Material apresentado em cursos de pós graduação de IFRS

Contabilidade Tributária: IR
Diferido e os Impactos dos
Ajustes de IFRS – Lei 12.973/14
Prof. Walther Bottaro Castro
[email protected]
Aula 1
• Introdução as formas de apuração do Imposto
de Renda e as opções contábeis:
– ME e EPP
– PME (Presumido e Real)
– Grandes Empresas (Real x Arbitrado)
TRIBUTAÇÃO SOBRE O LUCRO E AS OPÇÕES CONTÁBEIS
As 3
ME
EPP
Segundo o Sebraecontabilidades
NA, no Brasil
existem 6,4 milhões
de
estabelecimentos.
Desse total, 99%
são micro e
pequenas empresas
(MPEs). As MPEs
respondem por 52%
dos empregos com
carteira assinada no
setor privado (16,1
milhões).
1 - Empresas de Grande Porte
As 3 contabilidades
•Limites 11.638
•S/A de Capital Aberto
•Ativos condição fiduciária
•Full CPCs
•Lucro Real (RIR 99 /Lei.12.973)
2 – PME – NBCTG 1.000
3 - ME e EPP
•ITG 1.000
•Até R$ 3,6
milhões
•Geralmente
optante pelo
SIMPLES]
•Impacto 12.973
quase inexistente
•Abaixo dos Limites da 11.638
•Sem Ativos em condição
fiduciária
•Capital Fechado / Sem
dívidas listadas
•Se optantes do Lucro Real
•Lucro Real (RIR 99
/Lei.12.973
•Ajuste de CPC PME são
menos frequentes que Full
•Lucro Presumido
•Até R$ 78 milhões
•Impacto MUITO menor
12.973
ITG 1000 – MODELO CONTÁBIL PARA MICROEMPRESA E
EMPRESA DE PEQUENO PORTE
Alcance
• Esta Interpretação estabelece critérios e
procedimentos simplificados a serem observados
pelas entidades definidas e abrangidas pela NBC TG
1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias
Empresas, que optarem pela adoção desta
Interpretação
• Esta Interpretação é aplicável somente às entidades
definidas como “Microempresa e Empresa de
Pequeno Porte”
7
Alcance
• Para fins desta Interpretação, entende-se
como “Microempresa e Empresa de Pequeno
Porte” a sociedade empresária, a sociedade
simples, a empresa individual de
responsabilidade limitada ou o empresário a
que se refere o Art. 966 da Lei n.º 10.406/02,
que tenha auferido, no ano calendário
anterior, receita bruta anual até os limites
previstos nos incisos I e II do Art. 3º da Lei
Complementar n.º 123/06.
8
Alcance
Para os efeitos da Lei Complementar n.º 123/06, consideram-se
microempresas ou empresas de pequeno porte, a sociedade empresária,
a sociedade simples, a empresa individual de responsabilidade limitada e
o empresário a que se refere o art. 966 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro
de 2002 (Código Civil), devidamente registrados no Registro de Empresas
Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurídicas, conforme o caso,
desde que:
• I - no caso da microempresa, aufira, em cada ano-calendário, receita
bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil
reais); e
• II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira, em cada anocalendário, receita bruta superior a R$ 360.000,00 (trezentos e
sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (três milhões
e seiscentos mil reais).
•
9
Alcance
• A adoção dessa Interpretação não desobriga a microempresa
e a empresa de pequeno porte a manutenção de
escrituração contábil uniforme dos seus atos e fatos
administrativos que provocaram, ou possam vir a provocar,
alteração do seu patrimônio.
• A microempresa e a empresa de pequeno porte que não
optaram pela adoção desta Interpretação devem continuar
a adotar a NBC TG 1000 (CPC PME() ou as Normas Brasileiras
de Contabilidade Técnicas Gerais completas, quando
aplicável.
10
Escrituração
• A escrituração contábil deve ser realizada com observância aos Princípios
de Contabilidade, aprovados pela Resolução CFC n.º 750/93, e em
conformidade com as disposições contidas nesta Interpretação.
• As receitas, as despesas e os custos do período da entidade devem ser
escriturados contabilmente, de acordo com o regime de competência.
• Os lançamentos contábeis no Livro Diário devem ser feitos diariamente.
É permitido, contudo, que os lançamentos sejam feitos ao final de cada
mês, desde que tenham como suporte os livros ou outros registros
auxiliares escriturados em conformidade com a ITG 2000 – Escrituração
Contábil, aprovada pela Resolução CFC n.º 1.330/11.
11
Escrituração
• Para salvaguardar a sua responsabilidade, o profissional da Contabilidade
deve obter Carta de Responsabilidade da administração da entidade para
a qual presta serviços, podendo, para tanto, seguir o modelo sugerido no
Anexo 1 desta Interpretação.
• A Carta de Responsabilidade deve ser obtida conjuntamente com o
contrato de prestação de serviços contábeis de que trata a Resolução
CFC n.º 987/03 e renovada ao término de cada exercício social.
• A Carta de Responsabilidade tem por objetivo salvaguardar o profissional
da Contabilidade no que se refere a sua responsabilidade pela realização
da escrituração contábil do período-base encerrado, segregando-a e
distinguindo-a das responsabilidades da administração da entidade,
sobretudo no que se refere à manutenção dos controles internos e ao
acesso às informações.
12
Critérios e procedimentos contábeis
• O custo dos estoques deve compreender todos os custos de
aquisição, transformação e outros custos incorridos para
trazer os estoques ao seu local e condição de consumo ou
venda.
• O custo dos estoques deve ser calculado considerando os
custos individuais dos itens, sempre que possível. Caso não
seja possível, o custo dos estoques deve ser calculado por
meio do uso do (PEPS) ou o método do custo médio
ponderado.
• Os estoques devem ser mensurados pelo menor valor entre
o custo e o valor realizável líquido.
13
Critérios e procedimentos contábeis
• Um item do ativo imobilizado deve ser inicialmente mensurado pelo seu
custo. O custo do ativo imobilizado compreende o seu preço de
aquisição, incluindo impostos de importação e tributos não recuperáveis,
além de quaisquer gastos incorridos diretamente atribuíveis ao esforço
de trazê-lo para sua condição de operação. Quaisquer descontos ou
abatimentos sobre o valor de aquisição devem ser deduzidos do custo do
imobilizado.
• O valor depreciável (custo menos valor residual) do ativo imobilizado
deve ser alocado ao resultado do período de uso, de modo uniforme ao
longo de sua vida útil. É recomendável a adoção do método linear para
cálculo da depreciação do imobilizado, por ser o método mais simples.
14
Critérios e procedimentos contábeis
• Se um item do ativo imobilizado apresentar evidências de
desvalorização, passando a ser improvável que gerará benefícios
econômicos futuros ao longo de sua vida útil, o seu valor contábil deve
ser reduzido ao valor recuperável, mediante o reconhecimento de perda
por desvalorização ou por não recuperabilidade (impairment).
• São exemplos de indicadores da redução do valor recuperável, que
requerem o reconhecimento de perda por desvalorização ou por não
recuperabilidade:
• (a) declínio significativo no valor de mercado;
• (b) obsolescência;
• (c) quebra.
