física: Para se obter um maior controle na contagem de estoques, são distribuídos etiquetas pré-numeradas aos empregados para serem usadas nas descrições e registro dos produtos. As etiquetas devem ser bem controladas para que não sejam usadas para outros fins ou de uma maneira errada. Apesar de o auditor ser responsável pelas etiquetas, não cabe a ele contar o estoque, e sim, certificar que a contagem está sendo feita corretamente. Para certificar a exatidão do trabalho, o auditor utiliza contagens de teste que servem para confrontar posteriormente com o resumo do levantamento feito. Avaliação do inventário físico Alguns auditores gostam de registrar comentários em seus papéis de trabalho sobre o levantamento do estoque. Essa avaliação é importante, pois o auditor pode verificar possíveis problemas. 17 Em alguns casos, o auditor pode não ter condições de determinar qualitativamente o estoque. Nesses casos, um especialista deve ser contratado pela auditoria para que possa ajudar na avaliação. Procedimentos que seguem à avaliação Em determinado momento, após a observação, o cliente fará uma listagem onde constará a enumeração dos itens, volume e seus preços. Uma cópia dessa listagem deve ser entregue ao auditor para que ele avalie se está de acordo com seus papéis de trabalho. Certificado de estoque O documento que representa por escrito a situação e todas as informações sobre o estoque, é o certificado de estoque. Esse certificado serve para ressaltar a fidedignidade e exatidão das demonstrações financeiras. Este certificado serve como evidência para a elaboração do parecer e somente pode ser emitido por um dirigente autorizado do cliente. Controle interno sobre estoques Se dá por meio de sistemas de controle no qual há segregação de tarefas onde o encarregado de controlar os estoques não seja o mesmo responsável pelo faturamento de vendas ou lançamento de compras. Essa segregação existe para evitar a fraude. Esse controle deve ser feito de modo que o fluxo de dados contábeis seja simultâneo ao fluxo físico de estoques para que haja uma maior precisão no controle de entrada e saídas de estoques, baixa de seus custos, entre outros. Estoque nas demonstrações: Os estoques devem ser classificados no ativo circulante. O seu valor deve ser registrado de acordo com o preço de custo ou de mercado, dos dois o menor. O motivo do valor dos estoques sempre serem registrados segundo o menor valor (preço de custo ou de mercado) se deve ao princípio do conservadorismo. Com isso, fica mais difícil que ocorra a superavaliação dos estoques, assim evitando que se “engane” os possíveis investidores. 18 2.5 AUDITORIA DO IMOBILIZADO Os bens do imobilizado representam, normalmente, uma parcela significativa dos ativos de uma empresa, principalmente, no caso da indústria. Por isso que o auditor tem que fazer um exame mais profundo do Ativo Imobilizado. “O Campo de exame do Imobilizado compreende os direitos que tenham por objetivo bens destinados a manutenção das atividades de empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial” (Lei 6.404/76, art. 179 – IV). Nesse conceito legal estão incluídos, exemplificadamente: Terrenos, Prédios, Construções, Instalações, Maquinas, Benfeitorias ou Melhoramentos, Equipamentos, Ferramentas, Veículos, Moveis e Utensílios, Embarcações, Aeronaves, Jazidas Minerais ou Direitos de Exploração, Florestamento e reflorestamento, Construções em Andamento (de Bens do Imobilizado), Bens Intangíveis (Marcas, Patentes, Direitos de Uso), Benfeitorias em Imóveis de Terceiros. Objetivos de Auditoria do Ativo Imobilizado • Constatar a existência física e propriedade dos bens relacionados; • Determinar se foram utilizados os princípios de contabilidade, em bases uniformes; • Assegurar-se de que o custo corrigido desses bens não representa superavaliação e verificar se a depreciação acumulada não esta subavaliada; • Determinar se os métodos de avaliação empregados são adequados; • Determinar a existência de imobilizado penhorado, dado em garantia ou com restrição de uso; • Julgar a adequação do programa de depreciação, em relação à vida útil do bem de acordo com as bases aceitáveis; • Determinar se os cálculos da depreciação do período estão adequados; • Determinar se os métodos e taxas de depreciação são razoáveis e consistentes com o período anterior; • Estudar e avaliar o sistema de controle interno em uso; 19 • Determinar se as adições do período estão classificadas corretamente como tal, e não como despesas, ou vice-versa; • Determinar se as baixas do período foram adequadamente contabilizadas e aprovadas por pessoal competente para tal, ou seja, determinar se os bens abandonados ou retirados de uso, por exemplo, foram devidamente baixados. Procedimentos As contas de ativo imobilizado e a respectiva depreciação são importantíssimas para a auditoria, tendo em vista seu efeito sobre a determinação