UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ VINICIUS DE ANDRADE PEREIRA APLICAÇÃO DE MÉTODO DE FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA EM UM COMÉRCIO DE PRODUTOS DE TABACARIA Balneário Camboriú 2009 VINICIUS DE ANDRADE PEREIRA APLICAÇÃO DE MÉTODO DE FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA EM UM COMÉRCIO DE PRODUTOS DE TABACARIA Relatório Parcial apresentado como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel em Administração com Habilitação em Recursos Humanos, na Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação Balneário Camboriú. Orientador: Prof. Ricardo Titericz Balneário Camboriú 2009 VINICIUS DE ANDRADE PEREIRA APLICAÇÃO DE MÉTODO DE FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA EM UM COMÉRCIO DE PRODUTOS DE TABACARIA Esta Monografia foi julgada adequada para a obtenção do título de Bacharel em Administração e aprovada pelo Curso de Administração com Habilitação em Recursos Humanos da Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação Balneário Camboriú. Área de Concentração: Contabilidade de Custos Balneário Camboriú, 02 de Julho de 2009. ___________________________________ Prof. Ricardo Titericz Orientador ____________________________________ Prof. Luciana Imeton Avaliador ___________________________________ Prof. Carlos Marcelo Ardigo Avaliador EQUIPE TÉCNICA Estagiário: Vinicius de Andrade Pereira Área de Estágio: Contabilidade de Custos Professora Responsável pelos Estágios: Lorena Schröder Supervisor da empresa: Bento Guilherme Pereira Professor Orientador: Ricardo Titericz DADOS DE IDENTIFICAÇÃO DA EMPRESA Razão Social: Montreal Construção Civil Ltda. Endereço: Rua Siqueira Campos, nº 157 Bairro Centro, Camboriú/SC Setor de desenvolvimento do Estágio: Contabilidade Duração do estágio: 240 horas Nome e Cargo do Supervisor da Empresa: Bento Guilherme Pereira Sócio-gerente Carimbo e CNPJ da Empresa AUTORIZAÇÃO DA EMPRESA Camboriú, 02 de Julho de 2009. A empresa Montreal Construção Civil Ltda., pelo presente instrumento, autoriza a Universidade do Vale do Itajaí – UNIVALI, a divulgar os dados do Relatório de Conclusão de Estágio executado durante o Estágio Curricular Obrigatório, pelo acadêmico Vinicius de Andrade Pereira. _________________________________ Bento Guilherme Pereira Dedico este trabalho à minha família. A autoconfiança é o primeiro segredo do sucesso. Portanto, acredite e confie em si mesmo”. Norman V. Peale AGRADECIMENTOS Agradeço a toda minha família, amigos, professores e todos que de alguma forma contribuíram para a concretização deste projeto. RESUMO No ambiente atual, de acentuada competitividade, em que as pequenas empresas se encontram inseridas, é notória a necessidade dos administradores terem profundo conhecimento dos custos envolvidos em todos os processos da organização, praticarem de forma correta um método de rateio dos gastos, bem como possuírem um confiável instrumento de precificação. Nesse contexto, o objetivo geral é apresentar um método para a Bongs-Pipes.com determinar o preço de venda de seus produtos. Os objetivos específicos foram: determinar os principais custos e despesas mensais da Bongs-Pipes.com; verificar um sistema de custeio que melhor se adeque a sua realidade. Este trabalho teve caráter qualitativo, sendo realizada pesquisas de planejamento e preposição. Os dados foram coletados através de fontes secundárias, sendo utilizado principalmente livros e periódicos voltados à área da Contabilidade de Custos. Os resultados mostraram que a maior parcela dos gastos as empresa pode ser classificada como custos diretos, visto que o maior sacrifício econômico-financeiro é representado pela aquisição de mercadorias e pelos impostos incidentes diretamente sobre a venda. O método proposto foi elaborado pelo SEBRAE, seguido do exemplo prático para ilustrar aos gestores da empresa o beneficio da utilização do método. Palavras-chave: Contabilidade de Custos. Preço de venda. Comércio varejista. ABSTRACT In the current environment of strong competition, in which small businesses are included, it is evident the need for administrators to have detailed knowledge of the costs involved in all processes of the organization, engage in a proper method of apportionment of expenses and have a reliable tool for pricing. In this context, the general objective is to provide an effective method for Bongs-Pipes.com determine the selling price of their products. The specific objectives were: to determine the key costs and monthly expenses of Bongs-Pipes.com; verify a system of costing that best suit your situation and provide a tool for training of the sales price. This study was qualitative character, and performed research literature and exploratory. Data were collected through secondary sources, and is used mainly books and journals focused on the area of accounting of costs. The results showed that the largest portion of spending the company can be classified as direct costs, as the largest economic and financial sacrifice is represented by the acquisition of goods and the tax directly on the sale. The proposed method was developed by SEBRAE, followed by practical example to illustrate the company's management to the benefit of using the method. Key-words: Cost accounting. Sale price. Retail commerce. LISTA DE FIGURAS Figura 1: Esquema comercial ........................................................................ 49 Figura 2: Fórmula do índice da margem de contribuição .............................. 52 Figura 3: Fórmula final do preço .................................................................... 52 Figura 4: Fórmula do cálculo do preço de venda com margem de contribuição ................................................................................................... 53 Figura 5: Fórmula do cálculo do preço de venda do valor do serviço ........... 53 LISTA DE QUADROS Quadro 1: Conceitos utilizados em contabilidade de custos. ....................................23 Quadro 2: Objetivos da formação de preço...............................................................32 Quadro 3: Demonstração do lucro (custeamento marginal). .....................................42 Quadro 4: Demonstração do lucro (custeamento por absorção)...............................44 Quadro 5: Imagem de um estabelecimento comercial. .............................................48 Quadro 6: Dados da empresa. ..................................................................................53 Quadro 7: Cálculo do custo líquido de aquisição da mercadoria para revenda. .......54 Quadro 8: Percentuais variáveis com relação ao preço sugerido de venda..............56 Quadro 9: Cálculo do preço sugerido de venda da mercadoria. ...............................56 Quadro 10: Atividades e processos de uma empresa...............................................59 Quadro 11: Percentual do Custo de Aquisição das Mercadorias. .............................61 Quadro 12: Custo fixo. ..............................................................................................65 Quadro 13: Custo variável referente a um mês.........................................................66 Quadro 14: Custo fixo de janeiro a junho. .................................................................66 Quadro 15: Volume de vendas..................................................................................67 Quadro 16: Custos operacionais variáveis. ...............................................................67 Quadro 17: Demonstrativo. .......................................................................................69 Quadro 18: Planilha de custo das mercadorias.........................................................70 Quadro 19: Preço de venda ideal..............................................................................72 Quadro 20: Faturamento de maio. ............................................................................74 Quadro 21: Projeção do demonstrativo de resultado (DR)........................................74 SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO ........................................................................................... 15 1.1 Tema de pesquisa ................................................................................... 15 1.2 Problema de Pesquisa ............................................................................ 16 1.3 Objetivos do trabalho ............................................................................... 16 1.4 Justificativa do trabalho ........................................................................... 16 1.5 Organização do trabalho ......................................................................... 17 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ................................................................. 18 2.1 Administração .......................................................................................... 18 2.2 Contabilidade de Custos ......................................................................... 20 2.2.1 Definições e conceitos .......................................................................... 22 2.3 Custos ..................................................................................................... 23 2.3.1 Custos variáveis ................................................................................... 24 2.3.2 Custos fixos .......................................................................................... 25 2.3.3 Custos diretos ....................................................................................... 26 2.3.4 Custos indiretos .................................................................................... 27 2.4 Despesas ................................................................................................. 28 2.4.1 Despesas variáveis .............................................................................. 28 2.4.2 Despesas fixas ..................................................................................... 29 2.4.3 Despesas diretas .................................................................................. 29 2.4.4 Despesas indiretas ............................................................................... 30 2.5 Formação do preço de venda .................................................................. 30 2.5.1 Aplicação de Mark-ups ......................................................................... 35 2.5.2 Tipos de preços de venda .................................................................... 37 2.5.2.1 Método baseado no custo das mercadorias ...................................... 37 2.5.2.2 Método baseado na decisão dos concorrentes ................................. 38 2.5.2.3 Método misto ..................................................................................... 39 2.5.2.4 Mark-up ............................................................................................. 40 2.6 Sistemas de Custos ................................................................................. 40 2.6.1 Sistema de Custeio Direto .................................................................... 41 2.6.2 Sistema de Custeio por Absorção ........................................................ 43 2.6.3 Sistema de Custeio Padrão .................................................................. 45 2.6.4 Sistema de Custeio ABC ...................................................................... 45 2.7 Estrutura de custos .................................................................................. 47 2.7.1 A estrutura de custos no comércio ....................................................... 47 2.7.2 Custos e despesas mensais de uma empresa do comércio varejista .. 57 2.8 Método proposto pelo SEBRAE na formação do preço de venda .......... 60 3 METODOLOGIA DA PESQUISA ............................................................... 64 3.1 Tipologia da pesquisa .............................................................................. 64 3.2 Coleta de dados ...................................................................................... 64 3.3 Análise e interpretação dos dados .......................................................... 64 4 RESULTADOS OBTIDOS ......................................................................... 65 4.1 Aplicação do método proposto ................................................................ 65 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ....................................................................... 75 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ............................................................. 77 1 INTRODUÇÃO O conhecimento e análise do custo de um produto são fundamentais, dada sua correlação com o preço de venda. Ao longo prazo, a receita obtida com a comercialização dos produtos de uma empresa deve cobrir seus custos e gerar resultados positivos para sua manutenção no mercado e também propiciar crescimento. Em igualdade de condições de prazos de entrega, atendimento, e qualidade, os consumidores de determinado produto tendem a comprar da empresa que cobra o menor preço; assim, ter custos baixos e definir objetivos quanto as margens de lucro é fundamental para que a organização mantenha uma forte vantagem competitiva. Através da análise de custos da empresa, pode-se saber o custo real dos produtos para melhor formação de preço, buscando ser mais competitiva no mercado e diferenciando-se da concorrência. Tal analise também é de fundamental importância em uma empresa, haja vista que auxiliarão nas tomadas de decisões, além de informar ao administrador onde o recurso está sendo aplicado ou gasto. Muitas empresas traçam metas de redução de gastos, pois todas as suas ações que consumirem algum recurso financeiro poderão afetar o preço final de seus produtos. Um grande erro é traçar metas e preços copiando a concorrência, pois cada empresa terá suas particularidades e gastos, independentemente se concorrem no mesmo segmento e com os mesmos produtos. 1.1 Tema de pesquisa: Pode-se concluir que a formação do preço de venda é considerada como um fator determinante no futuro das empresas, devido a grande importância na administração financeira das organizações. O controle dos custos e despesas tem forte impacto no planejamento das corporações, porque implica em uma decisão antecipada a ocorrência de resultados. Na maioria das empresas, os preços de venda são formados antecipadamente, visto que faz parte integrante do preço a parcela do lucro, que apenas será obtido se a empresa superar o ponto de equilíbrio. 16 1.2 Problema de Pesquisa: A empresa em estudo está inserida no comércio varejista, e seus administradores desconhecem a maneira correta e precisa de formação do preço de venda. Os administradores relatam copiar os preços da concorrência ou de maneira aleatória determinam um percentual sobre o preço de compra dos produtos e acreditam empiricamente que isso equivalerá aos seus custos, despesas e margem de lucro almejada. Nesse sentido, o problema de pesquisa que se apresenta é: Como determinar o preço de venda dos produtos da empresa considerando todos os seus custos, despesas e lucros desejados? 1.3 Objetivos do trabalho: Objetivo geral Apresentar um método para a empresa formatar seus preços de venda. Objetivos Específicos Determinar os custos e despesas mensais da empresa. Verificar um sistema de custeio que melhor se adeque a realidade da empresa. 