15
Critérios e procedimentos contábeis
•
Terreno geralmente possui vida útil indefinida e, portanto, não deve ser
depreciado. Edificação possui vida útil limitada e, portanto, deve ser
depreciado.
•
As receitas de venda de produtos, mercadorias e serviços da entidade devem
ser apresentadas líquidas dos tributos sobre produtos, mercadorias e
serviços, bem como dos abatimentos e devoluções, conforme exemplificado
no Anexo 3 desta Interpretação.
•
A receita de prestação de serviço deve ser reconhecida na proporção em que
o serviço for prestado.
•
Quando houver incerteza sobre o recebimento de valor a receber de
clientes, deve ser feita uma estimativa da perda. A perda estimada com
créditos de liquidação duvidosa deve ser reconhecida no resultado do
período, com redução do valor a receber de clientes por meio de conta
retificadora denominada “perda estimada com créditos de liquidação
duvidosa”.
16
Demonstrações contábeis
• A entidade deve elaborar o Balanço Patrimonial, a Demonstração do
Resultado e as Notas Explicativas ao final de cada exercício social.
Quando houver necessidade, a entidade deve elaborá-los em períodos
intermediários.
• A elaboração do conjunto completo das Demonstrações Contábeis,
incluindo além das previstas no item 26, a Demonstração dos Fluxos de
Caixa, a Demonstração do Resultado Abrangente e a Demonstração das
Mutações do Patrimônio Líquido, apesar de não serem obrigatórias para
as entidades alcançadas por esta Interpretação, é estimulada pelo
Conselho Federal de Contabilidade.
17
Plano de contas simplificado
• O Plano de Contas, mesmo que simplificado, deve ser elaborado
considerando-se as especificidades e natureza das operações realizadas,
bem como deve contemplar as necessidades de controle de informações
no que se refere aos aspectos fiscais e gerenciais.
• O Plano de Contas Simplificado, apresentado no Anexo 4 desta
Interpretação, deve conter, no mínimo
18
Anexos
•
•
•
•
ANEXO 1 – Carta de Responsabilidade da Administração
ANEXO 2 – Balanço Patrimonial
ANEXO 3 – Demonstração do Resultado do Período
ANEXO 4 – Plano de Contas Simplificado
19
Considerações – Tributo sobre o Lucro
• Geralmente as Empresas que adotam o ITG 1000 apuram
seus tributos pelo Simples Nacional.
• O SIMPLES é um regime compartilhado de arrecadação,
cobrança e fiscalização de tributos aplicável às
Microempresas e Empresas de Pequeno.
• Dessa forma Empresas que adotam o SIMPLES calculam os
tributos sobre o lucro com base no Faturamento.
– Dessa forma todas diferenças entre o Lucro Contábil e o Lucro Fiscal serão
PERMANTENTES;
20
CPC PME
ME
EPP
PME
Quem é PME?
• O "International Financial Reporting Standard
para as Pequenas e Médias Empresas" (IFRS
para PMEs) aplica-se a todas as entidades
que não têm responsabilidade pública.
23
Quem é PME?
• Uma empresa tem obrigação pública de
prestação de contas se:
(a) seus instrumentos de dívida ou
patrimoniais são negociados em mercado de
ações ou estiverem no processo de emissão
de tais instrumentos para negociação em
mercado aberto (em bolsa de valores
nacional ou estrangeira ou em mercado de
balcão, incluindo mercados locais ou
regionais); ou
24
Quem é PME?
• (b) possuir ativos em condição fiduciária
perante um grupo amplo de terceiros como
um de seus principais negócios.
• Esse é o caso típico de bancos, cooperativas
de crédito, companhias
25
Quem é PME?
• A definição de uma PME pelo IFRS é,
portanto, com base na natureza de uma
entidade e não no seu tamanho.
• O IFRS deixa que cada território estabeleça
termos quantitativos de PME
• No Brasil deve se considerar as definições de
grande porte da Lei 11.638
26
Quem é PME?
• Portanto que não tenham ativos superiores a
R$ 240 milhões ou receita bruta anual
superior a R$ 300 milhões, podem utilizar o
CPC PME -NBC T 19.41.
27
CPC PME
• Não é objeto dessa apresentação abordar as
diferenças entre o CPC PME e as Normas Contábeis.
• De maneira geral o CPC PME consolida em uma
única norma as práticas contábeis.
• No PME são mantidos os conceitos e princípios
gerais do IFRS integral, apenas simplificando alguns
requerimentos, visando à melhor adequação
custo/benefício.
28
CPC PME
• A Norma PME possui mais de 240 páginas...
• Quando se adota os CPC completo, deve se levar em
consideração o conjuto das 46 normas vigentes (e
respectivas intrepretação)…
29
Considerações Tributárias
• Empresas que adotem o CPC PME poderão
utilizar (dependo dos limites legais) os
regimes para apuração de tributos sobre o
Lucro:
– Simples – todas as diferenças entre lucro contábil
e fiscal serão permanentes
– Presumido– todas as diferenças entre lucro
contábil e fiscal serão permanentes
– Lucro Real – aplicação da Lei 12.973, RIR 99 e
existência de diferenças temporárias e
permanentes
30
TRIBUTO SOBRE O LUCRO
Impostos de Renda Pessoa Jurídica
Apenas as empresas que adotam Lucro Real terão
diferenças temporárias, por consequência existirão
tributos diferidos na ótica do CPC 32.
As exigências da LEI 12.973 e RTT serão válidas
quando da apuração dos tributos sobre o lucro nas
empresas que adotam o Lucro Real.
Por consequência, o foco deste curso serão: impactos
fiscais dos CPCs em empresas que adotam o lucro
real.
Alíquotas
• CSLL 9% exceto bancos (20%)
• IRPJ 15%
– IRPJ adicional de 10% aplicável a parcela do lucro
que exceder ao valor resultante da multiplicação
de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de
meses do respectivo período de apuração
33
Impostos de Renda Pessoa Jurídica
Disposições Gerais (art. 219 RIR/99)
A base de cálculo do imposto será pelo :
• lucro real
• presumido ou;
• arbitrado (Subtítulo V).
Integram a base de cálculo todos os ganhos e rendimentos de capital,
qualquer que seja a denominação que lhes seja dada, independentemente
da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito,
bastando que decorram de ato ou negócio que, pela sua finalidade, tenha os
mesmos efeitos do previsto na norma específica de incidência do imposto
Lucro Real
• Art. 247. Lucro real é o lucro líquido do
período de apuração ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou
autorizadas pelo RIR/99.
35
Apuração Trimestral
Art. 220. O imposto será determinado por períodos de
apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de
junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada anocalendário.
§ 1º Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, a apuração da
base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data do
evento.
§ 2º Na extinção da pessoa jurídica, pelo encerramento da
liquidação, a apuração da base de cálculo e do imposto devido
será efetuada na data desse evento.
Apuração Anual
Art. 221. A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do
imposto na forma desta Seção deverá apurar o lucro real em 31
de dezembro de cada ano.