do lucro do exercício. As diversas práticas e as decisões que envolvem julgamento a esse respeito podem dar resultados bastante diferentes. As verificações devem abranger os seguintes itens: existência, localização, uso, ociosidade, manutenção, preservação, obsoletismo, reavaliações corretas, depreciações, amortizações, exaustões, vendas, valores residuais, contabilização, seguro e empréstimos. A auditoria das contas que representam “fatores redutores do imobilizado” e “fatores de acréscimo do não exigível” abrange o exame dos fundos de depreciação, amortização e exaustão, cada qual um alcançando uma natureza; as depreciações referem-se ao imobilizado técnico material, as amortizações ao imaterial e as exaustões aos bens cuja capacidade se esgotou sem oportunidade de reposição idêntica (reservas minerais e vegetais). De acordo com um dos objetivos é necessário revisar o sistema de controle interno em uso, isto porque o auditor tem que ter certeza das informações que serão registradas no parecer, para isto ele faz uma revisão do controle interno para determinar qual é a confiabilidade que ele vai depositar no controle interno da empresa. Procedimentos de Auditoria deverão estar voltados para: • A avaliação dos bens, inclusive quanto à correção monetária; • A existência, propriedade e posse; • Eventual existência de ônus • Os critérios e a extensão das depreciações ou amortizações. 20 Na primeira auditoria, os exames e verificações deverão ser extensos e profundos. Da mesma forma que é feito para os inventários de estoques, o auditor deverá acompanhar este exame. Os veículos e imóveis deverão ser verificados, assim como os outros bens e direitos do ativo imobilizado, também tem de ser verificado se estes estão com os seus respectivos registros, escrituras de compras e certificados. De acordo com o Hilário Franco e Ernesto Marra, a verificação dos intangíveis (Patentes, Marcas, Direitos de Uso etc.) ficará concentrado na documentação que deu origem ao lançamento, principalmente quanto a sua autenticidade e formalismo inerentes. O auditor verificará a razoabilidade do valor e sua real existência ou utilização, que justifique sua permanência no ativo da empresa. O auditor deve assegurar se há existência de lançamentos indevidos que deveria ser lançado como despesa, ou então, bens obsoletos, que tenham sido vendidos, saídos como sucatas ou inutilizados. No que consta o ativo imobilizado é preciso fazer a revisão das demonstrações financeiras e comparação das divulgações feitas com os requisitos dos princípios fundamentais de contabilidade. 2.6 AUDITORIA DE INVESTIMENTO Os investimentos são considerados para muitas empresas uma fração significativa do ativo; logo para outras, representa meros reflexos de aspectos incidentais da atividade em geral. Do ponto de vista do auditor, são bens que envolvem riscos grandes, por serem atraentes e por sua negociabilidade. Objetivos de Auditoria de Investimentos • Estabelecer a segurança sobre os controles internos mantidos sobre os investimentos; • Determinar se os investimentos apresentados nos registros do cliente realmente existem e são de propriedade deste; 21 • Determinar se foram adotados os princípios contábeis de contabilidade na sua avaliação e se foram consistentemente nos períodos apresentados; • Verificar se todas as rendas aplicáveis foram contabilizadas no período correto; • Determinar se os investimentos e as respectivas rendas estão classificados, apresentados e descritos corretamente nas demonstrações financeiras; • Descoberta e divulgação de eventuais ônus sobre os investimentos. Procedimentos de Auditoria • Verificação física dos títulos representativos do investimento (ações ordinárias ou preferências, nominativas, ao portador, endossáveis escriturais, ou cotas de capital). • Verificação de compra e venda de investimentos; • Verificação do resultado na alienação de investimentos; • Verificação do valor de mercado dos investimentos, na data do balanço. Estudando os títulos ou certificados representativos de posse da empresa, a inspeção será simples, sem dificuldades. Mas se isso não ocorrer, por se encontrarem em custodia junto a terceiros, ou dados em garantia, ou caução, ou por não terem sido emitidos, será necessário obter confirmação direta junto ao encarregado para ter certeza de sua existência e propriedade. Ao fazer contagem dos títulos, o auditor deve proceder de modo que possa detectar eventuais substituições de títulos. Primeiro, a verificação deve ser feita simultaneamente com a de outros ativos. Simultaneamente, aqui, significa de modo que impeça alguém desonesto de usar os títulos temporariamente para encobrir falta de dinheiro em alguma outra conta. Por exemplo, se não faz a verificação simultânea, o auditor pode não descobrir “empréstimo” de título negociável para ser dado como garantia de um financiamento, cujo produto será usado para repor um desfalque em alguma conta de caixa. Durante as contagens de títulos, o auditor deve registrar a numeração em série destes. Comparando-se essa numeração dos títulos em mãos no encerramento do exercício, com os números em série registrados. Podem-se, também, comparar esses 22 números com os avisos dos corretores, que documentam a compra de títulos com finalidade de assegurar se o cliente realmente tem posse dos títulos. Em praticamente toda a auditoria que envolva os investimentos, o auditor tem de tomar como ponto de referencia alguma medida do valor corrente de mercado do investimento, para certificar-se de que o bem é devidamente avaliado. 