1.4 Justificativa do trabalho: Este trabalho se justifica pela ausência de um setor de custos na empresa estudada, haja vista que a empresa não realiza um levantamento dos custos antes de formar seu preço de venda, tão pouco, possui um método para a precificação. Desta forma, acabam calculando seu preço com base na concorrência, sem ter conhecimento se estarão incorrendo em lucro ou prejuízo no resultado final. Nesse sentido, este trabalho foi de suma importância por servir como uma ferramenta para a empresa se adequar a necessidade de conhecer seus reais custos de funcionamento, e dar inicio a praticas profissionais e responsáveis de 17 administração e planejamento. Também possui sua finalidade para empresas que tenham dificuldades no controle de seus custos através do desenvolvimento prático de uma ferramenta de gestão de custos e formação do preço de venda, além de referencial de consulta para os acadêmicos da Universidade do Vale do Itajaí. A importância deste trabalho é tentar mostrar para os pequenos empresários como a administração pode ser utilizada de forma mais precisa e objetiva. Para o acadêmico, o desenvolvimento deste trabalho proporcionou a experiência prática da teoria revisada durante os anos acadêmicos. 1.5 Organização do trabalho A primeira parte do trabalho apresenta a introdução, o tema da pesquisa, bem como a identificação dos objetivos a serem cumpridos e a justificativa para a realização do estudo. O segundo capítulo apresenta o embasamento teórico de autores da área de Contabilidade de Custos, com foco em custos, despesas, sistemas de custeio e formação do preço de venda, que direcionou o trabalho para sua realização. O terceiro capítulo refere-se à metodologia utilizada para a coleta, apresentação, e caracterização da pesquisa, definindo o delineamento que foi utilizado. Assim, o quarto capítulo a seguir apresenta os resultados da pesquisa, a fim de responder aos objetivos específicos delineados. O quinto capítulo apresenta as considerações finais do acadêmico acerca do estudo realizado, bem como uma análise dos objetivos propostos que foram alcançados durante o decorrer do trabalho. Por fim, são apresentadas as referências bibliográficas dos autores citados no trabalho. 18 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA Este capítulo apresenta o embasamento teórico dos principais tópicos que foram abordados no desenvolvimento do trabalho de estágio. 2.1 Administração: A administração está presente no dia-a-dia das empresas, desde empresas públicas, privadas, com ou sem fins lucrativos, até a vida pessoal de cada indivíduo. Explica Chiavenato (1999) que administrar é interpretar os objetivos propostos pela empresa e transformá-los em ação empresarial através do planejamento da organização, da direção e do controle de todos os esforços realizados em todas as áreas e em todos os níveis da empresa, a fim de atingir os objetivos. As organizações devem ser administradas para que atinjam seus objetivos. Stoner e Freeman (1995) definem administração como o processo de planejar, organizar, liderar e controlar os esforços realizados pelos membros da organização e o uso de todos os outros recursos organizacionais para alcançar os objetivos estabelecidos. É necessário estar atento aos ambientes de cada organização, pois os mesmos podem alterar este conceito, adaptando-o à realidade em que se encontram. Assim, a empresa irá definir seu objetivo principal, e através da administração, as pessoas e os processos serão guiados para o alcance das metas organizacionais. Pelo fato da administração ser uma atividade comum a todos os empreendimentos humanos, seja na família, nas empresas ou no estado, exige que sejam planejadas, organizadas, comandadas e controladas. Nas últimas décadas, a administração e as organizações estão em uma conjuntura muito diferente daquela de 100 anos atrás. As principais diferenças entre as antigas escolas da administração e as atuais tendências são: a economia globalizada e competitividade; a interdependência; melhoria da tecnologia da informação; diminuição do tamanho das organizações; a valorização da administração empreendedora; defesa do consumidor e a ênfase no cliente, e a preocupação com o meio ambiente e a qualidade de vida (MAXIMIANO, 2000, p.44). 19 Na visão de Bateman e Snell (1998, p.27) ”o processo de administração, quando é executado adequadamente, envolve ampla variedade de atividades que incluem planejar, organizar, liderar e controlar”. Estas atividades de planejar, organizar, liderar e controlar compõem as funções administrativas. As funções administrativas formam o processo administrativo. Quando consideradas isoladamente, planejamento, organização, direção e controle são funções administrativas. O processo administrativo é determinado pelo conjunto de funções administrativas. Para Chiavenato (1999), uma função administrativa não é uma entidade separada, mas uma parte integral de uma entidade maior formada de várias funções que estão relacionadas umas com as outras, bem como com a entidade maior, que são: • planejar: significa que os administradores pensam antecipadamente em seus objetivos e ações, e que seus atos são baseados em alguns métodos, planos ou lógica, e não em palpites; • organizar: é o processo de arrumar e alocar o trabalho, a autoridade e os recursos entre os membros de uma organização, de modo que eles possam alcançar eficientemente os objetivos da mesma; • dirigir: significa liderar, influenciar e motivar empregados a realizarem tarefas essenciais. Enquanto planejar e organizar lidam com os aspectos mais abstratos do processo administrativo, a atividade de liderar é muito concreta, pois ela envolve o trabalho com as pessoas; • controlar: o administrador deve se certificar de que os atos dos membros da organização levam-na de fato em direção aos objetivos estabelecidos. Esta é a função de controlar exercida pela administração, e que envolve três elementos principais: (1) estabelecer padrões de desempenho; (2) medir o desempenho atual; (3) comparar este desempenho com os padrões estabelecidos. Por último, caso sejam detectados desvios, deve-se executar ações corretivas. Desempenhar funções administrativas na obtenção de vantagens competitivas são os objetivos do trabalho de um administrador. Entretanto, reconhecer e entender isso não assegura o sucesso, sendo que os administradores necessitam de uma gama de habilidades para fazer essas coisas com sucesso, além de constante treinamento e desenvolvimento profissional, a fim de estarem aptos às mudanças que ocorrem no ambiente empresarial. A busca por novos conhecimentos 20 e o desenvolvimento de suas habilidades são metas que o administrador deve constantemente almejar. 2.2 Contabilidade de Custos: À medida que as organizações foram se expandindo, a concorrência foi aumentando e foi necessário criar métodos de controle e racionalização sobre os custos, servindo então a contabilidade de custos como um instrumento de gestão. Conforme Padoveze (2003), o escopo inicial da contabilidade de custos foi a determinação do custo dos produtos para fins de avaliação dos estoques industriais e, conseqüentemente, do custo desses produtos quando vendidos, para se obter o lucro na venda dos produtos. A contabilidade de custos lida com o custo, seu uso, controle e planejamento. O custo é definido como os benefícios despendidos para adquirir bens ou serviços. Os benefícios despendidos são medidos em unidades monetárias pela redução de ativos ou incorrência em passivos, na época em que os benefícios são adquiridos (MARTINS, 2003). Destaca Lacombe (2004, p.90) que o conceito de custo é definido como: O custo é definido de forma econômica e genérica, custo é aquilo de que se abre mão para se obter alguma coisa, seja por meio de troca, de aquisição ou de produção. Esta definição é muito próxima da que se costuma dar ao custo de oportunidade. Definido de forma contábil, custo é o que foi despendido para produzir ou para comprar um bem ou serviço. A contabilidade de custos procura formular estratégias para determinar a utilização mais eficiente dos recursos financeiros na empresa, e que estão sendo alocados na produção e formação do preço de venda, a fim de cobrir todos os custos e despesas e alcançar a margem de lucro esperada pelos administradores. Assim, a contabilidade de custos busca analisar os gastos realizados pela organização na realização de suas atividades. Bruni e Famá (2003) destacam que a contabilidade de custos oferece informações precisas que permitem a tomada de decisão correta. As funções básicas da contabilidade de custos devem atender três razões primárias: • determinação do lucro: empregando dados originários dos registros convencionais contábeis, ou processando-os de maneira diferente, tornando-os mais úteis à administração; 21 • controle das operações: e demais recursos produtivos, como os estoques, com a manutenção de padrões e orçamentos, comparações entre previsto e realizado; • tomada de decisões: o que envolve produção (o que, quanto, como e quando fabricar), formação de preços, escolha entre fabricação própria ou terceirizada. Já para Schier (2004), a contabilidade de custos exerce duas funções de relevante importância: auxílio ao controle e auxílio à tomada de decisões. No que refere-se ao controle, a contabilidade de custos fornece dados para o estabelecimento de padrões, auxilia na confecção dos orçamentos e proporciona o acompanhamento dos valores orçados com os efetivamente realizados. No que refere-se à tomada de decisão, a contabilidade fornece informações que podem ser determinantes para a sobrevivência da empresa, pois estão voltadas à sua saúde financeira. Conforme Leone (2000) a contabilidade de custos fornece informações para: • a determinação dos custos dos fatores de produção; • a determinação dos custos de qualquer natureza; • a determinação dos custos dos setores de uma organização – adjetivos e substantivos; • a redução dos custos dos fatores de produção, de qualquer atividade ou de setores da organização; • o controle das operações e das atividades de qualquer organização; • a administração, quando esta deseja tomar uma decisão, estabelecer planos ou solucionar problemas especiais; • o levantamento dos custos dos desperdícios, do tempo ocioso dos operários, da capacidade ociosa do equipamento, dos produtos danificados, do trabalho necessário para conserto, dos serviços de garantia de produtos; • a determinação da época em que se deve desfazer de um equipamento, isto é, quando as despesas de manutenção e reparos ultrapassam os benefícios advindos da utilização do equipamento; • a determinação dos custos de pedidos não satisfeitos; • a determinação dos custos dos estoques com a finalidade de ajudar o cálculo do estoque mínimo, do lote mais econômico de compra, da época da compra; • o estabelecimento dos orçamentos. 22 Os custos auxiliam na determinação do preço de venda de um produto, onde devem ser computados todos os custos e, principalmente, num regime inflacionário, os custos de reposição. A recuperação dos custos através da venda servirá para cobrir os impostos, os juros, as despesas para expansão, os dividendos e a reposição das matérias-primas e de outros fatores de produção necessários para o reinício e a manutenção do ciclo operacional. 2.2.1 Definições e conceitos: Na contabilidade de custos, muitos termos técnicos são empregados no estudo da teoria. De acordo com Bruni e Famá (2003), alguns dos principais termos são destacados no quadro 1. Consistem no sacrifício financeiro que a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço qualquer. Segundo a contabilidade, serão em última instância classificados como Gastos ou dispêndios custos ou despesas, a depender de sua importância na elaboração do produto ou serviço. Alguns gastos podem ser temporariamente classificados como investimentos e, à medida que forem consumidos, receberão a classificação de custos ou despesas. Representam gastos ativados em função de sua vida útil ou de benefícios Investimentos atribuíveis temporariamente a congelados futuros no períodos. ativo da Ficam empresa e, posteriormente e de forma gradual, são descongelados e incorporados aos custos e despesas. Representam os gastos relativos a bens ou serviços utilizados na produção de outros bens ou serviços. Portanto, estão Custos associados aos produtos ou serviços produzidos pela empresa. Como exemplos de custos podem ser citados os gastos com matérias-primas, embalagens, mão-de-obra fabril, aluguéis e seguros de instalações fabris etc. Correspondem ao bem ou serviço consumido direta ou Despesas indiretamente para a obtenção de receitas. Não estão associadas à produção de um produto ou serviço. Como exemplos de despesas podem ser citados gastos com salários 23 de vendedores, gastos com funcionários administrativos etc. Consistem no pagamento do bem ou serviço, independentemente de quando o produto ou serviço foi ou será consumido. É importante ressaltar que a contabilidade Desembolsos registra os fatos de acordo com o princípio da competência. Por competência entende-se que o registro de receitas e despesas deve ser feito de acordo com a real ocorrência, independentemente de sua realização ou quitação. Representam bens ou serviços consumidos de forma anormal. Consiste em: (a) um gasto não intencional decorrente de fatores externos extraordinários ou (b) atividade produtiva Perdas normal da empresa. Na primeira situação, devem ser considerados como despesas e lançados diretamente contra o resultado do período. Na segunda situação, devem ser classificados como custo de produção do período. Recebimentos Desembolsos Correspondem aos ingressos de recursos no caixa da empresa. Representam a saída de recursos financeiros do caixa da empresa. Quadro 1: Conceitos utilizados em contabilidade de custos. Fonte: Bruni e Famá (2003, p.25). Os custos são classificados de várias formas para atender às diversas finalidades para as quais são apurados. As duas classificações básicas compreendem aquelas que permitem determinar o custo de cada produto fabricado e o seu comportamento em diferentes níveis de produção em que uma empresa possa operar. Estas classificações são: quanto aos produtos fabricados e quanto ao comportamento em diferentes níveis de produção. 2.3 Custos: Explica Santos (2000) que os custos são gastos incorridos por uma empresa para manter a estrutura em condições de operar em função do planejamento de vendas. Os gastos variáveis de vendas estão intimamente e proporcionalmente relacionados com o volume e valor do faturamento das vendas realizadas. 24 Os custos diretos e indiretos podem ser classificados em fixos e variáveis, quando toma-se como referencial o seu comportamento em relação ao volume de produção ou vendas. Referencia Padoveze (2003) que essa classificação é importante para que se possa adicionar aos custos uma variável independente, para estudos prospectivos, ou seja, propósitos de previsões, e o processo de tomada de decisão. Portanto, o estudo do comportamento dos custos é um modelo matemático em que existe: • variável independente, que é o volume de produção (ou de venda, para gastos comerciais e administrativos). Normalmente, o volume de produção utilizado é a quantidade produzida ou vendida do produto ou produtos finais; • a variável dependente, que é o valor do custo dos recursos, que se relaciona com cada dado do volume de produção ou de venda. 