Utiliza-se as mesmas regras citadas anteriormente no caso de
incorporação, fusão, cisão ou encerramento.
Apuração Anual
Estimativa - Art. 222. A pessoa jurídica sujeita à tributação com
base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto e
adicional, em cada mês, determinados sobre base de cálculo
estimada (utilizando os percentuais de presunção do lucro de
acordo com o Art.223).
Redução e Suspensão – O Art. 230 Art. 230. permite a
suspenção ou redução do tributo devido em cada mês, desde
que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais,
que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto,
inclusive adicional, calculado com base no lucro real do período
em curso .
Despesas Indedutíveis
Exemplos:
• Despesas com alimentação de sócios, acionistas e
administradores se não integrarem a remuneração;
• Doações
• Despesas com brindes
• Provisões – exceto provisões técnicas das companhias de
seguro e de capitalização, bem como das entidades de
previdência privada, cuja constituição é exigida pela
legislação especial a elas aplicável
• Perdas no recebimento de créditos decorrentes que não
atendam o Art. 340.
• Multas impostas em lançamento de ofício
Variações Monetárias
IN 1079/2010
As variações monetárias em função da taxa de câmbio, serão
consideradas, para efeito de determinação da base de cálculo
do IRPJ/CSLL/PIS/COFINS quando da liquidação da
correspondente operação, segundo o regime de caixa, ou:
Por opção da pessoa jurídica segundo o regime de
competência.
A opção aplicar-se-á, de forma simultânea, a todo o anocalendário e a todos os tributos referidos
Lucro Presumido
• Apurado trimestralmente, cujo lucro fiscal é
“presumido” tendo em vista o faturamento e
atividade da empresa.
• O limite (teto) anual de receita bruta, para a
empresa poder optar pelo Lucro Presumido,
por força da Lei 12.814/2013, a partir de
01.01.2014, corresponde a R$ 78 milhões e
R$ 6,5 milhões multiplicados pelo número de
meses de atividade do ano-calendário
anterior.
41
Lucro Presumido
• Resumo das principais alíquotas de presunção
Tipo de Atividades
Comércio, Indústria, Serviços Hospitalares,
Transporte de Cargas, Construção por
Empreitada quando houver emprego de
materiais próprios.
Prestação de Serviços de Profissão
Regulamentada, Intermediação de
Negócios e Serviços com faturamento
Superior a R$ 120.000,00.
42
Base de Cálculo
CSLL
Base de Cálculo IRPJ
Lucro Presumido
em 12% com base
nas Receitas
Lucro Presumido em
8% com base nas
Receitas
Lucro Presumido
em 32% com base
nas Receitas
Lucro Presumido em
32% com base nas
Receitas
Tributação com Base no Lucro Arbitrado
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do
ano-calendário, será determinado com base nos critérios do
lucro arbitrado, quando (Lei nº 8.981, de 1995, art. 47, e Lei nº
9.430, de 1996, art. 1º):
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real,
não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e
fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras
exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar
evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros ou
deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive
bancária; ou
b) determinar o lucro real;
Tributação com Base no Lucro Arbitrado
III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária
os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o
Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art. 527;
IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com
base no lucro presumido;
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica
estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua
atividade separadamente do lucro do comitente residente ou
domiciliado no exterior (art. 398);
VI - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as
normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas
utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os
lançamentos efetuados no Diário.
Arbitramento pelo Contribuinte
Art.531. Quando conhecida a receita bruta e desde que
ocorridas as hipóteses do artigo anterior, o contribuinte poderá
efetuar o pagamento do imposto correspondente com base no
lucro arbitrado, observadas as seguintes regras :
I - a apuração com base no lucro arbitrado abrangerá todo o
ano-calendário(...);
II - o imposto apurado na forma do inciso anterior, terá por
vencimento o último dia útil do mês subsequente ao do
encerramento de cada período de apuração
Arbitramento pelo Contribuinte
Art. 532. O lucro arbitrado das pessoas jurídicas quando
conhecida a receita bruta, será determinado mediante a
aplicação dos percentuais fixados para Lucro Presumido (no art.
519) acrescidos de 20%. Que basicamente são:
• 1,6% para atividade de revenda, para consumo, de
combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e
gás natural;
• 16% prestação de serviço de transporte, exceto o de carga
• 32% trinta e dois por cento, para as atividades de serviços em
geral (exceto hospitalares):
• 8% atividades em geral (art.518) não mencionadas no art.
519
Arbitramento pelo Contribuinte
Atividades
Serviço de transporte, exceto o de carga.
Serviços em geral (exceto hospitalares).
Atividades em geral (art.518) não
mencionadas no art. 519
Revenda, para consumo, de combustível
derivado de petróleo, álcool etílico
carburante e gás natural;
Base de Cálculo
Presumido Arbitrado
16,00%
19,20%
32,00%
38,40%
8,00%
9,60%
1,60%
1,92%
Planejamento
Arbitramento
SOLUÇÃO DE CONSULTA No 166, 04/2010
O arbitramento do lucro, por iniciativa do próprio
contribuinte, é aplicável quando conhecida a receita
bruta, desde que ocorrida alguma das hipóteses
relacionadas no art. 530 do RIR, entre elas, a
inexistência de escrituração confiável. Trata-se,
pois, de circunstância excepcional e não de opção a
ser adotada como praxe pelo sujeito passivo. O lucro
arbitrado será obtido pela aplicação de percentuais
diferentes para cada tipo de atividade, conforme os
arts. 518 de 519 do RIR, acrescidos de 20% (vinte por
cento).
EFEITOS DO IFRS / CPC NA
APURAÇÃO DOS TRIBUTOS SOBRE
O LUCRO
Linha do Tem po dos efeitos Tributários do IFRS
Criação do
RTT
Lei
11638
8
Janeiro/
2008
Introdução
IFRS
51
|
Lei
11941
Ampliação do
RTT???
IN 1397
Extinção do
RTT
MP 627
Janeiro/
2008
Setem bro/
2013
N ovem bro/
2013
RTT:
neutralidade
fiscal
=
Contabilidade
2007 x
Contabilidade
IFRS
Utilização da
Contabilidade
2007 para
dividendos,
MEP e JCP
=
potenciais
contingências
Consistência
com a IN
Redução de
contingências
para optantes
Lei
12.973
Eliminação
quase integral
das possíveis
contingências
para optantes
ou não
optantes
Aula 2
• CPC 32
• Introdução Lei 12.973
• Estudo Depreciação
Resenha de Fixação
• Com base nas discussões em aula e no
material de leitura prévia elabore uma
resenha de no mínimo 8 linhas. Abordando:
– Efeitos Fiscais dos ajustes de “IFRS”
– Efeito fiscal nos diferentes tipos de Empresas (EPP,
ME, PME e 11.638)
– Sua opinião: no final, foi bom ou ruim a 12.973
(vide leitura prévia)
CPC 32 / IAS 12 - Imposto de Renda
Corrente e Diferido
Definições de imposto corrente
• Imposto corrente corresponde ao valor de imposto de renda a pagar
(recuperável) em relação ao lucro tributável (prejuízo fiscal) do período.