3. CONCLUSÃO Os programas de auditoria para contas do ativo são de fundamentais importância para embasar o parecer da auditoria. O auditor tem que analisar as contas do ativo sempre, pois estas que representam os bens e direitos das empresas e nelas que apresentam grande parte de risco para fraudes ou erros. O controle interno eficiente e bem estruturado dá forças para a auditoria da conta do ativo. É notável a importância da programação da conta do ativo em qualquer empresa seja ela de pequeno ou de grande porte. O programa de auditoria é um plano de trabalho executado em campo que deve ser efetuado com muita cautela e sempre visando o objetivo fim da auditoria. 23 4. BIBLIOGRAFIA JUND, Sergio. Auditoria Conceitos, Normas, técnicas e procedimentos. Rio de Janeiro: Impetus, 6ª edição, 2004. ATTIE. William C e outros. Auditoria. São Paulo, Atlas 2002. FRANCO, Hilário, Ernesto Marra. Auditoria Contábil. São Paulo, Atlas 4ª edição atualizada, 2001. MAS, Jose Ademir Dal. Auditoria Independente. São Paulo, Atlas. CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contábil. Teoria e Pratica. São Paulo, Atlas, 3ª edição, 2004. Disponível em: <http://br.geocities.com/wolneyunb/> Acesso em: 10/11/2007 24 Programa de Auditoria para Contas do Ativo. Questões: 1. Cite 3 Objetivos das contas do Ativo. ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ __________________________________________________________________ 2. Quais são os principais procedimentos de auditoria usados nos tipos de encaixe? ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ 3. Há dois tipos comuns de desfalques. Explique-os? ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ 4. Quais os objetivos do exame de estoque. Cite três. ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ 5. A auditoria das contas devem abranger os seguintes itens: existência, localização, uso, ociosidade, manutenção, preservação, obsoletismo, reavaliações corretas, depreciações, amortizações, exaustões, vendas, valores residuais e contabilização. Quais contas que o auditor deve ter bastante cautela no que tange “fatores redutores do imobilizado” e “fatores de acréscimo do não exigível”? ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ 25 Respostas: 1. Determinar se foram respeitados os princípios fundamentais de contabilidade; Determinar se as classificações nas demonstrações contábeis foram feitas corretamente e se as informações complementares foram expostas em notas explicativas; Assegurar de que todos os itens contabilizados realmente existem e de que não foi deixado de ser contabilizado nenhum item; Assegurar-se de que as contas a receber são autenticas e se tem origens legais; Apurar se os valores expressos são precisos e corretamente valorizados; Assegurar a existência física dos estoques e a propriedade dos mesmos; 2. Contagem feita pelo auditor; Conferência posterior dos totais obtidos na contagem com os constantes dos registros contábeis; Exame de itens tais como cheques de clientes e comprovantes de Caixa pequena, para ver se são corretos e validos; Verificação de deposito, dos recebimentos de clientes de clientes, nas contas bancárias. 3. Desfalques encobertos são normalmente aqueles feitos por meio de um lançamento de compensação nos registro contábeis, de modo que a falta do bem não seja notada. Normalmente, o ato de encobrir o desfalque só é possível com um mau controle interno, que permite ao individuo desonesto acesso ao caixa e autoridade para fazer lançamentos no diário. O desfalque não-encoberto é aquele que não se faz acompanhar de lançamento contábil em contrapartida. Portanto, as faltas resultantes de desfalques não encobertos podem ser escondidas por algum tempo apenas, ou não podem ser escondidas de forma nenhuma 4.Objetivos do exame de estoque Determinar se já existe um controle eficaz sobre os estoques; Verificar se o estoque é, de fato, propriedade da empresa auditada; Determinar a quantidade de estoque da empresa; Verificar a integridade do estoque; Verificar se a empresa atribui preço adequado aos estoques; Verificar se há ônus sobre o estoque; Determinar a melhor maneira de apresentar os estoques nas demonstrações financeiras. 5. Depreciação, amortização e exaustão. 26