2.3.1 Custos variáveis: Os custos variáveis são aqueles nos quais o custo total tende a mudar em proporção direta às alterações no volume, ou produção, enquanto o custo unitário permanece constante. De acordo com Megliorini (2001), os custos variáveis aumentam ou diminuem, oscilando conforme o nível de produção. Exemplo deste comportamento é o custo da matéria-prima (quanto mais se produz, maior a sua necessidade, portanto, maior o custo) e o custo da energia elétrica (quanto mais se produz, maior o uso de máquinas e equipamentos elétricos, consequentemente, maior o consumo e o custo). Em geral, esse crescimento total evolui na mesma proporção do acréscimo no volume produzido. Explicam Bruni e Famá (2003) que, quanto maior a produção, maiores serão os custos variáveis. No entendimento de Martins (1986), os custos variáveis são aqueles que, dentro de certo mês ou unidade de tempo, têm o seu valor total determinado exatamente como decorrência direta do nível de atividade da empresa. Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999) afirmam que os custos variáveis possuem as seguintes características: • seu valor total varia na proporção direta do volume de produção; 25 • o valor é constante por unidade, independentemente da quantidade produzida; • a alocação aos produtos ou centros de custos é, normalmente, feita de forma direta, sem a necessidade de utilização de critérios de rateios. Percebe-se que existem diferenças entre custo variável e custo fixo, um custo é variável se ele realmente acompanha a proporção da atividade com que ele é relacionado. Um custo direto é aquele que se pode medir em relação a essa atividade ou ao produto. Uma característica importante do custo variável é que, não havendo produção, o gasto é igual a zero. A empresa começa a incorrer em custo variável a partir da produção da primeira unidade e vai aumentando proporcionalmente à medida que as quantidades produzidas aumentam (e diminuindo proporcionalmente à medida que a quantidade produzida diminui). 2.3.2 Custos fixos: Para Maher (2001), os custos fixos são aqueles que não se alteram quando o volume se altera, dentro de um intervalo relevante de atividades. Os custos fixos são aqueles em que o total permanece constante num intervalo relevante de produção, ao passo que o custo unitário varia de acordo com a produção. Este intervalo relevante é definido como os vários níveis de produção em que certos custos fixos tendem a permanecer constantes. É um intervalo do nível de produção em que certos custos fixos podem ser previstos com razoável previsão. Além do intervalo relevante de produção, os custos fixos irão variar. É a alta administração que controla o volume de produção, sendo a responsável por estes. Os custos fixos encontram-se, frequentemente, entre os gastos indiretos ou custos indiretos. As despesas comerciais ou administrativas são fixas e independentes do volume de produção ou do volume de vendas (exceto com comissões de vendedores, impostos, fretes e algumas outras proporcionais ao volume da mercadoria vendida). Os custos fixos são aqueles que permanecem constantes dentro de determinada capacidade instalada, e independe do volume de produção. No entendimento de Megliorini (2001), os custos fixos são decorrentes da estrutura produtiva instalada da empresa, que independem da quantidade que venha a ser produzida dentro do limite da capacidade instalada. 26 Entende-se que os custos fixos são aqueles em que o total permanece constante num intervalo relevante de produção. Os custos fixos não sofrem alteração no decorrer de uma menor ou maior produção da empresa, pois existem mesmo que não haja produção. São exemplos destes custos fixos: encargos, honorários contábeis, aluguel, água, luz, telefone, propaganda, salários e encargos sociais, entre outros de igual teor e importância para que a empresa desempenhe adequadamente suas funções, visando a consecução dos objetivos da organização (MARTINS, 2003). Conforme Assef (1999), para os custos fixos, tanto faz se a empresa produz uma ou vinte unidades de um determinado produto por mês, pois os custos fixos serão os mesmos. Ou seja, os custos operacionais fixos, sem exceção, são necessários, obrigatoriamente, desembolsá-los todo o mês em virtude de que é indispensável para que a empresa operacionalize normalmente, independentemente, da quantidade produzida e vendida. Para Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999), os custos fixos possuem as seguintes características: • o valor total permanece constante dentro de determinada faixa da produção; • o valor por unidade produzida varia à medida que ocorre variação no volume de produção, por tratar de um valor fixo diluído por uma quantidade maior; • sua alocação para os departamentos ou centros de custos necessita, na maioria das vezes, de critérios de rateios determinados pela administração; • a variação dos valores totais podem ocorrer em função de desvalorização da moeda ou por aumento ou redução significativa no volume de produção. Ou seja, os custos operacionais fixos, sem exceção, são necessários, obrigatoriamente, desembolsá-los todo o mês em virtude de que é indispensável para que a empresa operacionalize normalmente, independentemente da quantidade produzida e vendida. 2.3.3 Custos diretos: No custo direto estão a matéria-prima e a mão-de-obra empregada direto da produção, que são os custos que estão ligados diretamente no processo de produção. 27 Para Bernardi (1996), custo direto são custos que, por sua natureza, possuem características próprias e objetividade de identificação no produto, são imputados por medições objetivas, por controles individuais, sempre de forma direta. Os custos diretos são os custos que podem ser apropriados aos produtos sem que haja qualquer tipo de rateio. Geralmente, identifica-se com o volume de produto produzido, variando conforme sua quantidade. Os custos diretos são os custos que podem ser identificados e quantificados no produto ou serviço e valorizados com relativa facilidade. De acordo com Martins (2003), os custos que podem ser diretamente apropriados aos produtos, bastando haver uma medida de consumo (quilogramas de materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas de mão-de-obra utilizadas e até quantidade de força consumida) são denominados de custos diretos. De acordo com Padoveze (2003), um custo é direto se: • é possível verificar ou estabelecer uma ligação direta com o produto final; • é possível de ser visualizado no produto final; • é clara e objetivamente específico no produto final e não se confunde com os outros produtos; • é possível ser medido objetivamente sua participação no produto final. 2.3.4 Custos indiretos: Explica Martins (2003) que os custos indiretos são aqueles que não oferecem condição de uma medida objetiva e qualquer tentativa de alocação tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária (como o aluguel, a supervisão, as chefias, mão-de-obra indireta etc.). Os custos indiretos são os custos que estão incorporados indiretamente no processo de produção como: aluguel, energia elétrica, salários e outros, e correspondem aos gastos que a empresa tem para exercer suas atividades, mas que tem relação direta com um produto ou serviço específico. Já para Santos (2000), os custos indiretos de produção são os outros custos que complementam uma atividade e são incorridos de forma indireta ou geral, beneficiando, dessa maneira, todos os bens ou serviços produzidos ou serviços prestados. A separação de custos diretos e indiretos, além de sua natureza, leva em conta a relevância e o grau de dificuldade de medição. 28 Crepaldi (2002) exemplifica o gasto de energia elétrica que é, por sua natureza, um custo direto, porém, devido às dificuldades de medição do consumo por produto e ao fato de que o valor obtido por meio de rateio, em geral, pouco difere daquele que seria obtido com uma medição rigorosa, quase sempre é considerado como custo indireto de fabricação. 2.4 Despesas: As despesas são os gastos incorridos em um determinado período e que será lançado contabilmente nesse mesmo período, para fins de apuração do resultado periódico da empresa. Para Padoveze (2003), despesas são os gastos necessários para vender e distribuir os produtos. De um modo geral, são os gastos ligados às áreas administrativas e comerciais. O custo dos produtos, quando vendidos, transformamse em despesas. Assim, custos são gastos para se conseguir um produto (adquirir ou fabricar) e despesas são gastos para se conseguir vender esses produtos. Afirma Martins (2003) que gasto é todo o sacrifício financeiro com que a empresa arca para a obtenção de um produto ou serviço, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos. 2.4.1 Despesas variáveis: As despesas variáveis são as que se alteram proporcionalmente às variações no volume de receitas. Essas despesas podem ser identificadas com as receitas geradas e facilmente quantificadas. Como exemplo são os impostos incidentes sobre o faturamento e comissões sobre vendas e serviços. As despesas variáveis de venda são as que se alteram proporcionalmente às variações no volume de receitas. Exemplos: impostos incidentes sobre o faturamento e comissões sobre vendas e serviços. Essas despesas podem ser identificadas com as receitas geradas e facilmente quantificadas (PEREZ JÚNIOR; OLIVEIRA; COSTA, 1999, p.32). De acordo com o IBRACON (2000), os custos e despesas variáveis são gastos que variam de acordo com o volume de produção e de vendas. São valores 29 consumidos ou aplicados que têm seu crescimento dependente da quantidade produzida pela empresa, ou pelo volume de serviços prestados. Oscilam em nível global e mantêm-se em nível unitário, isto é, maior produção significa um aumento proporcional desses gastos, mas para cada item produzido o custo de produção e de comercialização deve ser igual, como por exemplo: matéria-prima; mão-de-obra de terceiro agregado ao produto; comissões de vendas; fretes. 2.4.2 Despesas fixas: As despesas fixas têm características semelhantes às apresentadas anteriormente em relação aos custos fixos. As despesas fixas, na visão de Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999) são as despesas que permanecem constantes dentro de determinada faixa de atividades geradoras de receitas, independem do volume de vendas ou de prestação de serviços. Conclui-se que uma alteração no volume de receitas para mais ou para menos não altera o valor total da despesa, como exemplo são os salários administrativos, as despesas financeiras, as despesas com aluguéis e seguros, entre outras. As despesas fixas não variam em função do volume de vendas. Explica Leone (2000), que os custos ou despesas fixas não variam com a variabilidade da atividade escolhida, isto é, o valor total dos custos permanece praticamente igual mesmo que a base de volume selecionada como referencial varie. Exemplos de despesas fixas são os salários administrativos, despesas financeiras, despesas com aluguéis e seguros etc. 2.4.3 Despesas diretas: Os procedimentos utilizados no rateio das despesas aos diferentes produtos ou serviços são similares aos empregados no rateio dos custos. 30 2.4.4 Despesas indiretas: De acordo com Perez Júnior, Oliveira e Costa (1999), as despesas indiretas são os gastos que não podem ser identificados com precisão com as receitas geradas. 2.5 Formação do preço de venda: O preço corresponde ao valor recebido em decorrência da oferta de seus produtos ou serviços. A determinação dos preços de venda dos produtos constitui-se uma das peças fundamentais do planejamento empresarial, e reflete os objetivos e estratégias estabelecidas pela alta administração constantes no plano gerencial da empresa. No entendimento de Dubois, Kulpa e Souza (2006), antes de se efetuar um detalhamento da formação dos preços de venda de bens e serviços, deve-se diferenciar preço e valor. O valor de um bem é muito subjetivo e dependerá do grau de utilidade que este bem terá para as pessoas que o consumam. Um certo produto poderá ser de grande utilidade para algumas pessoas enquanto que para outras não terá serventia alguma. Assim, o preço é a expressão quantitativa do valor de um bem ou serviço. Para Theiss e Krieck (2005), o termo preço de venda comporta várias situações, dependendo de quem o está praticando. Do ponto de vista do cliente, trata-se de uma expressão monetária de valor que dimensiona necessidade, utilidade, desejo, qualidade, aspecto e/ou benefícios, comparados com outros produtos ou serviços. Na visão da área de custos, ignoram-se os pontos de vista do cliente e do marketing, concentrando-se exclusivamente nos custos de desenvolvimento e produção do produto, as despesas com vendas, administrativas e gerais e mais o retorno do investimento. Em qualquer procedimento de industrialização, os preços são os recursos contábeis que indicam e ajudam a controlar a eficiência dos bens e serviços fabricados. Portanto, os preços irão refletir um determinado resultado da própria eficiência de produção das empresas, de maneira geral (DUBOIS; KULPA; SOUZA, 2006, p.217). De acordo com Santos (2000, p.189) “o problema da formação dos preços está ligado às condições de mercado, às características da concorrência, aos 31 custos, ao nível de atividade e à remuneração do capital investido (lucro)”. Para o autor, as condições que devem ser observadas na formação do preço de vendas são: • forma-se um preço-base; • critica-se o preço-base à luz das características existentes do mercado, como preço dos concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade, assistência técnica; • testa-se o preço às condições do mercado, levando-se em consideração as relações custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da empresa; • fixa-se o preço mais apropriado com condições diferenciadas para atender: volumes diferentes, prazos diferentes, descontos para prazos mais curtos, comissões sobre vendas para cada condição. Destaca ainda Santos (2005) que outros fatores devem ser considerados na formação do preço de venda, tais como: • a qualidade do produto em relação às necessidades do mercado consumidor; • a existência de produtos substitutos a preços mais competitivos; • a demanda esperada do produto; • o mercado de atuação do produto; • os níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar; • grau de ocupação da fábrica; • nível do custo estrutural ou fixo a ser coberto; • nível de capital de giro exigido; • performance (lucro marginal em valor) em relação ao orçamento anual; • nível de concorrência (qualidade, preço, prazo de entrega etc.); • disponibilidade de matéria-prima no mercado; • mix de venda etc. O grande objetivo é encontrar o preço que melhor utilize o potencial e os recursos da empresa. A contabilidade da empresa deve gerar informações que propiciem a determinação e o controle por produto ou linha de produtos do capital investido (em giro e em imobilizado) na gestão do negócio, propiciando a mediação 32 da influência do empate de capital na formação dos preços de venda dos produtos fabricados. A formação de preços deve ser capaz de considerar a qualidade do produto em relação às necessidades do consumidor, a existência de produtos substitutos a preços mais competitivos, a demanda esperada do produto, o mercado de atuação do produto, o controle de preços imposto pelo governo, os níveis de produção e vendas que se pretende ou podem ser operados e os custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto (BRUNI; FAMÁ, 2003, p.314). Em relação ao processo de formação de preços, alguns dos principais objetivos podem ser visualizados no quadro 2. A empresa consistiria em uma entidade que Proporcionar, a longo prazo, o maior lucro possível deveria buscar sua perpetuidade. Políticas de preços de curto prazo, voltadas para a maximização dos lucros, devem ser utilizadas somente em condições especiais. Não apenas o faturamento deveria ser aumentado, mas também os lucros das Permitir a maximização lucrativa da vendas. Algumas razões contribuem com participação de mercado efeitos negativos sobre os lucros: excesso de estoques, fluxo de caixa negativo, concorrência agressiva, sazonalidade etc. Os preços devem considerar a capacidade de atendimento aos clientes – preços baixos Maximizar a capacidade produtiva, evitando ociosidade e desperdícios operacionais podem ocasionar elevação de vendas e a não-capacidade da manutenção de qualidade do atendimento ou dos prazos de entrega. Por outro lado, preços elevados reduzem vendas, podendo haver ociosidade da estrutura de produção e de pessoal. O retorno do capital dá-se por meio de Maximizar o capital empregado para perpetuar os negócios de modo autosustentado lucros auferidos ao longo do tempo. Assim, somente por meio da correta fixação e mensuração dos preços de venda é possível assegurar o correto retorno do investimento efetuado. Quadro 2: Objetivos da formação de preço. Fonte: Bruni e Famá (2003). 