• Lucro tributável (prejuízo fiscal) corresponde ao lucro (prejuízo) do
período, determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas
autoridades fiscais, sobre o qual se deve computar imposto de renda a
pagar (recuperável).
Reconhecimento de passivos e ativos relativos a imposto
corrente
• O imposto corrente e de períodos anteriores devem ser reconhecidos
como um passivo.
– Se o valor já pago ultrapassar o valor devido para
os referidos períodos, o excedente deverá ser
reconhecido como um ativo.
Definições de imposto diferido
• Imposto diferido passivo corresponde aos valores de imposto de renda a
pagar em períodos futuros sobre diferenças temporárias tributáveis.
• Imposto diferido ativo corresponde aos valores de imposto de renda a
recuperar em períodos futuros sobre:
– Diferenças temporárias dedutíveis
– Prejuízos fiscais não utilizados a compensar
– Créditos fiscais não utilizados a compensar
Diferenças temporárias: exemplos
•
•
•
•
•
Taxas de depreciação diferentes para fins fiscais e contábeis;
Determinadas receitas ou despesas tributadas segundo o regime de caixa;
Reavaliação de ativos para fins contábeis, mas não fiscais;
Alocação de valor justo após uma aquisição;
Existe diferença entre a base fiscal de um ativo no momento do seu
reconhecimento inicial e o seu valor contábil;
• O valor contábil de investimentos em controladas difere da sua base fiscal.
Diferenças Permanentes
• Não geram IR Diferido. Exemplo
– Autuações Fiscais
– Despesa indedutíveis pela Natureza
• Brindes
• Alimentação de Sócios
Base fiscal de um ativo
• A base fiscal de um ativo corresponde ao valor que será dedutível para fins
fiscais em relação aos benefícios econômicos tributáveis a serem obtidos
pela companhia quando esta recuperar o valor contábil do ativo.
• Se os benefícios econômicos não forem tributáveis, a base fiscal de um
ativo corresponderá ao seu valor contábil (não resultando em imposto
diferido).
Base fiscal de um passivo
• A base fiscal de um passivo corresponde ao seu valor contábil, menos
qualquer valor dedutível para fins fiscais em relação ao referido passivo
em períodos futuros.
• No caso de receita recebida antecipadamente, a base fiscal corresponde
ao seu valor contábil, menos qualquer receita que não seja tributável em
períodos futuros.
Exemplo
Ativo fixo
Custo
Contábil
Fiscal
200
200
Depreciação até o presente
50
120
Valor contábil / base fiscal
150
80
A diferença temporária corresponderá a 70 (150 - 80). Se a
alíquota de imposto assumida for de 20%, o imposto
diferido passivo será de 14.
Reconhecimento de imposto diferido
• O imposto diferido passivo deve ser reconhecido para todas as diferenças
temporárias tributáveis.
• O imposto diferido ativo deve ser reconhecido para todas as diferenças
temporárias dedutíveis:
– Desde que seja provável a geração futura de lucro
tributável suficiente para que possa ser utilizado.
• Imposto diferido ativo deve também ser reconhecido para prejuízos fiscais e
créditos fiscais não utilizados a compensar.
Análise do imposto diferido ativo
• A recuperabilidade do imposto diferido ativo deve ser verificada na data
de cada balanço.
• O correspondente valor contábil deverá ser reduzido na extensão em que
não for mais provável a geração de lucro tributável suficiente para permitir
a recuperação do ativo.
• A referida redução deverá ser estornada na extensão em que volte a ser
provável a geração de lucro tributável suficiente para a recuperação do
ativo.
Cálculo de imposto diferido
• O cálculo deverá ser feito considerando as alíquotas de imposto esperadas
a serem aplicadas no período em que o imposto diferido ativo for
realizado ou a passivo liquidado.
– O cálculo deverá considerar as alíquotas de
imposto e leis vigentes ou a entrarem em vigor na
data do balanço.
• Não poderá ser descontado.
Reconhecimento de receitas e despesas de imposto corrente e
diferido
• O imposto corrente e diferido deverá ser
reconhecido como receita ou despesa na
demonstração do resultado, com duas exceções:
– Imposto diferido resultante de uma transação ou evento
reconhecido (no mesmo período ou não) diretamente no
patrimônio líquido deve também ser contabilizado
diretamente no patrimônio líquido.
– Exemplo: reserva de reavaliação.
Mudança no valor contábil de impostos diferidos
• O valor contábil do imposto diferido ativo e passivo poderá ser
modificado devido a:
– Mudanças nas alíquotas de imposto ou legislação
fiscal;
– Reavaliação da recuperabilidade de imposto
diferido ativo; ou
– Mudança na forma esperada de recuperação de
um ativo.
• O imposto diferido resultante deve ser reconhecido na demonstração
do resultado, exceto quando se referir a itens anteriormente
contabilizados no patrimônio líquido.
Apresentação do balanço patrimonial
• Imposto diferido ativo e obrigações relativas a imposto corrente devem
ser apresentados separadamente.
• Imposto diferido ativo e passivo deverá ser sempre contabilizado no longo
prazo.
• Devem ser compensados apenas quando a companhia apresentar direito
legal de utilizar ativos relativos a imposto corrente para compensar
obrigações de imposto corrente e pretender liquidá-las pelo seu valor
líquido.
Divulgação
•
Principais componentes da despesa com imposto, como, por exemplo:
– Despesa com imposto corrente;
– Ajustes de imposto corrente de períodos anteriores;
– Despesa de imposto diferido relativa a:
• Geração ou estorno de diferenças temporárias e
• Mudanças nas alíquotas de imposto ou criação de novos impostos
– Redução da despesa de imposto corrente e diferido
utilizando prejuízo fiscal não anteriormente reconhecido,
crédito fiscal ou diferença temporária de períodos
anteriores;
– A baixa (ou estorno) de um imposto diferido ativo.
Divulgação
• Uma explicação das mudanças nas alíquotas de imposto vigentes
comparadas com aquelas aplicáveis ao período contábil anterior.
• Uma das ou as duas conciliações abaixo, explicando em cada caso como as
alíquotas de imposto aplicáveis são computadas:
– Uma conciliação numérica entre a despesa de
imposto e o resultado da multiplicação do lucro
contábil pelas alíquotas de imposto aplicáveis.
– Uma conciliação numérica entre a alíquota de
imposto efetiva média e as alíquotas de imposto
aplicáveis.
Exercício – Diferenças Temporárias x Permanente
• Com base nas informações a seguir responda qual o valor de Tributo sobre
Lucro Diferido e Corrente:
• - A empresa ABC obteve um Lucro Antes de Imposto de Renda de
24.000.000 (considerar alíquota de 34%)
• - Neste período foram contabilizadas as seguintes despesas:
• a) Despesa com Provisão para Devedores Duvidosos de 1.400.000
• b) Despesas com Multas de transito 59.000
• c) Despesas com Brindes de 100.000
• d) Despesas com Provisão para Contingências Trabalhistas de 2.300.000
Reflexão
• TODA EXCLUSÃO TEMPORÁRIA GERA UMA PERDA DE IR DIFERIDO - POIS
NA PRÁTICA O IR CORRENTE SERÁ MENOR, E SE FAZ NECESSÁRIO
“COMPLEMENTA-LO” COM UMA DEPESA DE IR DIFERIDO
• - POR SUA VEZ, TODA ADIÇÃO GERARÁ UM GANHO DE IR DIFERIDO
(RECEITA/GANHO) POIS, NA PRÁTICA, HAVERÁ UM IR CORRENTE "MAIOR"
DO QUE O IR "CONTÁBIL.
