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Direito Tributário - Revisão OAB – Profª Lucia Sirleni Crivelaro Fidelis
1ª aula
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1. A OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
1.1 Relação Jurídico Tributária
A relação jurídico-tributária é o vinculo entre o sujeito ativo ( União, Estados,
Municípios e Distrito Federal) e o sujeito passivo ( contribuinte ou responsável - pessoa física
ou jurídica ), no qual o primeiro por meio da relação de soberania, pode coibir o segundo,
diante da ocorrência de um fato descrito em lei a cumprir com uma prestação consistente em
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
O Professor Eduardo Sabbag, [1] demonstra que a relação jurídica tributária, pode ser
analisada através da linha do tempo, ou seja, “ HI – hipótese de incidência; FG – fato gerador;
OT – obrigação tributária; CT – crédito tributário. “
1.2 Hipótese de Incidência
A hipótese de incidência tributária pode ser descrita como o fato previsto em lei, que
em caso de sua ocorrência resultará no nascimento da relação jurídico tributária.
O legislador diante de inúmeros fatos ocorridos no mundo fenomênico, escolheu entre
estes, o que percebem a circulação de riquezas para criar a hipótese de incidência, ou seja,
ocorrendo o fato descrito em lei, surge a obrigação tributária.
Eduardo Sabbag, [2]destaca em sua obra o entendimento de Vittorio Cassone, onde destaca
a hipótese de incidência, “ descrição que a lei faz de um fato tributário que, quando ocorrer,
fará nascer a obrigação tributária (obrigação de o sujeito passivo ter de pagar ao sujeito ativo o
tributo correspondente)”.
Para Paulo de Barros Carvalho, [3]” A norma tributária em sentido estrito será a que
prescreve a incidência (.....). A hipótese ou suposto prevê um fato de conteúdo econômico,
enquanto o conseqüente estatui um vinculo obrigacional entre o Estado, ou quem lhe faça as
vezes, na condição de sujeito ativo, e uma pessoa física ou jurídica, particular ou publica, como
sujeito passivo, de tal sorte que o primeiro fica investido do direito subjetivo publico de exigir,
do segundo, o pagamento de determinada quantia em dinheiro. Em contrapartida, o sujeito
passivo será cometido do dever jurídico ( ou dever subjetivo) de prestar aquele objeto.”
1.3 – O Fato Gerador
Nas palavras do Professor Kiyoshi Harada, [4] “ define o fato gerador como uma situação
abstrata, descrita na lei, a qual, uma vez ocorrida em concreto enseja o nascimento da obrigação
tributária. Logo, essa expressão fato gerador pode ser entendida em dois planos: no plano
abstrato da norma descritiva do ato ou do fato e no plano da concretização daquele ato ou fato
descritos. “
Vejamos o estudo do Código Tributário Nacional, artigos 114 a 118:
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei
como necessária e suficiente à sua ocorrência.
Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na
forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não
configure obrigação principal.
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato
gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as
circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que
normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja
definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do
fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação
tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei
ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de
lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se
perfeitos e acabados:
I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;
II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da
celebração do negócio.
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus
efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Nas palavras de Paulo de Barros Carvalho, [5] “ o fato jurídico tributário será tomado como um
enunciado protocolar, denotativo, posto na posição sintática de antecedente de uma norma individual e
concreta, emitido, portanto, com função prescritiva, num determinado ponto do processo de positivação do
direito.”
Entendemos oportuno ainda destacar que o Professor Sabbag [6]em sua obra, ressalta as palavras
de Geraldo Ataliba, o fato gerador ou “ fato imponível “ é a materialização da hipótese de incidência,
representando o momento concreto de sua realização, que se opõe à abstração do paradigma legal que
o antecede.
Assim, sendo o Professor Sabbag,[7] demonstra “ hipótese de incidência é a situação descrita em
lei, recortada pelo legislador entre inúmeros fatos do mundo fenomênico, a qual, uma vez concretizada
no fato gerador, enseja o surgimento da obrigação principal.”
Vale ainda descrever que o Kiyoshi Harada, [8] apresenta o elemento objetivo e subjetivo do fato
gerador. “ O elemento objetivo ou o núcleo do fato gerador é a descrição abstrata de ato ou fato, de
cuja concreção surge a obrigação tributária.” Já o aspecto subjetivo do fato gerador é a relação tributária
onde existe dois sujeitos, o ativo e o passivo.
1.4 –Obrigação Tributária
A definição de obrigação tributária, segundo o Harada,[9] “ obrigação tributária como uma
relação jurídica que decorre da lei descritiva do fato pela qual o sujeito ativo ( União, Estados, DF ou
Município) impõe ao sujeito passivo (contribuinte ou responsável tributário) uma prestação consistente
em pagamento de tributo ou penalidade pecuniária ( art. 113, § 1º, do CTN), ou prática ou abstenção
de ato no interesse da arrecadação ou da fiscalização tributária ( art. 113, § 2º, do CTN).