33 A tarefa de determinar o preço de venda é influenciada por múltiplos fatores, relativos aos custos ou aos valores percebidos. Alguns dos principais fatores associados aos processos de formação de preços, segundo mencionado por Bruni e Famá (2003) são apresentados como: • capacidade e disponibilidade de pagar do consumidor: devem ser analisados o poder de compra e o momento que o cliente deseja ou pode pagar. No caso de vendas a prazo, os encargos financeiros devem ser incluídos nos preços; • qualidade/tecnologia do produto em relação às necessidades do mercado consumidor: a empresa precisa definir claramente qual seu mercado de atuação e desenvolver o produto ideal para os clientes certos; • existência de produtos substitutos a preços mais vantajosos: preços relativamente elevados podem incentivar o surgimento ou a ampliação da concorrência; • demanda esperada do produto: o planejamento das vendas futuras do produto – que é fortemente influenciada pelo preço que se desejará praticar; • níveis de produção e/ou vendas em que se pretende ou que se pode operar: em decorrência da existência de gastos fixos, o volume de produção e vendas é fundamental na determinação de custos e preços previstos; • mercado de atuação do produto: quanto mais pulverizado for o mercado, menor será a capacidade das empresas de fixar os preços; • controle de preços impostos por órgãos governamentais: na existência de controles mais rígidos, obviamente menor será a flexibilidade de fixação de preço por parte das empresas; • custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto: custos e despesas devem ser conhecidos a fundo, principalmente a distinção entre gastos indiretos e fixos – associados à estrutura da empresa; dos gastos variáveis – identificados nos produtos; • ganhos e perdas de gerir o produto: gastos associados a investimentos de natureza permanente ou em capital de giro, incluindo o custo de oportunidade dos recursos empregados nas operações. Segundo Bruni e Famá (2003), os preços devem ser suficientes o bastante para cobrir todos os custos incorridos e ainda fornecer um lucro para a empresa. Dessa forma, o cálculo do preço de venda deve chegar a um valor que permita trazer à empresa a maximização dos lucros, ser possível manter a qualidade, 34 atender aos anseios do mercado àquele preço determinado e melhor aproveitar os níveis de produção. O preço básico à vista deve fundamentar-se no custo do produto, e corresponde a: Preço = Custo x Mark-up O pressuposto básico para a metodologia de formação de preços de venda a partir do custo é o de que o mercado estaria disposto a absorver os preços de venda determinados pela empresa que, por sua vez, são calculados em cima de seus custos e dos investimentos realizados, segundo Padoveze (2003). De acordo com o IBRACON (2000), para fins de cálculo do preço de venda, o custo do produto deve ser tecnicamente determinado para a fabricação de uma unidade, ou para determinado número de unidades de um produto durante período específico em um futuro próximo. O mark-up é um índice – multiplicador ou divisor – que aplicado ao custo do produto fornece o preço de venda. Normalmente, integram o mark-up os seguintes elementos: • PIS/Cofins; • ICMS; • despesas administrativas; • despesas fixas de vendas; • despesas financeiras (aquelas não associáveis aos produtos); • despesas fixas de fabricação (quando utilizada sistemática de custeamento direto); • lucro. Percebe-se que muitas empresas não estão eficientemente organizadas em relação às informações, processos, estruturas e procedimentos de implementação de políticas de preços. Referenciam Dolan e Simon (1998) que devem ser observados os seguintes aspectos: • a escala das análises de preço deve ser ajustada a seu valor potencial. Estudos em profundidade e larga escala devem ater-se aos novos produtos e aos projetos de reposicionamento de preços com grande potencial de aumento dos lucros; 35 • processo de fixação de preço deve envolver tanto os departamentos de marketing/vendas quanto os de finanças/contabilidade. É fundamental que os dois departamentos cooperem de forma construtiva; • uma vez que a decisão sobre o preço final tem de levar igualmente em conta ambos os lados (marketing e finanças), é vista muitas vezes como uma tarefa da administração geral; • somente as grandes empresas com frequentes decisões importantes sobre preço devem dispor de recursos internos para análises sofisticadas; as empresas menores, com problemas de preços menos frequentes, poderão contratar temporariamente consultores especializados; • a delegação da autoridade sobre a decisão quanto ao departamento de vendas deve ser tratada com cuidado; é preferível delegar menos do que mais; • na implementação de alterações de preços, há uma série de táticas que podem ser aplicadas conforme o caso e podem ser fundamentais para a implementação bem-sucedida dos aumentos de preços; • as mudanças de preços devem ser apoiadas por ações de comunicação. 2.5.1 Aplicação de Mark-ups: Para o cálculo do preço de venda, muitas empresas utilizam o mark-up, que é um índice aplicado sobre os gastos de determinado bem ou serviço. Para Schier (2004), o mark-up ou taxa de marcação é o índice que calcula o preço de venda. Esse índice pode ser obtido através da multiplicação ou da divisão. O mark-up é uma metodologia para se calcular preços de venda de forma rápida, sendo amplamente utilizado tanto pelas empresas de grande porte como pelas microempresas, partindo do pressuposto de que a base para a diferenciação de preços de venda dos diversos produtos da empresa é o custo por absorção. Na visão de Santos (2000, p.174), “o mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para formação do preço de venda”. Destacam Bruni e Famá (2003) que o mark-up pode ser empregado de diferentes formas: sobre o custo variável, sobre os gastos variáveis e sobre os gastos integrais: • mark-up sobre o custo variável: nesse caso, o mark-up tem a finalidade de cobrir contas não consideradas no custo, como os impostos sobre vendas, as taxas variáveis sobre vendas, as despesas administrativas fixas, as despesas de vendas 36 fixas, os custos indiretos de produção fixos (a depender da situação de custeio) e, obviamente, o lucro desejado pela empresa. O mark-up pode ser calculado de duas formas: multiplicador (mais usual, representa por quanto devem ser multiplicados os custos variáveis para se obter o preço de venda a praticar); e divisor (menos usual, representa percentualmente o custo variável em relação ao preço de venda); Multiplicador: Mark-up = Preço de venda Custo variável Divisor: Mark-up = Custo variável Preço de venda • mark-up sobre o gasto variável: nesse caso, o mark-up multiplicador é aplicado sobre os gastos variáveis da empresa, que incluem custos e despesas variáveis. As fórmulas do mark-up aplicado sobre os gastos variáveis podem ser apresentadas como: Multiplicador: Mark-up = Preço de venda Gasto variável Divisor: Mark-up = Gasto variável Preço de venda • mark-up sobre o gasto integral: outra forma de emprego do mark-up consiste em sua utilização como multiplicador sobre os gastos totais da empresa. Em função da complexidade de alocação de custos e despesas indiretos, não é usual. As fórmulas do mark-up aplicado sobre os gastos totais podem ser apresentadas como: Multiplicador: Mark-up = Preço de venda Gasto total Divisor: Mark-up = Gasto total Preço de venda 37 A principal razão da utilização do mark-up é a possibilidade de simplificação do processo de formação dos preços, visto que os custos fixos e demais gastos são incorporados diretamente no percentual do mark-up, não precisando ser apurados individualmente por produto ou serviço comercializado. O conceito de mark-up é bastante utilizado em empresas comerciais. 2.5.2 Tipos de preços de venda: Existem diversos métodos que podem ser utilizados para a formação do preço de venda. Para Santos (2000, p.123), deve-se adotar um dos seguintes métodos para realizar-se uma boa e correta formação do preço de venda: “Método baseado no custo das mercadorias; Método baseado na decisão dos concorrentes; Método misto”. 2.5.2.1 Método baseado no custo das mercadorias: A metodologia desse método está no ato de que o mercado estará disposto a absorver os preços de venda determinados pela empresa que, por sua vez, são calculados sobre seus custos e os investimentos realizados. Conforme Bruni e Famá (2003), os processos de definição de preços baseados nos custos buscam adicionar algum valor aos custos. Por exemplo, empresas construtoras apresentam propostas de serviços, estimando o custo total do projeto e adicionando uma margem padrão de lucro. O método baseado no custo das mercadorias vendidas é o mais utilizado entre os gestores de preços que, segundo Cogan (1999), passou por quatro fases: • a primeira fase enfatiza a dificuldade que os administradores enfrentavam na determinação dos custos indiretos, e que custos deveriam ser agregados a que produtos para que a empresa soubesse com exatidão qual seria o seu lucro final. Inicialmente, utiliza-se o critério de apropriação por horas e por valor de mão-de-obra direta, para que se possa fazer o rateio destes custos indiretos que, posteriormente, somando-se aos custos diretos fornecidos obter-se-ia os custos totais unitários e, em seguida, subtraindo-se do preço unitário de venda de cada produto chegar-se-ia ao lucro de cada produto; • em uma segunda fase, enfatizou-se a importância dos custos fixos e variáveis nas organizações, bem como, a alteração do custeio por absorção que baseava-se 38 única e exclusivamente no rateio do volume de vendas, tornando os resultados bastante imprecisos, passando neste momento a enfocar os custos operacionais da empresa voltados ao custo-volume-lucro, estando o valor final alcançado mais próximo da realidade; • na terceira fase é destacado o custeio por atividades, onde este se diferencia do custeio tradicional, sendo que este tem seu foco voltado aos produtos como geradores de custo; • a existência de uma quarta fase, na década de 90, é observada até os dias atuais, que além da importância dos custos da empresa para a formação do preço de venda, os gestores de preços também voltaram suas atenções para as tendências do mercado em que a empresa está inserida. Cogan (1999) destaca que cada vez mais as informações de custos dentro de uma empresa assumem grande importância, pois, desta forma, exigem que as estratégias de preços adotadas estejam vinculadas às diferentes perspectivas e possibilidades de custos. Ou seja, de acordo com o posicionamento estratégico diante do mercado, onde os custos assumem papéis distintos, e permitem diferentes formas de atuação por parte dos administradores responsáveis pela formação do preço de venda. Destacam Bruni e Famá (2003) que diversas razões poderiam ser apresentadas como justificativas ao emprego do método de definição de preços com base nos custos: • simplicidade: ajustando preços a custos, não é necessário preocupar-se com ajustes em função da demanda; • segurança: vendedores são mais seguros quanto a custos incorridos do que a aspectos relativos à demanda e ao mercado consumidor; • justiça: muitos acreditam que o preço acima dos custos é mais justo tanto para consumidores, quanto para vendedores, que obtêm um retorno justo por seus investimentos, sem tirar vantagem do mercado quando ocorrem elevações da demanda. 2.5.2.2 Método baseado na decisão dos concorrentes: Esta metodologia emprega a análise da concorrência, sendo que essas empresas prestam pouca atenção a seus custos ou à sua demanda. 39 Para Bruni e Famá (2003), a concorrência é que determina os preços a praticar. Os preços podem ser de oferta – quando a empresa cobra mais ou menos que seus concorrentes, ou de proposta – quando a empresa determina seu preço segundo seu julgamento sobre como os concorrentes irão fixar seus preços. Observa-se que é de extrema importância que, depois de formado o preço de venda da empresa, primeiramente deve-se tomar como base o custo pertencente à mesma, e que também seja realizada uma análise comparativa de seus preços em relação aos preços de seus concorrentes. Desta forma, o responsável por esta área deve ter como base um patamar que se julga ideal para a prática de juros junto ao mercado em que a empresa encontra-se situada, procurando adaptar-se às condições impostas pelo mesmo, objetivando o aumento da produtividade, da qualidade e da competitividade da empresa (COGAN, 1999). Na visão de Santos (2000), a existência de quatro itens que caracterizam este método: preço corrente; imitação de preços; preços agressivos; preços promocionais. 2.5.2.3 Método misto: A formação do preço de venda que tem como base este método é a combinação dos métodos utilizados para a formação do preço de venda vistos anteriormente. Para Santos (2000), deve-se observar a combinação dos seguintes fatores: • custos envolvidos: é quando o administrador deve conhecer primeiramente os custos que envolvem a operacionalização da empresa, pois a partir desses custos a empresa terá que realizar o preço final de seus produtos; • decisões da concorrência: além de saber analisar corretamente os gastos que compõem o preço de vendas, o empresário tem que estar atento às estratégias de mercado tomadas por seus concorrentes, para que dessa forma possa se tornar forte e competitivo no mercado em que se está atuando; • características do mercado: o administrador, além de conhecer os dois itens anteriores, deve também conhecer o comportamento e as necessidades do mercado consumidor; bem como o consumidor está disposto a pagar pelo seu produto. 40 A combinação desses métodos apresentará ao administrador as necessidades de sua empresa, a fim de buscar uma melhor posição do mercado, atendendo às necessidades dos clientes. 