• = Logo a dificuldade se concentra em avaliar se as adições e exclusões
temporárias são de fatos novos ou antigos, pois isto irá definir se será
necessário "baixar um IR Diferido" já registrado anteriormente ou registrar
um novo IR Diferido
• Alternativamente o IR Diferido pode ser calculado desde a base “Zero” a
cada fechamento. Reverte-se a posição anterior e constitui a nova
Lei 12.973/14
Lei 12.973/14
• Objetivo:
– Extinguir do Regime Transitório de Tributação
(RTT)
– Regulamentar os principais efeitos tributários e
fiscais decorrentes da implementação das novas
regras contábeis
– Neutralidade fiscal para os ajustes da nova
contabilidade*
Lei 12.973/14
• Essa lei também trouxe mudança sobre:
– Tributação de lucros auferidos no exterior por
meio de controladas e coligadas, onde manteve a
determinação deve computar na determinação do
lucro real a parcela do ajuste valor do
investimento em controlada, direta ou indireta,
domiciliada no exterior equivalente aos lucros
auferidos
Lei 12.973/14
• Essa lei também trouxe mudança sobre:
– JCP – a partir de 2015 a apuração do JCP deverá
ser, para todas as empresas, feita com base no
Patrimônio Líquido definido pelas novas regras
contábeis
Lei 12.973/14
• IR na distribuição de dividendos lucro contábil
excedente ao fiscal)
Período
2008 a 2013
Tratamento
RTT - Optantes e não optantes:
isentos
2014
Optantes: isentos. Não optantes:
excedente ao “lucro fiscal” pode
ser tributado
A partir de 2015 Isentos
Imobilizado
Depreciação
• A questão da depreciação gerou inúmeras dúvidas sobre o
assunto desde a lei 11.638/2008, à 11.941/2009 e,
atualmente, à lei 12.973/2014.
• Para fins tributários, as empresas precisam seguir o que trata
o artigo 309 do decreto 3.000/99 “A quota de depreciação
registrável na escrituração como custo, ou despesa
operacional, será determinada mediante a aplicação da taxa
anual de depreciação sobre o custo de aquisição dos bens
depreciáveis”
Depreciação
Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964. art;57
–
Art. 57. Poderá ser computada como custo ou encargo, em cada
exercício, a importância correspondente à diminuição do valor dos
bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e
obsolescência normal.
–
§ 1o A quota de depreciação dedutível na apuração do imposto
será determinada mediante a aplicação da taxa anual de depreciação
sobre o custo de aquisição do ativo.
(Redação dada pela Lei nº
12.973, de 2014) (Vigência)
–
§ 2º A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo
durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo
contribuinte, na produção dos seus rendimentos.
Depreciação
Custo de
Aquisição
Valor
depreciável
(CPC 27)
Depreciação
–
§ 3º A administração do Imposto de Renda publicará periodicamente
o prazo de vida útil admissível a partir de 1º de janeiro de 1965, em
condições normais ou médias, para cada espécie de bem, ficando
assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota
efetivamente adequada às condições de depreciação dos seus bens,
Vigente
desde que faça a prova dessa adequação, quando adotar taxa
diferente.
–
§ 4º No caso de dúvida, o contribuinte ou a administração do
imposto de renda poderão pedir perícia do Instituto Nacional de
Tecnologia, ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou
tecnológica, prevalecendo os prazos de vida útil recomendados por
essas instituições, enquanto os mesmos não forem alterados por
decisão administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas,
igualmente, em laudo técnico idôneo.
Depreciação
• Dentro desta situação, onde o valor da depreciação contábil é
um e, o valor fiscal é outro, surgiu o RTT lei 11.941/2009,
fazendo com que esta diferença contábil seja anulada para
fins fiscais.
• A lei 12.973/2014 atualizou o valor mínimo de depreciação,
que antes era de 326,61 para 1.200,00 e extinguiu o RTT.
Depreciação
Até 2007:
Até 31/12/2007, na contabilidade só era registrada a Despesa
com Depreciação Fiscal tendo como parâmetro o
Regulamento do Imposto de Renda, Decreto 3.000/1999, art.
305 a 329, aplicando a Tabela de Depreciação, conforme a IN162/98.
http://www.afixcode.com.br/depreciacao-ativo-imobilizado2015/#ixzz3mgJdkA4F
Depreciação
A partir de 2010:
A partir de 2010, todas as empresas, sem exceção, passaram a
ser obrigadas a registrar, na contabilidade, a Depreciação
Econômica, com base no CPC 27 e não mais pela Depreciação
Fiscal, IN-162/98.
A partir de então passou a coexistir a:
• Depreciação Econômica Estimada para efeitos contábeis.
• Depreciação Fiscal para efeito de tributação do IR/CSLL, de
acordo com o art. 309 do RIR/99 e IN 162/98.
http://www.afixcode.com.br/depreciacao-ativo-imobilizado-2015/#ixzz3mgJl2AIe
Depreciação
• A Lei 11.941/2009 (Lei Fiscal) manda anular os efeitos da
depreciação econômica feito à maior ou à menor em relação
à Depreciação Fiscal, para efeito de apuração do Lucro Real e
da Contribuição Social sobre Lucro.
• Com o advento da Lei 12.973/2014 o RTT foi extinto,
portanto, a partir de janeiro 2015 as diferenças deverão ser
demonstradas através da ECF – Escrituração Contábil Fiscal e o
Sped Contábil, onde o fisco poderá observar o padrão contábil
utilizado pela empresa e a forma de cálculo utilizado para o
IRPJ e CSLL através do bloco “M” e-LALUR e e-LACS, dentro da
escrituração ECF – Escrituração Contábil e Fiscal
: http://www.afixcode.com.br/depreciacao-ativo-imobilizado-2015/#ixzz3mgK8S5tJ
Depreciação
Art. 40 - A Lei 12.973
permiti que a diferença entre a
base nos critérios fiscais, seja excluída na apuração do lucro
real e da base de cálculo da CSLL.
A partir do período que a depreciação acumulada fiscal atingir
o custo de aquisição do ativo, a depreciação societária deverá
ser adicionada
Depreciação
Lei 12.973/14 - Seção XVII
Depreciação - Exclusão no e-Lalur
Art. 40. O art. 57 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964, passa a vigorar com as seguintes
alterações:
(Vigência)
“Art. 57. ........................................................................
§ 1o A quota de depreciação dedutível na apuração do imposto será determinada mediante
a aplicação da taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição do ativo.
..............................................................................................
§ 15. Caso a quota de depreciação registrada na contabilidade do contribuinte seja menor
do que aquela calculada com base no § 3o, a diferença poderá ser excluída do lucro líquido
na apuração do lucro real, observando-se o disposto no § 6o.