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o
crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorrente da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em
obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.
Ensina o Professor Harada, [10]que o artigo 113 do CTN classifica a obrigação tributária em
principal e acessória, prescrevendo que a primeira surge com a ocorrência do fato gerador e tem por
objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (§1º), ao passo que a segunda decorre da
legislação tributária[11] e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no
interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos (§2º). Acrescenta o seu § 3º que a obrigação
acessória pelo simples fato de sua inobservância converte-se em obrigação principal relativamente à
penalidade pecuniária.”
No entendimento de Eduardo Marcial Ferreira Jardim, [12]” obrigação, em direito, é sinônima
de relação jurídica, e nesse sentido representa o vinculo abstrato pelo qual uma pessoa –sujeito ativo –
fica investida do direito subjetivo de exigir o cumprimento de uma prestação de outra pessoa – sujeito
passivo -, sobre a qual recai o dever jurídico correspondente.”
1.5 – Sujeito Ativo
Nas palavras de Sabbag, [13]” A sujeição ativa é matéria afeta ao pólo ativo da relação
jurídico-tributária. Refere-se, pois, ao lado credor da relação intersubjetiva tributária, representado
pelos entes que devem proceder a invasão patrimonial para a retirada compulsória de valores, a título
de tributos.”
Vejamos o artigo 119 do Código Tributário Nacional:
Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público, titular
da competência para exigir o seu cumprimento.
Assim, na obrigação tributária, irá figurar no pólo ativo as pessoas jurídicas de direito
público, sendo portanto, encarregadas de arrecadar e fiscalizar os tributos.
Em leitura ao artigo 7º do Código Tributário Nacional, encontramos as disposições
pertinentes a competência tributária:
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de
arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões
administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de
direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.
§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que
competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir.
§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da
pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.
§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de
direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.
Demonstra ainda o Professor Sabbag, [14] “ Há dois tipos de sujeitos ativos: o direto e o
indireto. Sujeito ativo direito: são os entes tributantes – União, Estados, Municípios e Distrito Federal
(art. 41, I, II, III do Código Civil, Lei nº 10.406/2002) – detentores de competência tributária, ou seja,
do poder legiferante[15] de instituição de tributo. Sujeito ativo indireto: são os entes parafiscais[16]
– CREA, CRM, CRC, entre outros – detentores de capacidade tributária ativa, ou seja, do poder de
arrecadação e fiscalização de tributo.”
1.6 – Sujeito Passivo
Eduardo Sabbag,[17] menciona, “ A sujeição passiva é matéria adstrita ao pólo passivo da
relação jurídico-tributária. Refere-se, pois, ao lado devedor da relação intersubjetiva tributária,
representado pelos entes destinatários da invasão patrimonial na retirada compulsória de valores, a
titulo de tributos.”
As disposições legais diante do sujeito passivo da obrigação tributária, encontra-se, nos
artigos 121 a 123 do Código Tributário Nacional, vejamos:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei.
Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às
prestações que constituam o seu objeto.
Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares,
relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas
à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das
obrigações tributárias correspondentes.
Dessa forma, os artigos 121 e 122 acima transcritos, prevêem o sujeito passivo da
obrigação principal e da acessória.
E, por sua vez, a disposição do artigo 121 supracitado, divide o sujeito passivo da
obrigação principal em direto e indireto, ou seja, respectivamente, o contribuinte e responsável.
O sujeito passivo da obrigação principal ou acessória nasce do liame que se faz com a
instauração da obrigação tributária.
Conforme ensinamentos do Professor Sabbag, [18] “ há dois tipos de sujeitos passivos: o
direto ( contribuinte) e o indireto ( responsável).
Sujeito passivo direto ( art. 121, parágrafo único I, do CTN): é o contribuinte, ou seja, aquele
que tem uma relação pessoal e direta com o fato gerador. Exemplos: o proprietário do bem imóvel ou
o possuidor com ânimo de domínio, quando ao IPTU; o adquirente do bem imóvel transmitido com
onerosidade, quanto ao ITBI, entre outros.
Sujeito passivo indireto (art. 121, parágrafo único, II do CTN): é o responsável, ou seja, a
terceira pessoa escolhida por lei para pagar o tributo, sem que tenha realizado o fato gerador. ”[19]
Já no que tange a obrigação principal e acessória deve ser destacado, as palavras de Eduardo
Marcial Ferreira Jardim: [20]
 Obrigação principal teria por objetivo o pagamento de tributo ou da penalidade
pecuniária;
 Obrigação acessória teria por objeto o comportamento compreendido em prestações
positivas ou negativas.