2.5.2.4 Mark-up: A técnica mais utilizada para a formação de preço de venda a partir do custo unitário é a adoção de um multiplicador sobre o custo, denominado mark-up. O mark-up pode ser definido como um índice ou percentual que irá ser adicionado aos custos e despesas, porém não podendo ser aplicado linearmente a todos os bens e serviços. 2.6 Sistemas de Custos: Para Padoveze (2003), o sistema de custos é o fundamento teórico mais importante na questão da contabilidade de custos. Definido o método a ser utilizado pela empresa, todos os demais fundamentos e processos decisórios deverão ser modelados à luz do método adotado. A formação do preço de venda a partir dos custos pode ser feita considerando-se qualquer método de custeio. Basicamente, a metodologia trabalha com o conceito tradicional de custos, que separa os custos e as despesas, associados aos produtos, dos custos e das despesas associados ao período, da seguinte maneira geral, segundo Padoveze (2003): • custos e despesas associados unitariamente aos produtos e serviços: tratamento como custo unitário do produto; • custos e despesas associados ao período: tratamento como percentual multiplicador sobre o custo unitário do produto (mark-up). Assim, quanto mais gastos forem atribuídos unitariamente aos produtos (por meio de rateios, alocações, direcionadores de custos), menor será o multiplicador para se obter o preço de venda. Quanto menos gastos forem atribuídos unitariamente aos produtos, maior será o multiplicador ou mark-up para se obter o preço de venda (PADOVEZE, 2003). 41 Para acompanhamento das receitas, custos e volumes, é indispensável que se possua um sistema de custeio bem definido e um orçamento fixado em bases reais. Nesse sentido, Bernardi (1996) explica que o processo de custeio nada mais é do que a apuração analítica e a valorização monetária do que ocorre na produção, utilizando informações operacionais e informações contábeis. É utilizado como uma ferramenta valiosa e poderosa para o controle e na tomada de decisões. O sistema de custos define os gastos que devem fazer parte da apuração do custo unitário dos produtos e serviços finais. Assim, a definição do método está ligada à teoria da decisão, haja vista que após a definição do método, toda a estruturação dos demais modelos decisórios deverá ser calculada segundo o método adotado. 2.6.1 Sistema de Custeio Direto: O custeio direto, ou custeio variável, fundamenta-se na separação dos gastos em variáveis e fixos, isto é, em gastos que variam proporcionalmente ao volume de produção ou venda; e gastos que se mantêm estáveis perante volumes de produção ou venda oscilantes dentro de certos limites (CREPALDI, 2002). Esse sistema de apuração de custos depende de um adequado suporte do sistema contábil, na forma de um plano de contas que separe, já no estágio de registro dos gastos, os custos variáveis e os custos fixos de produção. Cita Maher (2001) que, quando esta abordagem é utilizada, somente os custos de produção variáveis são considerados custos do produto. Todos os demais custos são considerados custos do período. Em relação ao custeio direto/variável, destaca Padoveze (2003, p.312): Em vez de se tomar como base o custo por absorção (equivalente ao custo da fábrica, que inclui tanto os custos diretos, como os indiretos), o valor básico de referência para se formar o preço de venda nesse critério são os custos diretos ou variáveis, mas as despesas variáveis do produto que possam ser identificadas. Após isso, a margem a ser aplicada deverá cobrir, além da rentabilidade mínima almejada, também os custos e as despesas fixas, que não foram alocadas aos produtos. Para Santos (2000), por este método de custeamento marginal, os custos totais, compreendendo também as despesas de um período de uma empresa, devem ser tratados em duas partes: uma parte composta do custo do produto 42 propriamente dito, que somente ocorre de forma variável em função do volume vendido, e a outra parte que refere-se aos custos necessários para manter a estrutura instalada da empresa em condições de produzir e vender. Com isso, pode-se afirmar que o resultado de uma empresa pode ser desdobrado em dois, isto é, o primeiro é o resultado do produto determinado em função do seu lucro marginal (margem de contribuição) e o segundo é o lucro geral da empresa. Conforme o IBRACON (2000), nesse sistema de custeio, os custos variáveis serão atribuídos aos produtos elaborados, juntamente com as despesas variáveis. Estes, subtraídos da receita, geram a margem de contribuição. Sua fórmula é: Margem de Contribuição = Receita – (Custo Variáveis + Despesas Variáveis). A margem de contribuição total deve ser suficiente para cobrir os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado. Segundo o IBRACON (2000, p.89), “por meio da margem de contribuição, podemos avaliar melhor o potencial de cada produto e o volume adequado da produção”. O quadro 3 apresenta um exemplo de demonstração do lucro pelo custeamento marginal. DEMONSTRAÇÃO DO LUCRO (Custeamento marginal) Vendas (5 un. a R$ 35,00 un.). -- R$ 175,00 (R$ 60,00) -- R$ 10,00) (R$ 70,00) -- R$ 105,00 (-) CIP – Fixos do período R$ 30,00 -- (-) Outros custos operacionais fixos R$ 20,00 -- R$ 100,00 (R$ 150,00) (=) Lucro operacional -- (R$ 45,00) Estoque final do período (5 un. a R$ 12,00 un.). -- R$ 60,00 (-) Custo do produto vendido (5 un. a R$ 12,00 un.). (-) Outros custos marginais (=) Lucro marginal (-) Mão de obra produtiva – fixa Quadro 3: Demonstração do lucro (custeamento marginal). Fonte: Adaptado de Santos (2005, p.92). • os custos dos produtos são mensuráveis objetivamente, pois não sofrerão processos arbitrários ou subjetivos de distribuição dos custos comuns; 43 • o lucro líquido não é afetado por mudanças de aumento ou diminuição de inventários; • os dados necessários para a análise das relações custo-volume-lucro são rapidamente obtidos do sistema de informação contábil; • o custeamento direto é totalmente integrado com o custo padrão e o orçamento flexível, possibilitando o correto controle de custos; • o custeamento direto constitui um conceito de custeamento de inventário que corresponde diretamente aos dispêndios necessários para manufaturar os produtos; • o custeamento direto possibilita maior clareza no planejamento do lucro e na tomada de decisões. Este método de custeamento também apresenta desvantagens, conforme relatado por Padoveze (2003): • a exclusão dos custos fixos indiretos para valoração dos estoques causa a sua subavaliação, fere os princípios contábeis e altera o resultado do período; • na prática, a separação de custos fixos e variáveis não é tão clara como parece, pois existem custos semivariáveis e semifixos, podendo o custeamento direto incorrer em problemas semelhantes de identificação dos elementos de custeio; • o custeamento direto é um conceito de custeamento e análise de custos para decisões de curto prazo, mas subestima os custos fixos, que são ligados à capacidade de produção e de planejamento de longo prazo, podendo trazer problemas de continuidade para a empresa. Nesse método de custeio, os custos fixos têm o mesmo tratamento das despesas, pois são considerados despesas do período independentemente de os produtos terem ou não sido vendidos. Quando se trata de custos semivariáveis, a parte fixa é despesa do período e a parte variável entra na apuração do custo dos produtos vendidos. 2.6.2 Sistema de Custeio por Absorção: Este método consiste na apropriação de todos os custos de produção aos produtos elaborados de forma direta e indireta. 44 O custeio por absorção, na visão de Crepaldi (2002), é o método derivado da aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade e é, no Brasil, adotado pela legislação comercial e pela legislação fiscal. Segundo Padoveze (2003), esta é a técnica mais utilizada, pois toma-se como base os custos industriais por produto e adicionam-se as taxas gerais de despesas administrativas e comerciais, despesas financeiras e margem desejada. No sistema de custeio por absorção todos os custos de produção são apropriados aos produtos do período. Os custos de produção podem ser apropriados diretamente ou indiretamente, sendo excluído os gastos que não pertencem ao processo produtivo. Apesar de várias desvantagens teóricas conhecidas sobre a utilização do custeio por absorção, a maior parte dos acadêmicos admite que, na prática, este ainda é o critério mais utilizado para a formação de preços de venda, basicamente porque o método é simples de usar, assim como está totalmente relacionado com os princípios contábeis geralmente aceitos e a demonstração de resultados tradicional da empresa (PADOVEZE, 2003, p.312). O quadro 4 apresenta um exemplo de demonstração do lucro pelo método custeio por absorção. DEMONSTRAÇÃO DO LUCRO (Custeamento por absorção) Vendas (5 un. A R$ 35,00un.). (-) Custo do produto vendido (5 un. A R$ 25,00un.). (=) Resultado bruto (-) Despesas operacionais (=) Lucro operacional Estoque final do período (5 un. A R$ 25,00 un.). R$ 175,00 (R$ 125,00) R$ 50,00 (R$ 30,00) R$ 20,00 R$ 125,00 Quadro 4: Demonstração do lucro (custeamento por absorção). Fonte: Adaptado de Santos (2005, p.91). O quadro 4 demonstra o custeio por absorção, onde o procedimento é fazer com que cada produto absorva parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados à fabricação. Conforme Padoveze (2003), esse método se caracteriza por: • utilizar os custos diretos industriais; • utilizar os custos indiretos industriais, por meio de critérios de apropriação ou rateio; 45 • não utilizar os gastos administrativos; • não utilizar os gastos comerciais, sejam diretos ou indiretos; • o somatório do custo dos produtos e serviços vendidos no período da origem à rubrica custo dos produtos e serviços, na demonstração de resultados do período; • o somatório do custo dos produtos e serviços ainda não vendidos dá origem ao valor dos estoques industriais no balanço patrimonial do fim do período (estoques em processo e estoque de produtos acabados). As empresas industriais utilizam o custeio por absorção na elaboração de suas demonstrações financeiras externas, para atender aos princípios contábeis geralmente aceitos e à legislação tributária, que exigem que os custos fixos de produção sejam incluídos no custo do produto, juntamente com os custos variáveis. 2.6.3 Sistema de Custeio Padrão: Com um sistema de custeio-padrão, os custos-padrão de cada produto ou serviço, planejados para serem executados durante o período, podem ser calculados no início daquele período. Salienta Maher (2001) que essa característica do custeiopadrão torna possível o uso de sistema único de registro. Para calcular o custo dos produtos ou serviços, não é necessário manter um registro dos custos reais dos itens consumidos ou das quantidades reais das bases de alocação de custos, usadas nos produtos ou serviços individuais trabalhados durante o período. Quando os padrões são estabelecidos, os custos para operar um sistema de custeio-padrão podem ser baixos em relação aos custos para operar um sistema de custeio real ou normal. De acordo com Maher (2001), quando o custeio padrão é utilizado, os custos que são transferidos ao longo do processo de produção são os custos-padrão. Isso significa que, quando um lançamento a débito é feito em estoque de produtos em fabricação, os custos reais podem ainda não ser conhecidos. 2.6.4 Sistema de Custeio ABC: O Custeio Baseado em Atividades, conhecido com ABC (Activity-Based Costing), é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos. 46 De acordo com Martins (2003), o ABC deve ser aplicado aos custos diretos, principalmente a mão-de-obra direta. Para se utilizar o ABC, é necessária a definição das atividades relevantes dentro dos departamentos, bem como dos direcionadores de custos de recursos que irão alocar os diversos custos incorridos às atividades. O custeamento ABC é uma técnica em que os custos e despesas indiretas são apropriados às várias unidades através de algumas bases que não são relacionadas aos volumes de produção. Na concepção de Martins (2003, p.93), “a utilização deste método pode também atender às exigências legais com um nível de arbitrariedade no tratamento aos custos indiretos”. Destaca Leone (2000) que o ABC é um sistema de custeio baseado na análise das atividades significativas desenvolvidas na empresa, tendo como centro de interesse do sistema a concentração nos gastos indiretos. O objetivo imediato do sistema é a atribuição mais rigorosa de gastos indiretos ao bem ou ao serviço produzido na empresa, permitindo um controle mais efetivo desses gastos e oferecendo melhor suporte às decisões gerenciais. Para isso, tornou-se necessário definir, para cada atividade, a medida de consumo em que será controlada, bem como o respectivo custo por unidade. Este sistema consiste numa forma de mensurar os custos mediante a distinção de gastos nas atividades que devem efetuar-se em torno da cadeia de valor, que agregam valor ao produto em quaisquer das atividades do processo de produção. Na visão de Schier (2004), o ABC é uma técnica de controle e alocação de custos que permite: • identificar os processos e atividades existentes nos setores produtivos, auxiliares ou administrativos de uma organização, qualquer que seja sua finalidade (prestação de serviços, industrial, instituição financeira etc.); • identificar, analisar e controlar os custos envolvidos nos processos e atividades; • atribuir os custos aos produtos, tendo como parâmetro a utilização dos geradores de custos. O custeamento denominado ABC procura aprimorar o custeamento dos produtos, através de mensurações corretas dos custos fixos indiretos, em cima das atividades geradoras desses custos, para acumulação diferenciada ao custo dos diversos produtos da empresa. 47 Assim, o custo por atividade é um método de custeamento que identifica um conjunto de custos para cada evento ou transação (atividade) na organização que age como um direcionador de custos. Os custos indiretos são então alocados aos produtos e serviços na base do número desses eventos ou transações que o produto ou serviço tem gerado ou consome como recurso. 