§ 16. Para fins do disposto no § 15, a partir do período de apuração em que o montante
acumulado das quotas de depreciação computado na determinação do lucro real atingir o
limite previsto no § 6o, o valor da depreciação, registrado na escrituração comercial, deverá
ser adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação do lucro real.” (NR)
Depreciação
Diferenças entre taxas (agora)
• Contábil menor que o fiscal – Contribuinte pode excluir a
diferença (benefício dado pela Lei.12.973 ) – se excluir haverá
diferenças de base
• Contábil maior que o fiscal – Contribuinte poderia manter
esse valor para fins fiscais e sustentar com base no inciso 3 da
Lei 4.506/64 Art. 57 (Vigente). – não haverá diferenças de base
– Existem casos ainda de autação dessa prática – o que não faz sentido
legalmente…
Depreciação
• Desconto do PIS e COFINS
• Art. 54 Lei 12.973
– É vedado o uso dos Custos dos Empréstimos e dos Custos de
desativação na base da depreciação que gera crédito no regime não
cumulativo.
Exemplo: Depreciação
A Lei 12.973 permite que a diferença entre a depreciação
registrada na contabilidade societária, quando esta for menor, e
aquela calculada com base nos critérios fiscais, seja excluída na
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Exemplo:
Um Veículo é adquirido por R$ 300,000. Para fins fiscais a taxa de
depreciação anual é de 20%, contudo a Empresa estima a vida
útil do mesmo bem em 10 anos, ou seja, 10% ao ano. No Ano I
essa empresa registrou 100.000 receita líquida e 30 mil de CMV
Exemplo: Depreciação
Vamos Apurar o IRPJ e CSLL Corrente, bem como Diferido
Depreciação
Ano
Fiscal
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
20%
Depreciação Acumulada
60.000,00
120.000,00
180.000,00
240.000,00
300.000,00
Contabil
10%
Saldo Líquido Deprec M
240.000,00 60.000,00
180.000,00 60.000,00
120.000,00 60.000,00
60.000,00 60.000,00
60.000,00
Depreciação Acumulada
30.000,00
60.000,00
90.000,00
120.000,00
150.000,00
180.000,00
210.000,00
240.000,00
270.000,00
300.000,00
Saldo Líquido Deprec M
270.000,00
30.000,00
240.000,00
30.000,00
210.000,00
30.000,00
180.000,00
30.000,00
150.000,00
30.000,00
120.000,00
30.000,00
90.000,00
30.000,00
60.000,00
30.000,00
30.000,00
30.000,00
30.000,00
Exemplo: Depreciação
LALUR
LAIR
40.000,00
Exclusão
Dif Depreciação Base Fiscal
100.000
-30.000
70.000
- 30.000,00
"Lucro Real"
10.000,00
IR
DRE
Receita
CMV
Lucro Bruto
34% - 3.400,00
“Benefício Fiscal” dado
pelo Art. 40 da Lei
12.973/14, que adiciona
ao art. 57 da Lei no
4.506/64 o § 15
Depreciação
LAIR
IR Corrente
IR Diferido
LL
- 30.000,00
40.000,00
- 3.400,00
- 10.200,00
26.400,00
Exemplo: Depreciação
Outro Exemplo - CTaxi Áereo possui um Helicóptero no valor de
5.000.000
Para fins fiscais a taxa de depreciação anual é de 10%, contudo a
Empresa estima a vida útil do mesmo bem em 6 anos, ou seja,
17% ao ano. No Ano I essa empresa registrou 2.000.000 receita
líquida e 1.000.000 mil de CMV
• Irá gerar diferenças de Bases?
– Adicionar (pró fisco) – geraria diferença
– Não adicionar – base legal – não gera diferença
Exemplo: Depreciação
Depreciação
Ano
Fiscal
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
10%
Depreciação Acumulada
500.000
1.000.000
1.500.000
2.000.000
2.500.000
3.000.000
3.500.000
4.000.000
4.500.000
5.000.000
Contabil
17%
Saldo Líquido Deprec M
4.500.000 500.000
4.000.000 500.000
3.500.000 500.000
3.000.000 500.000
2.500.000 500.000
2.000.000 500.000
1.500.000 500.000
1.000.000 500.000
500.000 500.000
500.000
Depreciação Acumulada
833.333
1.666.667
2.500.000
3.333.333
4.166.667
5.000.000
Saldo LíquidoDeprec M
4.166.667
833.333
3.333.333
833.333
2.500.000
833.333
1.666.667
833.333
833.333
833.333
833.333
Exemplo: Depreciação
LALUR
LAIR
166.666,67
Adição
Depreciação Base Fiscal
333.333,33
"Lucro Real"
500.000,00
IR
DRE
Receita
CMV
Lucro Bruto
Depreciação
- 833.333,33
34% - 170.000,00
LAIR
Adicionar = pró-fisco
Não adicionar =
Base Lei 4.506 Art.
57 – inciso 3
2.000.000
-1.000.000
1.000.000
IR Corrente
166.666,67
- 170.000,00
IR Diferido
113.333,33
LL
110.000,00
Exemplo: Depreciação
No Exemplo anterior estamos sendo “pró fisco” uma vez que a Lei permite
que a empresa compute a depreciação econômica para fins fiscais (mediante
comprovação).
Academicamente o exemplo anterior estaria “errado”, se sustentável por
Laudo. Ele objetiva apenas ilustrar o cenário “pró fisco”. A Empresa poderia
não adicionar e não teria diferenças de bases, mas devendo sustentar as taxas
aplicadas por meio de Laudo ou Estudo aplicável.
Algumas empresas, por receio, adicionam e são pró-fisco.
Exercício
Com base nas informações a seguir responda qual o valor de Tributo sobre
Lucro Diferido e Corrente:
- A empresa ABC obteve um Lucro Antes de Imposto de Renda de 24.000.000
(considerar alíquota de 34%)
- Neste período foram contabilizadas as seguintes despesas:
a) Despesa com Provisão para Devedores Duvidosos de 1.400.000
b) Despesas com Multas de transito 59.000
c) Despesas com Brindes de 100.000
d) Despesas com Provisão para Contingências Trabalhistas de 2.300.000
E) Despesa com variação cambial de 1.900.000 (não realizada) – empresa
adota regime de caixa
F) Essa empresa possui despesas com depreciação de 750.000. Aplicando a
Tabela fiscal a depreciação seria de 500.000 para esses mesmos bens*
Efetue: Apuração do IR Corrente e Diferido
Aula 3
• Lei 12.973/14 x CPC 32
• Estudo
– Custo de Empréstimos
– Desativação
– Fixação através de exercícios
Exercício 2.1- Acelerada
A Empresa ABC apresentou os seguintes lucros contábeis:
Ano 1
Ano 2
Ano 3
Ano 4
Ano 5
Lucro
2.000.000
3.000.000
4.000.000
5.000.000
6.000.000
A empresa possui registrada em cada ano
Despesas com Depreciação de 3.300.000
referentes à ativos com 5 anos de vida útil
e que foram adquiridos todos no primeiro
dia do ANO 1. A empresa utiliza o benefício
de Depreciação Acelerada por trabalhar em
três turnos. Ou seja, para fins fiscais
depreciará em 2,5 anos
Pede-se:
Apure o IR corrente e o IR Diferido de cada Ano.