Hugo de Brito Machado, [21] considera que o sujeito passivo da obrigação acessória “é a
pessoa à qual a legislação tributária atribui deveres diversos do dever de pagar. (...) Qualquer dever
diverso do pagamento atribuído pela legislação tributária a qualquer pessoa, no interesse da
arrecadação ou da fiscalização de tributos, é obrigação acessória, na linguagem do Código
Tributário Nacional.”
Luciano Amaro, [22] entende que "a identificação do sujeito passivo da obrigação principal
(gênero) depende apenas de verificar quem é a pessoa que, à vista da lei, tem o dever legal de efetuar
o pagamento da obrigação, não importando indagar qual o tipo de relação que ela possui com o fato
gerador".
2. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIO
2.1 – Os Princípios do Direito Tributário
Nas palavras do Professor Eduardo Sabbag, “ os princípios constitucionais tributários,
que regulam a tributação, são considerados limitações constitucionais ao poder de tributar.”[23]
Já, Eduardo Maciel Ferreira Jardim, [24]assevera, “ (...) podemos conceituar o Sistema
Constitucional Tributário como o conjunto de normas organizadas harmonicamente no Texto
Supremo, as quais versam matéria tributária. (..) O quadro orgânico de normas tributárias que
compõem o Sistema Constitucional Tributário Brasileiro apresenta duas características estruturais,
quais sejam: a exaustividade e a rigidez. (...) A exaustividade decorre da circunstância de a
Constituição Federal hospedar, aproximadamente, uma centena de comandos de índole tributária
(...) A rigidez, por seu turno, denota a rigorosa divisão de competência tributária que o constituinte
estabeleceu, na medida em que investiu as pessoas políticas de prerrogativas legiferantes
tributárias ( competências) especificas, privativas e indelegáveis.”
Conclui Eduardo Maciel [25]” certas normas revestem um conteúdo cuja abrangência
racional lhes confere a feição de regras diretivas de um dado sistema, razão pela qual assumem
elas a estatura de princípios, isto é, comandos superiores a simples categoria de normas. (...) Os
princípios, com efeito, podem ser expressos ou implícitos. Expressos são os que vêm declarados
em preceptivos constitucionais. Os implícitos, a seu turno, são aqueles que se apresentam
subjacentes no sistema e simbolizam a resultante da conjugação de preceitos explícitos.”
O Professor Harada[26], destaca, “ Esses princípios expressos, juntamente com os
implícitos, que decorrem dos primeiros, do regime federativo e dos direitos e garantias
fundamentais, constituem o escudo de proteção dos contribuintes, atuando como freios que
limitam o poder de tributação do Estado.”
Abordaremos a seguir os Princípios Tributários mais relevantes e estudados pelo juristas.
2.2 – Princípio da legalidade tributária
O artigo 150, I da Constituição Federal estabelece que "é vedado à União, aos Estados,
ao Distrito Federal e aos Municípios exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça".
Deparamos neste dispositivo constitucional o princípio da legalidade tributária, que limita a
atuação do poder tributante em prol da justiça tributária e da segurança jurídica dos contribuintes.
Pois não se pode permitir que a Administração Pública tivesse total liberdade na criação e aumento
dos tributos, sem garantia alguma que protegesse os cidadãos contra os excessos cometidos.
O princípio da legalidade tributária, portanto é a subsunção dos norteadores explícitos no
art. 5º, II da CF onde lemos que "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa
senão em virtude de lei", sendo assim o constituinte deixou claro que os entes tributantes só
poderiam estabelecer cobranças de tributos que fossem estabelecido em lei.
Entretanto, na Constituição Federal encontramos algumas exceções em relação ao
princípio da legalidade, pois o Poder Executivo tem liberdade de alterar as alíquotas dos impostos
sobre exportação, importação, produtos industrializados e sobre operações financeiras através de
decreto. [27]
Sabbag,[28] destaca o entendimento de Ruy Barbosa Nogueira, “ O principio da
legalidade tributária é o fundamento de toda a tributação, sem o qual não há como se falar em
Direito Tributário.”
É ainda necessário transcrever as palavras de Eduardo Marcial,[29] “ a legalidade, assim
como os demais princípios de feição genérica, espraia o seu influxo por todos os quadrantes
normativos, com a particularidade de simbolizar a própria quintessência do Estado de Direito,
entendido este como o governo das leis e não o governo dos homens (...)
Assim, sendo, conclui-se que o principio da legalidade deve estar afeto desde o
nascimento do tributo, forma de pagamento até a sua extinção, e sua aplicabilidade deve atingir as
todas as esferas tributantes, ou seja, Federal, Estadual, Municipal e Distrital.
2.2.1. O Tributo e as Leis
Nas palavras do Professor Eduardo Sabbag, “ o consentimento emanará, como regra, da
lei ordinária. Esta é o veículo normativo hábil a instituir e a aumentar as exações tributárias. Como
é cediço, a lei ordinária é a lei comum, do dia-a-dia das Casas Legislativas, cuja elaboração
prescinde de quorum privilegiado de votantes.”[30]
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