2.7 Estrutura de custos: 2.7.1 A estrutura de custos no comércio: Toda e qualquer atividade exercida por prática de atos de comércio é considerada comercial, e envolve troca, permuta, intermediação entre o produtor e o consumidor, com objetivo de lucro (BERNARDI, 1998). Embora todo o tipo de empresa, seja ela industrial, comercial e de serviços exerça atividade econômica com finalidade lucrativa, o comércio diferencia-se por intermediar o produto entre as fontes de produção e o consumidor. A definição de comércio atacadista atua em função de maiores volumes comprados e vendidos ou grandes lotes e tem como finalidade principal suprir o comércio varejista. Diferencia-se na intermediação, na cadeia de transações, pois encontra-se entre o produtor e o comércio varejista com a finalidade de facilitar a distribuição do produto, atendendo, atingindo e suprindo o comércio varejista. Entre as várias razões que justificam o comércio atacadista destacam-se a capacidade de distribuição e a cobertura de mercado, além dos volumes transacionados, de certa forma terceirizando para o produtor a cobertura de mercado (BERNARDI, 1998, p.98). Já a definição de comércio varejista abrange a intermediação entre produtor e o consumidor final, com a finalidade de obtenção de lucro. Assim, o comércio varejista deve estar atento aos princípios básicos de atendimento e a técnicas mercadológicas apropriadas. Conforme Bernardi (1998, p.99), “o comércio varejista produz atendimento e serviços ao mercado, buscando a satisfação do cliente e a manutenção de relações saudáveis com o mercado”. Deve-se estar sempre atento a regras simples e básicas de qualquer estabelecimento comercial bem-sucedido, como: • a) O que o cliente quer? mercadorias e produtos que funcionem; 48 b) atendimento e serviços; c) certeza de atendimento pós-vendas; d) qualidade; e) preços compatíveis. Assim, o comércio varejista tem papel fundamental no êxito de um produto, pois é o mais exposto de todos, e deve enfatizar a imagem e reforçar as relações com o mercado. A imagem de um estabelecimento comercial concretiza-se por fatores objetivos e subjetivos, de acordo com o quadro abaixo. Fatores Objetivos Aspecto de ordem, limpeza e conforto do estabelecimento Fatores Subjetivos Atendimento ao cliente Organização, layout e tamanho físico Relacionamento com o cliente Tipos de produto e forma de exposição Relacionamento entre os funcionários Relacionamento entre proprietários e funcionários Política consistente de preços Nome e tradição no mercado Serviços de boa qualidade Atendimento pós-venda Quadro 5: Imagem de um estabelecimento comercial. Fonte: Adaptado de Bernardi (1998). A figura a seguir esclarece os papéis das empresas: 49 COMÉRCIO ATACADISTA Atendimento e serviços Pós-venda Preços compatíveis Imagem PRODUTOR Mercadorias e produtos que funcionem Qualidade Pós-venda Preços compatíveis Imagem COMÉRCIO VAREJISTA Atendimento e serviços Relacionamento sólido Pós-venda Exposição Preços competitivos Imagem Figura 1: Esquema comercial. Fonte: Adaptado de Bernardi (1998, p.100). As empresas comerciais exercem atividade econômica e a intermediação, entre o produtor e o consumidor final, fechando o ciclo econômico, atuando de duas formas distintas, comercializando no atacado ou no varejo. Para administrar o preço de venda, é necessário conhecer o custo do produto, que através de um sistema de custos eficiente produza informações úteis e consistentes. A diferença fundamental entre a indústria e o comércio, relacionada à formação de custos, é que nesse último em sua grande maioria não ocorre a transformação de materiais em produtos, mas somente a aquisição e revenda de mercadorias. 50 Destaca o SEBRAE apud Pereira (2000) que muitos empresários que atuam no comércio varejista, não dimensionam de forma precisa e correta o preço de venda de suas mercadorias, e acabam por praticarem preços defasados em relação ao mercado, acarretando diversos problemas, tais como: • preço de venda abaixo do real, o que diminui os lucros da empresa; • preço de venda acima do real, o que dificultam as vendas; • compra de mercadorias que dão pouco lucro, em relação a outros que são mais rentáveis, ocasionando uma má locação de recursos; • dificuldades para identificar ações para a redução de custos e despesas, o que poderá levar a empresa a operar com custos e despesas mais altos do que deveria. Como consequência de um ou mais desses problemas, a empresa terá um lucro menor, constituindo-se numa ameaça ao seu crescimento. Para Theiss e Krieck (2005), o principal componente no cálculo do custo na atividade comercial é o valor de aquisição/compra da mercadoria, o qual precisa ser fortemente controlado. Existem, entretanto, outros elementos que podem influenciar na determinação deste custo e entre eles, destacam-se as despesas com frete e seguro, porventura a cargo do comprador (compras FOB – Free on board) e a recuperação de tributos, os quais podem ser influenciador por: • compra realizada dentro ou fora do estado (diferentes alíquotas de ICMS); • compra à vista ou a prazo (gera influências no preço); • compra realizada no exterior (importação) ou efetuada no mercado interno, do fabricante ou de atacadista (gera influências no preço), e • compra FOB: o frete e o seguro são encargos do comprador, ou CIF – Cost Insurance and Freight, o frete e o seguro são encargos do fornecedor da mercadoria. As empresas comerciais, exceto as enquadradas no SIMPLES, têm direito ao crédito de ICMS nas compras, tanto o incidente sobre o valor da mercadoria, quanto o incidente no custo de frete a cargo do comprador. Se a empresa optou pela tributação dos seus lucros, pela alternativa do Lucro Real, também se creditará do PIS e COFINS incidentes sobre a operação anterior. No entendimento de Beulke e Berto (2001), em termos genéricos, podem ser configurados no comércio dois grandes grupos de custos: 51 • custos relativos à aquisição das mercadorias: são tipicamente custos variáveis diretos sob a denominação de custo da mercadoria adquirida; • despesas relativas à venda das mercadorias: são as despesas incidentes no ato da venda. Ainda constituem custos variáveis diretos as despesas diretas com vendas e despesas tributárias diretas. Além desses dois grupos, pode-se ainda identificar: • despesas financeiras do giro: referem-se na modalidade clássica aos custos decorrentes do financiamento do período de estocagem interna da mercadoria na empresa, mais eventuais prazos concedidos para o recebimento dos valores vendidos. Com efeito, mesmo nos estabelecimentos comerciais, onde a venda é considerada à vista, ocorre a existência de prazos, caracterizados por cheques prédatados, float bancário para a compensação de cheques (especialmente quando são de outras localidades) etc. Esses custos são tipicamente variáveis diretos e em geral calculados como uma incidência percentual sobre o preço de venda, em função do seu prazo médio de ocorrência; • despesas operacionais: constituem na sua essência as despesas relativas à aquisição, recepção, estocagem e venda das mercadorias, como também, em muitos casos, pertinentes ao recebimento do numerário referente à venda (caixa de supermercado, por exemplo). Essas despesas, que na sua maioria absoluta são fixas, recebem tratamentos diferenciados nos diferentes sistemas de custeio. De um modo geral, pode-se dizer que a sua apropriação às mercadorias no comércio apresenta maiores dificuldades, em termos de critérios, comparativamente à indústria; • despesas administrativas: constituem as despesas referentes à administração do empreendimento. A sua apropriação ocorre também de um modo diferenciado nos diferentes sistemas de custeio. Conforme Beulke e Berto (2001), uma vez conhecido esse custo, estão estabelecidas as condições para: • cálculo do custo variável e da margem de contribuição quando o preço é conhecido; 52 • cálculo do preço de venda quando este não é conhecido, devendo-se para tanto estabelecer previamente a margem de contribuição desejada. A expressão da margem de contribuição desejada pode ocorrer de duas formas: a) margem de contribuição em valor absoluto (R$); b) índice de margem de contribuição (representa nesse caso uma incidência sobre o preço de venda). A fórmula com índice de margem de contribuição que calcula o preço de venda, proposta por Beulke e Berto (2001) é: Custo de Preço de venda aquisição = + da mercadoria Índice da despesa financeira do giro sobre PV + Índice da despesa tributária direta sobre PV + Índice das despesas diretas de vendas sobre PV + Índice da margem de contribuição sobre PV Figura 2: Fórmula do índice da margem de contribuição. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001). Decompondo os elementos integrantes, obtém-se a fórmula final do preço: Custo de Preço de venda aquisição = da x 1- mercadoria Índice da Índice da Índice da Índice das margem despesa despesa despesas de financeira tributária diretas de + + + contribuidireta vendas do giro ção sobre sobre PV sobre PV sobre PV PV Marcador ou mark-up Figura 3: Fórmula final do preço. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001). Já a fórmula do cálculo do preço de venda com margem de contribuição estabelecida em valor absoluto é: 53 Preço de = venda Custo de aquisição da mercadoria em reais + Margem de contribuição em reais + Índice da despesa financeira do giro sobre PV + Índice das despesas tributária diretas sobre PV + Índice das despesas diretas de vendas sobre PV Figura 4: Fórmula do cálculo do preço de venda com margem de contribuição. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001). Decompondo os elementos, obtém-se a fórmula final do valor do serviço: Preço de = venda Custo de aquisição da mercadoria + margem de contribuição em R$ x 1- Índice da Índice da Índice das despesa despesa despesas financeira tributária diretas de + direta + vendas do giro sobre PV sobre PV sobre PV Marcador ou mark-up Figura 5: Fórmula do cálculo do preço de venda do valor do serviço. Fonte: Adaptado de Beulke e Berto (2001). Theiss e Krieck (2005) apresentaram um modelo-base preparado com as premissas contempladas nos cálculos, conforme quadro a seguir: Empresa comercial varejista, situado no estado de Santa Catarina Tributação dos resultados Pelo lucro real Mercadoria Ventilador VVV Unidade de medida Peça Custo unitário para compra R$ 98,45 mais 15% de IPI Fornecedor O fabricante situado dentro do estado Compra FOB (o frete é por conta do comprador) A experiência passada registra 1,6% do Custo médio de frete preço de compra da mercadoria adquirida, aproximadamente Quadro 6: Dados da empresa. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005). 54 A partir das informações apresentadas no quadro anterior, pode-se compreender o cálculo do custo líquido de aquisição da mercadoria para revenda. Produto: Ventilador VVV Cálculo do Custo Líquido de Aquisição BASE % 1. Preço de compra da mercadoria para revenda, definido R$ 98,45 pelo fornecedor 2. + IPI incidente sobre o preço de compra 15,00 3. Preço com IPI, conforme e Nota Fiscal do 14,77 113,22 Fornecedor (1+2) 4. + Frete FOB (%estimada sobre o preço de compra) 1,60 1,58 Tributos Recuperados – creditados na entrada das mercadorias 5. ( - ) IPI – sobre preço de compra da mercadoria 0,00 - 6. ( - ) ICMS – sobre preço de compra da mercadoria 17,00 (16,74) 7. ( - ) ICMS sobre fretes – sobre o valor do frete 17,00 (0,27) 8. ( - ) Crédito do PIS 1,65 (1,62) 9. ( - ) Crédito da COFINS 7,60 (7,48) CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO 88,68 Quadro 7: Cálculo do custo líquido de aquisição da mercadoria para revenda. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005). Com a entrada em vigor do Super Simples, a partir de 01 de julho de 2007, os créditos referentes ao ICMS deixam de ser descontados. “A principal preocupação do empresariado sobre se enquadrar na proposta do Super Simples é quanto ao fim do benefício de retorno do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Santa Catarina é o único Estado que oferece ao pequeno empresário o abatimento do imposto, pela transferência de crédito” (A NOTÍCIA, 2007). Neste exemplo a empresa optou pela tributação dos resultados pelo lucro real. Poderia ser uma empresa que optou pela tributação dos resultados pelo lucro presumido ou empresa de pequeno porte, enquadrada no SIMPLES ou ainda micro empresa. Tais condições diferentes fazem variar o % de PIS, COFINS, Imposto de Renda e Contribuição Social sobre Lucros. Nesse caso também a venda foi efetuada para cliente dentro do estado e consumidor final. Poderia ser venda para cliente contribuinte situado em outro 55 estado, para revenda ou venda para cliente no exterior (exportação). Tais condições diferentes fazem variar o % do ICMS. Foi ainda identificado na empresa que comercializa os Ventiladores VVV as seguintes condições: • as vendas são todas realizadas para clientes com domicílio no próprio estado ou consumidores finais; • despesas gerais e administrativas: conforme orçamento anual realizado, estão estimadas em 5,95% do valor das vendas. Esta percentagem está em equilíbrio com relação ao ocorrido nos últimos dois anos; • frete nas entregas: estima-se em 1,25% do valor das vendas, conforme orçamento; • comissões representantes: 3% mais encargos de 8,333% conforme Lei 8.420, de 08 de maio de 1992; • comissões empregados: a empresa também paga aos seus empregados 0,5%, mais os encargos sociais e trabalhistas (estimados em 112%) sobre a totalidade das vendas mensais da empresa; • propaganda/publicidade/promoções: foram estimados gastos de 0,5% das vendas, conforme o orçamento; • despesas fixas da estrutura (salários mais encargos, depreciação etc.): foram estimadas despesas de 2,15% das vendas, conforme o orçamento; • outras despesas com vendas: estimadas em 0,35% das vendas, conforme o orçamento; • Super Simples: abrange os seguintes tributos: IRPJ, CSLL, PIS/Pasep, Cofins, IPI, ICMS, ISS e a Contribuição para a Seguridade Social destinada à Previdência Social a cargo da pessoa jurídica. Apuração e recolhimento dos tributos abrangidos mediante documento único de arrecadação (6,84% sobre a Receita Bruta); • lucro definido pelos empreendedores foi estabelecido 5% do valor das vendas. São muitas informações e estas foram organizadas em três grupos, de forma padronizada, conforme demonstrado na seqüência: • tributos; • despesas operacionais; e • lucro definido pelos empreendedores. 56 Variáveis ao preço sugerido de venda Tributos Percentagem 1. Super Simples 6,84 Despesas Operacionais 2. Gerais e Administrativas 5,95 Vendas, marketing e logística 3. Comissões representantes (3% + 8,333% 3,25 de encargos) 4. Comissões empregados (0,5% + 112% de 1,06 encargos) 5. Propaganda/publicidade/promoções 0,50 6. Fretes nas entregas 1,25 7. Cartão de crédito - 8. Fixos da estrutura 2,15 9. Outras 0,35 Lucro definido pelos empreendedores 5,00 PERCENTAGEM TOTAL VARIÁVEL AO 26,35 PREÇO SUGERIDO DE VENDA Quadro 8: Percentuais variáveis com relação ao preço sugerido de venda. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005). As despesas operacionais que integram o quadro anterior foram consideradas em percentagem das vendas, segundo os autores Theiss e Krieck (2005). Há outras alternativas ou formas de considerá-las que, a princípio, deverão conduzir aos mesmos resultados. O quadro a seguir apresenta o cálculo do preço sugerido de venda da mercadoria. FÓRMULA E CÁLCULO DO PREÇO SUGERIDO DE VENDA FÓRMULA: Preço sugerido de venda = Custo líquido de aquisição / (1% - % Variável ao Preço Sugerido de Venda) Cálculo: Preço sugerido de venda = 88,68 dividido por (1 – 26,35%) Preço sugerido de venda = 88,68 dividido por (1 – 0,2635) Preço sugerido de venda = 88,68 dividido por Preço sugerido de venda = R$ 120,4073 ou R$ 120,40 Quadro 9: Cálculo do preço sugerido de venda da mercadoria. Fonte: Adaptado de Theiss e Krieck (2005). 0,7365 57 2.7.2 Custos e despesas mensais de uma empresa do comércio varejista: Percebe-se que existem diferentes maneiras de se estabelecer o preço de venda, porém, o pequeno empresário encontra dificuldade para estabelecer o preço de seus produtos de forma eficaz. Segundo Bruni e Famá (2003), um processo de tomada de decisão em que os custos exercem papel fundamental é representado pela formação dos preços dos produtos que serão vendidos ou comercializados. Este fato é resultado das dúvidas dos empresários sobre quais são os seus reais custos, a margem de lucratividade a ser agregada ao produto, bem como qual é o ponto de equilíbrio exato para que a empresa tenha lucro. No entendimento de Pietro (1992, p.07): De modo geral, cada empresa utiliza uma fórmula eficaz sobre estabelecimento de preços, crendo que nada existe de melhor. A maioria pratica preços, confiando na sensibilidade profissional que possuem do mercado, do produto e da concorrência. Outros, menos preocupados com a questão, simplificam: Se a empresa X vende por R$ 10,00, eu posso vender por R$ 9,00. Não raro acabam naufragando junto com a empresa X [...]