Custos de Empréstimos
• Permitir a capitalização dos juros e outros encargos
associados a empréstimos no valor do ativo imobilizado.
• Permitir a exclusão dos juros e encargos capitalizados na
apuração do lucro real do período em que incorrerem,
devendo a parcela excluída ser adicionada na apuração do
lucro real do período em que o ativo imobilizado for realizado.
Custos de Desativação
• Restringir a dedutibilidade dos custos estimados desativação,
para fins do IRPJ e da CSLL, somente à sua efetiva realização..
Exercício
• A Empresa Soluna apresentou o seguinte lucro antes de
imposto de renda:
Receita Líquida
Custo Bruto
Lucro Bruto
Despesas Operacionais
Receita de Variação Cambial
LAIR
29.000.000
-9.000.000
20.000.000
-13.000.000
7.000.000
14.000.000
Exercício
• Sabe-se
– A empresa possui 300.000 de valores relacionados a multas de
transito
– A empresa foi autuada pelo Fiscal de IR em 1.300.000 referem a
multas de ofício
– A empresa adota o regime de caixa e a variação cambial refere-se à
um contas a receber não realizado
– A empresa possui depreciação acelerada a 100% (ou seja, dos 500.000
reais na contabilidade, 1.000.000 são considerados pelo fisco)
– A Empresa incorreu em 200.000 mil reais de juros de empréstimos, os
quais foram capitalizados em ativos em construção
– A Empresa possui Incentivo Fiscal da Lei do Bem é tomou
dedutibilidade adicional de 300.000 reais (ou seja, contabil = 300.000,
fiscal:600.000
Exercício - Desativação
• No ano X uma Empresa apresentou lucro antes de IR de R$
100.000.
• Sabe-se que a vida útil contábil é a mesma que a fiscal para
todos os ativos.
• No dia 01.01.X um ativo no valor de 20.000 reais começou a
ser depreciado. No ano a depreciação deste item foi de 2.000
reais. Sabe-se que o custo deste bem é composto por 3.000
referente a desativação.
• Apura o Tributo sobre o Lucro
Arrendamento Mercantil
Arrendamento Mercantil
• Vedar, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, a inclusão, no
custo de produção dos bens ou serviços da arrendatária, dos
encargos de depreciação, amortização ou exaustão gerados
por bem objeto de arrendamento mercantil.
• Nessa hipótese, a arrendatária deverá adicionar o respectivo
encargo no período de apuração em que ele for apropriado
como custo de produção.
Arrendamento Mercantil
• Desde o advento da Lei nº 11.638/07, os bens objeto de
arrendamento mercantil financeiro devem ser registrados,
para fins contábeis, no balanço da entidade arrendatária e,
por esta, depreciados, amortizados ou exauridos
contabilmente (embora esta não detenha o título jurídico
sobre o bem arrendado).
Arrendamento Mercantil
• A Lei nº 12.973/14 estabeleceu a primazia da forma jurídica,
mantendo, portanto, o tratamento fiscal já aplicável às
referidas operações de arrendamento mercantil no âmbito do
extinto RTT:
– Dedutibilidade, para fins fiscais, dos encargos de depreciação,
exaustão e amortização no âmbito da arrendadora,
– Dedutibilidade da contraprestação de arrendamento no âmbito da
arrendatária
Exercício em Grupo
• A Empresa ALPHA LOCADORA obteve um lucro antes de
imposto de renda e contribuição social no valor de 30.000 no
ano de X1. Em 01.01.X1 a empresa contratou um Leasing de
um veículo com prazo de 36 meses (parcelas de 2.050).
Geralmente os veículos são substituídos após 36 meses de
uso.A vida útil deste ativo é de aproximadamente 36 meses. O
valor do bem no mercado é de 60.000.
• Este ativo é contabilizado como Leasing Financeiro de acordo
com o CPC 06:
– D – Veículos (Ativo Permanente; Imobilizado) 60.000
– D – Juros a Apropriar (conta redutora; Financiamentos – Leasing;
Passivo Circulante) 13.800
– C – Financiamentos – Leasing (Passivo Circulante) 12 parcelas 73.800
Exercício em Grupo
• De acordo com o item 25 do Pronunciamento Contábil no. 06
“…O encargo financeiro deve ser imputado a cada período
durante o prazo do arrendamento mercantil…”. Neste caso a
foi contabilizado o valor de $ 7.306,36 como juros ano de X1.
• O ativo foi depreciado de acordo com a vida útil
• Pede-se:
– Apure o IR corrente e o IR Diferido.
Teste de Recuperabilidade
Teste de Recuperabilidade
• Art. 32. O contribuinte poderá reconhecer na apuração do
lucro real somente os valores contabilizados como redução ao
valor recuperável de ativos que não tenham sido objeto de
reversão, quando ocorrer a alienação ou baixa do bem
correspondente.
• Parágrafo único. No caso de alienação ou baixa de um ativo
que compõe uma unidade geradora de caixa, o valor a ser
reconhecido na apuração do lucro real deve ser proporcional
à relação entre o valor contábil desse ativo e o total da
unidade geradora de caixa à data em que foi realizado o teste
de recuperabilidade.
Exercício 4.1
A Empresa ASA BRANCA transportes iniciou suas operações em X15 e obteve
um Lucro de R$ 24.333.123 antes de Impostos neste período , que é
composto por:
- Despesas com Brindes 45.000
- Despesas com Multas de Transito 300.000
- Despesa com Provisão de Perda de Valor Recuperável de Ativo R$ 1.500.000
A Empresa possui uma frota de 15 caminhões próprios no valor de 600.000
cada, depreciáveis em 3 anos conforme Laudo de Vida útil obtido pela
Empresa. A Empresa espera conseguir vender essas caminhões ao preço
de 200.000 reais cada, ao final do 3 ano.
A Empresa contratou em 01.01.X15 cinco leasings de caminhões idênticos aos
adquiridos, com prazo de 36 meses. Valor da Parcela de R$ 110.000 para
(TOTAL DE 3,960,000 PARA os 5 caminhões).
Em X15 incorreu R$ 292.857 de despesas de juros relacionados aos
Caminhões objeto de Leasing, conforme CPC 06.
- Apure o IR do período e elabore a Conciliação do IR conforme IAS 12
Aula 4
• Lei 12.973/14 x CPC 32
• Estudo
– Custo de emissão de ações
– Fixação através de exercícios
Custo na Emissão de Ações
Custo na Emissão de Ações
• Art. 38-A. Os custos associados às transações destinadas à
obtenção de recursos próprios, mediante a distribuição
primária de ações ou bônus de subscrição contabilizados no
patrimônio líquido, poderão ser excluídos, na determinação
do lucro real, quando incorridos.“
• "Art. 38-B. A remuneração, os encargos, as despesas e
demais custos, ainda que contabilizados no patrimônio
líquido, referentes a instrumentos de capital ou de dívida
subordinada, emitidos pela pessoa jurídica, exceto na forma
de ações, poderão ser excluídos na determinação do lucro
real e da base de cálculo de Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido quando incorridos.