. Destaca ainda o autor que, atualmente, o gerenciamento de preços tem se tornado uma nova e incomparável ferramenta de decisões gerenciais para toda e qualquer empresa que almeje o sucesso futuro. Para isso, algumas técnicas e princípios que podem ser aplicados às empresas de diversos portes e atividades, são: • não insistir em conhecer o lucro líquido de apenas um produto. Analisar, fundamentalmente, o lucro global da empresa; • as despesas fixas são gastos da empresa toda. Não fazem parte dos produtos. Não existe, portanto, a necessidade de rateá-los sobre os mesmos para determinar preços de venda; • habituar-se a confiar no multiplicador de custos para estabelecer preços de venda. Ele é mais seguro e permite controlar o lucro dos produtos e da empresa diariamente; • as decisões, nesta área, devem ser rápidas e seguras. Em uma empresa do comércio varejista, a maior parcela dos gastos pode ser classificada como custos diretos, visto que o maior sacrifício econômico- 58 financeiro é representado pela aquisição de mercadorias e pelos impostos incidentes diretamente sobre a venda. O objetivo quanto aos sistemas de custeio será distribuir os gastos indiretos para os produtos. Em uma empresa comercial, pode-se visualizar os custos diretos e indiretos com clareza. Os custos diretos estão relacionados ao custo das mercadorias vendidas, os impostos sobre vendas e as comissões, identificados com os produtos. Já os custos indiretos na empresa são representados por todos os sacrifícios econômico-financeiros sofridos pela empresa para a operacionalização do negócio, como aluguel, depreciação, salários, telefone, luz, água, entre outros. Muitos destes gastos são predominantemente classificados como custos fixos, haja vista que os salários da recepcionista e do pessoal do escritório e o aluguel são representados por valores que não se alteram com um maior ou menor volume de vendas. Como a maior parte dos gastos, em valores monetários, na empresa comercial, seja diretamente identificada com os produtos, é de grande importância a distribuição da parcela de custos indiretos para as linhas de produtos. Tal como na indústria, a empresa comercial também precisa verificar o resultado de cada produto ou linha de produtos, a fim de estabelecer suas estratégias e buscar a maximização do resultado global do empreendimento. Nas empresas inseridas no comércio varejista, atividades isoladas não geram produção, pois o comércio é operacionalizado por uma série de atividades inter-relacionadas, ou seja, por processo. Nas empresas do comércio varejista, percebe-se uma administração central, que muitas vezes é identificada pela figura do(s) sócio(s)-proprietário(s), que planeja(m) e controla(m) as estratégias da empresa, além de centralizar a tomada de decisões. Quanto à alocação dos gastos às atividades que ocorrem em uma empresa do comércio varejista, segundo Kaplan e Cooper (1998), os sistemas ABC são desenvolvidos com base em uma série de etapas sequenciais. A partir de algumas adaptações às sugestões dos autores, buscará se criar uma metodologia para alocação de gastos aos processos em empresas comerciais. Deve-se inicialmente identificar as atividades que ocorrem em cada departamento e quais processos são formados pela cadeia de atividades que se relacionam entre si. 59 O quadro 10 demonstra as atividades e processos que são realizados em cada setor de uma empresa do comércio varejista. Setor Atividade Vendas Processo Vender produtos Venda interna - emitir notas fiscais de Controle venda administrativo- financeiro - receber vendas à vista - receber duplicatas - controlar contas a receber Escritório/administração - controlar contas a pagar - conferir estoque físico - pagar despesas operacionais - calcular impostos a pagar - realizar cotações e compra de mercadorias Setor de vendas - atendimento ao cliente Venda - fazer pedidos de compra mercadorias interna de - receber mercadorias - expedir mercadorias - receber mercadorias Estoque e expedição Estocagem e expedição - armazenar mercadorias - expedir mercadorias - elaborar planejamento - gerenciar equipe Administração da empresa de trabalho - acompanhar a realização Gerência/Administração dos orçamentos de vendas, despesas e caixa - gerenciar recursos financeiros e físicos - elaborar estratégias Venda interna comerciais Quadro 10: Atividades e processos de uma empresa. Fonte: Adaptado de kaplan e Cooper (1998). As principais atividades da empresa do comércio varejista são: 60 • venda interna: esta atividade é desenvolvida pelos vendedores e gerente de vendas da empresa. Compreende o atendimento e venda a clientes que vêm até a loja para adquirir mercadorias; • controle administrativo-financeiro: este processo compreende as seguintes atividades – emitir notas fiscais de venda, receber vendas à vista, receber duplicatas, controlar contas a receber, controlar contas a pagar, conferir estoque físico, pagar despesas operacionais, calcular impostos a pagar, realizar cotações e compra de mercadorias – executando todas as atividades relacionadas aos registros e controles financeiros da empresa; • estocagem e expedição: refere-se às atividades do setor de estoque e expedição, deve-se receber as mercadorias dos fornecedores, procedendo a conferência em termos de quantidade e conservação do produto. O armazenamento da mercadoria é uma atividade desenvolvida pelo encarregado do estoque, sendo representada pela armazenagem e controle físico dos estoques; • administração da empresa: compreende as seguintes atividades – elaborar planejamento, gerenciar equipe de trabalho, acompanhar a realização dos orçamentos de vendas, despesas e caixa, gerenciar recursos financeiros e físicos, elaborar estratégias comerciais. 2.8 Método proposto pelo SEBRAE na formação do preço de venda: Um dos grandes problemas com que se defronta o empresário é conhecer todos os custos e de como repassá-los ao consumidor. Nas operações de uma empresa, o lucro ou prejuízo é determinado pela diferença entre o preço de venda e o custo de aquisição da mercadoria, acrescido o custo de funcionamento (SEBRAE, 1998). Segundo o SEBRAE (1998), a correta realização quanto à formação do preço de venda deve levar em consideração: • Custo de Aquisição da Mercadoria (CAM): para conhecer o custo de aquisição das mercadorias (CAM), ou seja, para identificar-se o valor monetário a ser desembolsado para pagamento a fornecedor, é necessário: a) Preço de compra: é perfeitamente conhecido, de forma unitária, porque consta na Nota Fiscal de Compra; 61 b) Custo do Frete: pode ser apropriado ao produto, considerando o valor total deste custo, dividindo-se pelo valor da mercadoria sem IPI para que se aplique a seguinte fórmula: % Frete Unitário: Total do frete x 100% Valor da mercadoria ( - ) IPI c) IPI do Produto: tem seu cálculo bem facilitado, pois já vem destacado na Nota Fiscal em forma de percentual; d) Embalagem: quando adicionada ao valor da mercadoria, pode ser apresentada de duas maneiras: em percentual (o mais comum), já vem destacado na nota fiscal, idêntico ao IPI, e a outra forma é em valor adicionado (sem percentual declarado), deverá ser calculado da mesma forma que o frete, atentando-se para o fato de que no valor das mercadorias já estará adicionado o valor da embalagem, o qual deverá ser deduzido. Se a empresa não for optante do Super Simples, deduzir o preço de compra da mercadoria (sem qualquer acréscimo) o percentual do ICMS, pois este tributo na compra representa crédito, ou seja, adiantamento do imposto a ser pago sobre a venda. • Percentual do Custo de Aquisição das Mercadorias: este índice a ser encontrado reflete a fatia do preço de venda que será absorvida pela compra do produto e deverá ser desembolsada para pagamento a fornecedores. Este índice percentual deverá ser encontrado da seguinte forma: Preço de Venda 100,00% ( - ) Custo de funcionamento 18,00% ( - ) ICMS 17,00% ( - ) PIS 0,65% ( - ) COFINS 2,00% ( - ) Contribuição Social 1,00% ( - ) Comissão de Vendas 2,00% ( - ) Lucro desejado 15,00 ( = ) % CAM Quadro 11: Percentual do Custo de Aquisição das Mercadorias. Fonte: SEBRAE (1998). 44,35% 62 Pode-se verificar que para a empresa obter um preço de venda eficiente e eficaz, tornando-se competitiva no mercado em que atua, depende exclusivamente de sua própria estrutura e capacidade de gerenciamento. Tendo em vista dois fatores que influenciam diretamente na variação positiva ou negativa do preço de venda está ligado ao custo fixo praticado pela empresa. Esta variação terá influência direta na capacidade de gerenciamento da empresa em função da correta administração e aplicação dos índices acima. • Custo de Funcionamento (CTFT): para calcular o custo de funcionamento, deve- se somar todas as despesas (custo fixo) incorridas dentro do mês e dividir este total pelo faturamento do mês correspondente. A fórmula para cálculo do custo de funcionamento é: % CTFT = Total de despesas do mês x 100% Total de vendas do mês Para calcular a porcentagem do custo fixo total (CTFT) deve-se somar todas as despesas fixas do mês e dividir pelo total de vendas do mês. • Cálculo do Preço de Venda: após levantamento e análise dos dados anteriormente expostos, pode-se conhecer o preço que será comercializado o produto com a seguinte fórmula: PV= CAM x 100% % CAM Para calcular o preço de venda de uma mercadoria, deve-se levar em consideração: a) custo de aquisição da mercadoria (CAM): que são o preço de compra da mercadoria, custo do transporte (frete) Industrializados; b) custo de funcionamento da empresa; c) impostos municipais, estaduais e federais; d) comissão de vendas; e) lucro desejado. e Imposto sobre Produtos 63 Outro ponto importante é que a empresa deve considerar o mercado onde a empresa atua conhecer profundamente seus concorrentes, suas práticas e estratégias de preços e consequentemente as oscilações existentes no mercado e também suprir as exigências dos consumidores que é de essencial importância. Ponto de equilíbrio: é o mínimo de vendas necessário para a empresa não ter prejuízo. Para a determinação do ponto de equilíbrio é necessário separar os custos do período (mês, ano), de acordo com a sua natureza em custos fixos e custos variáveis. A determinação do Ponto de Equilíbrio é feita através da seguinte fórmula: PER= CF 1– CV R Onde: PE = Ponto de Equilíbrio CF = Custos Fixos CV = Custos Variáveis R = Receitas (Faturamento, Vendas) 64 3 METODOLOGIA DA PESQUISA 3.1 Tipologia da pesquisa: Este estudo tem como objetivo de pesquisa uma pesquisa de planejamento. Que segundo Demo (1995), busca diagnosticar uma realidade, avaliar uma situação ou fazer um prognóstico de um fenômeno ou de uma organização, para assim planejar uma intervenção. Para o desenvolvimento desta pesquisa, a mesma, possui uma método de abordagem quantitativa. Na qual Demo (1995), salienta que esta abordagem é utilizada para quantificar dados com emprego de recursos e técnicas estatísticas. O tipo de pesquisa, utilizado neste estudo, consiste em uma pesquisa de proposição. Pois, segundo Fachin (2001), este tipo de pesquisa procura apresentar soluções para problemas através da aplicação de modelos, e que já apresentem resultados em relação em relação ao que foi proposto. 3.2 Coleta de dados: No desenvolvimento dos objetivos deste trabalho, mesmo utilizou-se apenas de fontes de dados secundários. Estes dados foram coletados através do levantamento dos relatórios financeiros disponíveis na organização, no período de janeiro de 2009 e junho de 2009. 3.3 Análise e interpretação dos dados Os dados obtidos foram analisados através de planilha desenvolvidas pelo software Microsoft Excel 2000. As planilhas serviram para organizar os dados financeiros e desenvolver os cálculos para alcançar conclusões necessárias. 65 4 RESULTADOS OBTIDOS 4.1 Aplicação do método proposto: A empresa é optante pelo regime de tributação SIMPLES, tanto na esfera estadual como federal. Está localizado na cidade de Balneário Camboriú em um condomínio de salas comercias. A empresa atua no ramo do comércio de produtos de tabacaria e seus acessórios. A primeira etapa para a formulação do preço de venda foi levantar os custos operacionais fixos da empresa em um mês, visando conhecer detalhadamente o custo fixo atualmente praticado na empresa. Os números a seguir apresentados foram levantados e obtidos junto aos administradores da empresa. CONTAS Aluguel Publicidade VALORES (R$) 750,00 1.500,00 Energia 150,00 Telefone 100,00 Salários 1.150,00 FGTS s/ salários (8%) 92,00 13º Salário 95,83 FGTS s/ Salários (8%) 7,67 Férias 95,83 1/3 Férias 31,94 Pró-labore 2.076,00 Honorários contábeis 200,00 INSS s/ pró-labore (11%) 228,36 Vale transporte 180,00 Material de uso e consumo Total Quadro 12: Custo fixo. Fonte: Coletado na empresa (2009). 60,00 6.717,63 66 Da mesma forma que os custos fixos, nesta etapa foram levantados os custos variáveis referente a um mês de operacionalização da empresa, que apresentou: Descrição Imposto Simples Taxa de adm. Cartões de crédito Comissões s/ vendas Margem de Lucro Porcentagem total dos Custos Variáveis % 5,40 4,40 2,00 20,00 31,80 Quadro 13: Custo variável referente a um mês. Fonte: Coletado na empresa (2009) A identificação dos valores preenchidos nos quadros 12 e 13 influenciam diretamente a formação do preço de venda da empresa, podendo-se conhecer os demais fatores e índices que irão compor esta formação, como segue. Os administradores da empresa definiram a margem de lucro líquido em 20% sobre o valor das vendas como sendo a ideal para as pretensões operacionais da empresa. Tendo como base a média de seis meses (Novembro/2008 à Abril/2009), analisaram-se os custos operacionais fixos da empresa, tendo como objetivo conhecer detalhadamente o custo fixo que a empresa estará praticando atualmente. Contas Aluguel Publicidade Energia Telefone Salários FGTS s/ salários (8%) 13º Salário FGTS s/ 13 Salários (8%) Férias 1/3 Férias Pró-labore Honorários contábeis INSS s/ pró-labore (11%) Vale transporte Material de uso e consumo Total Valores média mensal(R$) Total Nov/08 a Abr/09 750,00 4.500,00 1.500,00 9.000,00 150,00 900,00 100,00 600,00 1.150,00 6.900,00 92,00 552,00 95,83 575,00 7,67 46,00 95,83 575,00 31,94 191,67 2.076,00 12.456,00 200,00 1.200,00 228,36 1.370,16 180,00 1.080,00 60,00 360,00 6.717,63 40.305,83 Quadro 14: Custo fixo de janeiro a junho. Fonte: Coletado na empresa (2009) % 11,16% 22,33% 2,23% 1,49% 17,12% 1,37% 1,43% 0,11% 1,43% 0,48% 30,90% 2,98% 3,40% 2,68% 0,89% 100,00% 67 Destaca-se no quadro anterior que os custos mensais de maior relevância são: publicidade (22,33%), salários (17,12%) e pró-labore (30,90%). A seguir buscou-se identificar o volume de vendas (faturamento) no período de novembro de 2008 a abril de 2009. PERÍODO VALORES (R$) Novembro/2008 25.657,35 Dezembro/2008 12.020,60 Janeiro/2009 33.534,71 Fevereiro/2009 45.542,70 Março/2009 67.161,20 Abril/2009 31.752,65 Total 215.669,21 Média/Mês 35.944,87 Quadro 15: Volume de vendas. Fonte: Coletado na empresa (2009) Similar ao custo fixo e conforme o volume de vendas da empresa, identificou-se os seis meses de operacionalização da empresa em relação aos seus custos operacionais variáveis. Contas Imposto Simples 5,4% Taxa Cartões de crédito 4,4% Comissões s/ vendas 2% CAM 49,51% Total nov/08 dez/08 jan/09 1.385,50 649,11 1.810,87 1.128,92 528,91 1.475,53 513,15 240,41 670,69 12.702,95 5.951,40 16.603,03 15.730,52 7.369,83 20.560,13 fev/09 2.459,31 2.003,88 910,85 22.548,19 27.922,23 mar/09 abr/09 Total 3.626,70 1.714,64 11.646,14 2.955,09 1.397,12 9.489,45 1.343,22 635,05 4.313,38 33.251,51 15.720,74 106.777,83 41.176,53 19.467,55 132.226,79 Média mensal 22.037,80 Quadro 16: Custos operacionais variáveis. Fonte: Coletado na empresa (2009) A próxima etapa deu-se na identificação do custo de funcionamento da empresa. O custo de funcionamento de uma empresa é um índice que avalia o nível em percentual que o custo fixo absorve do preço de venda. Após a análise do volume de vendas e dos custos fixos e variáveis da empresa, referente aos seis meses em estudo de sua operacionalização. O custo de funcionamento da empresa é: 68 CTFT = Custos Fixos x 100% Faturamento Médio CTFT= 6.717,63 x 100% = 18,69% 35.944,87 O percentual de 18,69% do preço de venda total do produto comercializado pela empresa é destinado à cobertura do seu custo fixo. O restante, 81,31% será rateado aos demais índices que irão compor o preço do produto. Após os dados identificados, é possível conhecer o ponto de equilíbrio da receita necessário para que esta empresa seja viável e operacional. PER= CF 1– CV R Assim: PER= 6.717,63 1 – 22.037,80 35.944,87 PER= R$ 17.362,70 O ponto de equilíbrio da empresa é ideal em relação ao seu custo fixo, visto que apenas em dezembro de 2008, conforme tabela de faturamento, a empresa fechou suas vendas abaixo deste nível, o que conseqüentemente ocasionou prejuízos. O custo de aquisição das mercadorias e matérias-primas é um índice de grande importância, pois significa a fatia do preço de venda destinada ao pagamento do fornecedor da matéria-prima e/ou produtos comercializados da empresa, o qual pode-se conhecer seu índice que será agregado ao preço de venda das mercadorias através do seguinte demonstrativo: 69 (*) Preço de venda ( - ) Custo de funcionamento ( - ) Imposto SIMPLES ( - ) Taxa de adm. Cartões de crédito ( - ) Comissão s/ vendas ( - ) Lucro desejado (=) Custo Total da Matéria-prima 100,00% -18,69% -5,40% -4,40% -2,00% -20,00% 49,51% Quadro 17: Demonstrativo. Fonte: Elaborado pelo acadêmico. Conforme quadro anterior, o índice pertencente à aquisição da matéria-prima destinada à comercialização corresponde a 49,51% do preço total da mercadoria. Após a análise destes dados, realizou-se o levantamento real de valores pagos pelas mercadorias comercializadas pela empresa, sendo que todas as despesas de frete e outros custos de entrega já estão inclusos no calculo. Planilha de Custos de Aquisição de Mercadorias Descrição Un Custo de Aquisição Amaretto Blunt Unidade 2,79 Blunt Notorious BIG Big Poppa Unidade 2,42 Blunt Notorious Big Hypnotize Unidade 2,42 Blunt Notorious Big Sky Is Limit Unidade 2,42 Blunt Notorious Big Unbelievable Unidade 2,42 Bong Azul Mágico Unidade 28,00 Bong SW8 Unidade 23,78 Blunt Brownies Unidade 1,65 BrownSugar Cherry Unidade 3,93 BrownSugar Choco Unidade 3,93 BrownSugar Morango Unidade 3,93 BrownSugar Pêssego Unidade 3,93 Buddy Cone Unidade 1,75 Buddy Scissors – Tesoura Unidade 3,19 Bukket Bong Unidade 40,56 Cone King Size Unidade 1,69 DLX 1 ¼ Unidade 3,43 Elements KS Slim Unidade 2,39 Filtros Unidade 0,07 Futurola King Size Blue Unidade 1,39 Guarani Unidade 1,06 Isqueiro Clipper Unidade 0,52 Juicy Blunt Blueberry Promoção 2X1 Unidade 1,52 Juicy Blunt Bluntzilla Promoção 2X1 Unidade 1,52 Juicy Blunt Grape Gone Wild Unidade 1,52 Juicy Blunt Jagerblunt Unidade 1,52 Juicy Blunt Mojito Unidade 1,52 Juicy Blunt White Russian Unidade 1,52 Maquina de Enrolar Chillscone Unidade 6,04 Maquina de Enrolar Juicy Blunt Unidade 10,70 70 Maquina de Enrolar Zen 110Mm Pay-Pay 1 1/4 Pay-Pay Rolls Pipe Alumínio 228 Pipe Double Bowl Raw 1 1/4 Rizla Blue Rizla Green Rizla Liquorice Orange Rizla Red Rizla Silver KS Smoking Black 1 1/4 Smoking Cones C/3 Smoking Deluxe 1 1/4 Smoking DeLuxe King Size Smoking Eco 1 1/4 Smoking Gold Rolls Smoking King Size Blue Smoking King Size Eco Smoking King Size Green Pure Hemp Smoking King Size Slim Smoking Kukuxumusu 1 1/4 Smoking Kukuxumusu King Size Smoking Liquorice 8 Smoking Master 1 1/4 Smoking Master King Size Smoking Master King Size 200 Smoking Red Nº 9 Smoking Rolls de Luxe Smoking Rolls Master Smoking SMK KS Smoking Tips Fltros Spiral Ice Bong Acrilico Stylish Wood Pipe Big Vapir One V.5.0 Quadro 18: Planilha de custos das mercadorias. Fonte: Dados fornecidos pela empresa (2009). Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade Unidade 6,25 1,06 1,45 14,27 11,89 4,17 2,77 2,77 2,77 2,77 2,09 0,82 4,02 0,82 1,11 0,82 2,34 1,70 1,11 1,70 1,70 1,15 1,44 0,99 0,82 1,11 5,25 1,35 5,84 4,08 2,20 1,08 31,20 19,02 387,75 Finalmente, após conhecer-se e analisar-se todos estes índices pode-se saber qual o preço de venda final ideal destes produtos. Após todo este processo de levantamento dos dados anteriormente expostos, pode-se efetuar e saber qual o preço que deverá ser vendido o produto adquirido, através da fórmula: PV= R$ CAM % CAM x 100% 71 PV= R$ CAM x 100% 49,51% Efetuando-se todos os demonstrativos e cálculos apresentados, pode-se então definir os preços de venda ideais dos produtos comercializados pela empresa estudada. Descrição Un Amaretto Blunt Unidade Blunt Notorious BIG Big Poppa Unidade Blunt Notorious Big Hypnotize Unidade Blunt Notorious Big Sky Is Limit Unidade Blunt Notorious Big Unbelievable Unidade Bong Azul Mágico Unidade Bong SW8 Unidade Blunt Brownies Unidade BrownSugar Cherry Unidade BrownSugar Choco Unidade BrownSugar Morango Unidade BrownSugar Pessego Unidade Buddy Cone Unidade Buddy Scissors - Tesoura Unidade Bukket Bong Unidade Cone King Size Unidade DLX 1 1/4 Unidade Elements KS Slim Unidade Filtros Unidade Futurola King Size Blue Unidade Guarani Unidade Isqueiro Clipper Unidade Juicy Blunt Blueberry Promoção 2X1 Unidade Juicy Blunt Bluntzilla Promoção 2X1 Unidade Juicy Blunt Grape Gone Wild Unidade Juicy Blunt Jagerblunt Unidade Juicy Blunt Mojito Unidade Juicy Blunt White Russian Unidade Maquina de Enrolar Chillscone Unidade Maquina de Enrolar Juicy Blunt Unidade Maquina de Enrolar Zen 110Mm Unidade Pay-Pay 1 1/4 Unidade Pay-Pay Rolls Unidade Pipe Alumínio 228 Unidade Pipe Double Bowl Unidade Raw 1 1/4 Unidade Custo de Aquisição 2,79 2,42 2,42 2,42 2,42 28,00 23,78 1,65 3,93 3,93 3,93 3,93 1,75 3,19 40,56 1,69 3,43 2,39 0,07 1,39 1,06 0,52 1,52 1,52 1,52 1,52 1,52 1,52 6,04 10,70 6,25 1,06 1,45 14,27 11,89 4,17 Preço de Venda 5,64 4,89 4,89 4,89 4,89 56,55 48,03 3,33 7,94 7,94 7,94 7,94 3,53 6,44 81,92 3,41 6,93 4,83 0,14 2,81 2,14 1,05 3,07 3,07 3,07 3,07 3,07 3,07 12,20 21,61 12,62 2,14 2,93 28,82 24,02 8,42 72 Rizla Blue Unidade Rizla Green Unidade Rizla Liquorice Orange Unidade Rizla Red Unidade Rizla Silver KS Unidade Smoking Black 1 1/4 Unidade Smoking Cones C/3 Unidade Smoking Deluxe 1 1/4 Unidade Smoking DeLuxe King Size Unidade Smoking Eco 1 1/4 Unidade Smoking Gold Rolls Unidade Smoking King Size Blue Unidade Smoking King Size Eco Unidade Smoking King Size Green Pure Hemp Unidade Smoking King Size Slim Unidade Smoking Kukuxumusu 1 1/4 Unidade Smoking Kukuxumusu King Size Unidade Smoking Liquorice 8 Unidade Smoking Master 1 1/4 Unidade Smoking Master King Size Unidade Smoking Master King Size 200 Unidade Smoking Red Nº 9 Unidade Smoking Rolls de Luxe Unidade Smoking Rolls Master Unidade Smoking SMK KS Unidade Smoking Tips Fltros Unidade Spiral Ice Bong Acrilico Unidade Stylish Wood Pipe Big Unidade Vapir One V.5.0 Unidade 2,77 2,77 2,77 2,77 2,09 0,82 4,02 0,82 1,11 0,82 2,34 1,70 1,11 1,70 1,70 1,15 1,44 0,99 0,82 1,11 5,25 1,35 5,84 4,08 2,20 1,08 31,20 19,02 387,75 5,59 5,59 5,59 5,59 4,22 1,66 8,12 1,66 2,24 1,66 4,73 3,43 2,24 3,43 3,43 2,32 2,91 2,00 1,66 2,24 10,60 2,73 11,80 8,24 4,44 2,18 63,02 38,42 783,18 Quadro 19: Preço de venda ideal. Fonte: Elaborado pelo acadêmico. A seguir a receita do mês de Maio/2009, bem como os quantitativos dos produtos vendidos no referido mês serão distribuídos a fim de se apresentar a projeção do demonstrativo de resultado (DR), aplicando-se os preços sugeridos pelo método de precificação, a fim de constatar a funcionalidade do método. 73 Descrição Amaretto Blunt Faturamento c/ produtos vendidos Maio/2009 Un Quat. Vendida Preço de Venda Total p/ Produto Unidade 40,00 5,64 225,41 Blunt Notorious BIG Big Poppa Unidade 32,00 4,89 156,41 Blunt Notorious Big Hypnotize Unidade 58,00 4,89 283,50 Blunt Notorious Big Sky Is Limit Unidade 56,00 4,89 273,72 Blunt Notorious Big Unbelievable Unidade 45,00 4,89 219,96 Bong Azul Mágico Unidade 12,00 56,55 678,65 Bong SW8 Unidade 17,00 48,03 816,52 Blunt Brownies Unidade 203,00 3,33 676,53 BrownSugar Cherry Unidade 32,00 7,94 254,01 BrownSugar Choco Unidade 64,00 7,94 508,02 BrownSugar Morango Unidade 23,00 7,94 182,57 BrownSugar Pessego Unidade 26,00 7,94 206,38 Buddy Cone Unidade 23,00 3,53 81,30 Buddy Scissors - Tesoura Unidade 46,00 6,44 296,38 Bukket Bong Unidade 36,00 81,92 2.949,22 Cone King Size Unidade 56,00 3,41 191,15 DLX 1 1/4 Unidade 45,00 6,93 311,76 Elements KS Slim Unidade 54,00 4,83 260,67 Filtros Unidade 21,00 0,14 2,97 Futurola King Size Blue Unidade 32,00 2,81 89,84 Guarani Unidade 65,00 2,14 139,16 Isqueiro Clipper Unidade 45,00 1,05 47,26 Juicy Blunt Blueberry Promoção 2X1 Unidade 25,00 3,07 76,75 Juicy Blunt Bluntzilla Promoção 2X1 Unidade 63,00 3,07 193,42 Juicy Blunt Grape Gone Wild Unidade 52,00 3,07 159,64 Juicy Blunt Jagerblunt Unidade 53,00 3,07 162,71 Juicy Blunt Mojito Unidade 34,00 3,07 104,38 Juicy Blunt White Russian Unidade 16,00 3,07 49,12 Maquina de Enrolar Chillscone Unidade 54,00 12,20 658,78 Maquina de Enrolar Juicy Blunt Unidade 55,00 21,61 1.188,65 Maquina de Enrolar Zen 110Mm Unidade 62,00 12,62 782,67 Pay-Pay 1 1/4 Unidade 25,00 2,14 53,52 Pay-Pay Rolls Unidade 62,00 2,93 181,58 Pipe Alumínio 228 Unidade 26,00 28,82 749,38 Pipe Double Bowl Unidade 63,00 24,02 1.512,97 Raw 1 1/4 Unidade 53,00 8,42 446,39 Rizla Blue Unidade 43,00 5,59 240,58 Rizla Green Unidade 41,00 5,59 229,39 Rizla Liquorice Orange Unidade 42,00 5,59 234,98 Rizla Red Unidade 56,00 5,59 313,31 Rizla Silver KS Unidade 44,00 4,22 185,74 Smoking Black 1 1/4 Unidade 23,00 1,66 38,09 Smoking Cones C/3 Unidade 12,00 8,12 97,43 Smoking Deluxe 1 1/4 Unidade 47,00 1,66 77,84 74 Smoking DeLuxe King Size Unidade 28,00 2,24 Smoking Eco 1 1/4 Unidade 39,00 1,66 64,59 Smoking Gold Rolls Unidade 37,00 4,73 174,87 Smoking King Size Blue Unidade 50,00 3,43 171,68 Smoking King Size Eco Unidade 54,00 2,24 121,07 Smoking King Size Green Pure Hemp Unidade 29,00 3,43 99,58 Smoking King Size Slim Unidade 58,00 3,43 199,15 Smoking Kukuxumusu 1 1/4 Unidade 57,00 2,32 132,40 Smoking Kukuxumusu King Size Unidade 59,00 2,91 171,60 Smoking Liquorice 8 Unidade 59,00 2,00 117,98 Smoking Master 1 1/4 Unidade 42,00 1,66 69,56 Smoking Master King Size Unidade 46,00 2,24 103,13 Smoking Master King Size 200 Unidade 36,00 10,60 381,74 Smoking Red Nº 9 Unidade 35,00 2,73 95,44 Smoking Rolls de Luxe Unidade 32,00 11,80 377,46 Smoking Rolls Máster Unidade 52,00 8,24 428,52 Smoking SMK KS Unidade 45,00 4,44 199,96 Smoking Tips Fltros Unidade 41,00 2,18 89,44 Spiral Ice Bong Acrílico Unidade 19,00 63,02 1.197,33 Stylish Wood Pipe Big Unidade 42,00 38,42 1.613,49 Vapir One V.5.0 Unidade 5,00 783,18 3.915,88 26.376,39 TOTAL 62,78 Quadro 20: Faturamento de maio. Fonte: Elaborado pelo acadêmico. Projeção Maio/09 (*) Preço de venda ( - ) Custo de funcionamento ( - ) Imposto SIMPLES ( - ) Taxa de adm. Cartões de crédito ( - ) Comissão s/ vendas ( - ) Lucro desejado (=) Custo Total da Matéria-prima 100,00% -18,69% -5,40% -4,40% -2,00% -20,00% 49,51% Total Quadro 21: Projeção do demonstrativo de resultado (DR). Fonte: Elaborado pelo acadêmico. 26.376,39 4.929,75 1.424,32 1.160,56 527,53 5.275,28 13.058,95 26.376,39 DR Ponto Equilíbrio 17.362,70 3.245,09 937,59 763,96 347,25 3.472,54 8.596,27 17.362,70 Esta análise mostra que 49,51% do preço de venda deste produto é destinado ao custo de aquisição da mercadoria junto ao fornecedor. Assim, os 50,49% restantes destinam-se aos custos operacionais fixo e variável, bem como o lucro que a empresa pretende obter com essa venda. 75 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS Muitas são as possibilidades de a contabilidade de custos auxiliar na tomada de decisões gerenciais. Dentre as mais comuns, pode-se citar a fixação do preço de venda, o cálculo da lucratividade e a seleção do mix de produtos. Entende-se que a necessidade da informação, aliada ao absoluto respaldo do administrador, contador e dos funcionários envolvidos no processo em relação às informações necessárias, é o elemento vital para o sucesso de um sistema de informação contábil e financeiro. Estabelecer uma política de preços bem sucedida é assunto de vital importância para todas as organizações. O modelo de decisão de preço de venda no setor é de fundamental importância para o gestor de vendas, porque propicia a avaliação, mensuração econômica e análise de alternativas de preços, podendo ser realizadas simulações do resultado para o curso de ação antes de a decisão ser tomada. Recomenda-se a elaboração de trabalhos futuros que almejem estudar preço de venda para recebimento antecipado, preços para recebimento a vista e preços para recebimento a prazo. Santos (2005) detalha cada um desses preços: • preços para recebimento antecipado: o valor correspondente ao preço de venda recebido antecipadamente é derivado de compromisso para entregar um bem ou serviço a um cliente-comprador. Este preço deve refletir o poder aquisitivo médio corrente de compra dos insumos, impostos e taxas de vendas e da margem de lucro a vista, isto é, no momento em que a negociação está sendo realizada entre empresa-vendedora e cliente-comprador; • preços para recebimento a vista: os preços a vista são aqueles valores recebidos pela empresa de seus clientes, em moeda corrente e no momento da entrega de bem e serviços vendidos; • preços para recebimento a prazo: para a formação do preço de venda financiado para o recebimento a prazo, a preocupação será com a taxa média de juros agregada ao preço praticado a vista. Esta taxa média de juro deverá refletir não só o custo de capital emprestado, mas também dos custos decorrentes de riscos e de processamento das operações de crédito. 76 Com base neste trabalho, espera-se que a empresa possa buscar o aperfeiçoamento e rever seu processo de custeio, tabela de preços, custos praticados com vistas à melhoria contínua. 77 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS A NOTÍCIA. Super Simples. 2007. Disponível em: <http://www.anoticia.com.br>. Acesso em: 15 mar. 2009. ASSEF, Roberto. Guia Prático de Administração Financeira. 3.ed. Rio de Janeiro: Campos, 1999. BATEMAN, Thomas S.; SNELL, Scott A. Administração: construindo vantagem competitiva. São Paulo: Atlas, 1998. BERNARDI, Luiz Antônio. Política e formação de preços. São Paulo: Atlas, 1996. ______. Política e formação de preço: uma abordagem competitiva, sistêmica e integrada. 2.ed. São Paulo: Atlas, 1998. BEULKE, Rolando; BERTÓ, Dalvio José. Estrutura e análise de custos. São Paulo: Saraiva, 2001. 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