Custo na Emissão de Ações
• § 1o No caso das entidades de que trata o § 1o do art. 22 da
Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991*, a remuneração e os
encargos mencionados no caput poderão, para fins de
determinação da base de cálculo das contribuições para o
PIS/Pasep e Cofins, ser excluídos ou deduzidos como despesas
de operações de intermediação financeira.
* bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas
econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de
crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores
mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito,
empresas de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros
privados e de crédito e entidades de previdência privada abertas e fechadas
Exercício para prática
• A Empresa ABC obteve um lucro no ano 0 de 30.000.000.
• Sabe-se que a empresa possui IR Diferido ativo de 442.000
sobre provisão de contingências de 1,3 mi. Neste ano a
empresa foi condenada a pagar 600.000 sobre parte dessas
contingências, restando um saldo de 700.000 mil reais ao final
do ano I.
• Considere-se que no fim do ano 0 tenha captado de $
1.000.000,00 através de subscrição de ações primárias. Para
tal captação incorram custos de emissão no montante de $
108.695,18.
• Pede-se
– Apure o IR do Período 0 e realize a conciliação do IR conforme CPC 32
Aula 5
• Lei 12.973/14 x CPC 32
• Estudo
– AVP
– Ajuste a Valor Justo
– Fixação através de exercícios
“Ajuste a Valor Presente”
AVP
• Lei nº 12.973/2014 estabelece que na receita bruta incluemse os juros decorrentes do ajuste a valor presente, de que
trata o inciso VIII do art. 183 da LSA. Sendo assim, tem-se que
a receita bruta deve ser mensurada pelo seu valor nominal
– Lucro Real
– Lucro Presumido
• Garante imunidade tributária
AVP
• Exigência de controle contábil por meio de subconta no caso
de aquisição a prazo de ativo.
– Isto se mostrou necessário principalmente nos casos de imobilizados
que serão realizados muito tempo depois de sua aquisição.
– Na hipótese em que os valores objeto de AVP forem incorporados ao
custo de produção de bens ou serviços, a neutralização dos efeitos do
AVP foi feita de forma aproximada. Este é o caso dos incisos II, III e V
do caput do art. 5º (em relação ao inciso III, quando a depreciação,
amortização ou exaustão for classificada como custo de produção).
• Esta simplificação foi necessária para evitar que a pessoa
jurídica tivesse que manter dois sistemas de contabilidade de
custos.
Exercício Básico AVP
• VENDA DE MERCADORIA A
PRAZO
• Data da venda: 01/01/20x4
• Valor da venda: R$ 121.000
Vencimento: 31/12/20x5
• Custo da mercadoria vendida:
R$ 60.000
• Taxa de desconto: 10% ao ano
• AVP R$ 21.000
• PJ tributada pelo Lucro Real
Anual .
Considerando que ocorreu apenas
essa transação, apure o IR em
31.12.20x4 conforme CPC 32.
DRE
RECEITA
CMV
LUCRO BRUTO
100.000
-60.000
40.000
RECEITA DE JUROS
10000
LAIR
50.000
Avaliação com Base no Valor
Justo (AVJ)
AVJ
• Alguns elementos do ativo ou do passivo podem ser avaliados
com base no valor justo (AVJ). Os casos mais comuns são:
– aplicações em instrumentos financeiros mantidos para negociação ou
disponíveis para venda (art. 183 da LSA e Pronunciamento Técnico CPC
38),
– ativos biológicos e produtos agrícolas (Pronunciamento Técnico CPC
29),
– propriedades para investimento (Pronunciamento Técnico CPC 28) e
ativos e passivos adquiridos em combinação de negócios
(Pronunciamento Técnico CPC 15).
AVJ
• A AVJ é uma mensuração a valores externos da entidade,
basicamente, pautada na perspectiva dos participantes do
mercado sobre o valor do ativo ou passivo a ser avaliado.
• O fato é que, em maior ou menor grau, a definição do valor
justo é realizada com base em critérios subjetivos, e dado seu
reflexo tributário nas mais diversas situações, a Lei nº
12.973/2014 procurou neutralizar os efeitos tributários da AVJ
AVJ
• Art. 13 e 14 Neutralizar os efeitos do ganho/perda na AVJ na
tributação com base no lucro real.
• Permitiu-se o diferimento da tributação seja evidenciado
contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo.
• Caso seja evidenciado em subconta, o ganho decorrente da
AVJ será tributado à medida que o ativo for realizado, ou
quando o passivo for liquidado ou baixado.
AVJ
• Determinou-se que a perda somente poderá ser computada
na determinação do lucro real à medida que o ativo for
realizado, ou quando o passivo for liquidado ou baixado, e
desde que a redução no valor do ativo ou aumento no valor
do passivo seja evidenciado contabilmente em subconta
vinculada ao ativo ou passivo
AVJ
Lucro Presumido
• Determinou-se que os ganhos na AVJ não integrarão a base de
cálculo do imposto, no momento em que forem apurados. No
caso de ativos que sejam posteriormente alienados, a receita
ou o ganho relativos à alienação deverão ser normalmente
tributados.
AVJ
Pis e Cofins Não Cumulativo
• Determinou-se que, no cálculo dos créditos, os ganhos e
perdas na AVJ não serão considerados como parte integrante
do valor do ativo.
Exercício AVJ
A Empresa Rosário Ltd. apresentou a seguinte DRE no ano 1.
DRE
Receita Líquida
(-) CMV
Lucro Bruto
Despesas Operacionais
Ganho na Mensuração a Valor Justo das
Propriedades para Investimento
LAIR
ANO 1
-
4.000
2.000
2.000
-
2.000
1.000
1.000
Nesse ano a empresa registrou o ganho relativo à um imóvel que estava
completamente depreciado e que foi reclassificado nesse período para
propriedade para investimento
Exercício AVJ
Apure o IR corrente e Diferido no ano 1.
Considere hipoteticamente que no ano 2 tal imóvel foi
vendido pelo valor de 1.000 e não ocorreram outras
transações na Empresa. Qual o valor do IR diferido e
corrente?
Exercício AVJ - Grupo
Em X1 a Empresa SPT obteve um Lucro Antes de Imposto de Renda de 22.900.000
- Neste período foram contabilizadas 24 milhões em despesas operacionais, valendo destacar:
Despesa com Provisão para Devedores Duvidosos de 1.400.000
Despesas com Multas de transito 55.000
Despesas com Brindes de 90.000
Despesas com Provisão para Contingências Trabalhistas de 1.300.000
Depreciação Contábil de 3.300.000.
A empresa possui depreciação acelerada a 100% (ou seja, dos 3.300.000 reais na contabilidade, 6.600.000 são
considerados pelo fisco)
- Neste período foi contabilizada uma receita de variação cambial não realizada no valor de 2.900.000. A empresa
adota o regime de Caixa para as variações cambiais.
- A Empresa incorreu em 500.000 mil reais de juros de empréstimos, os quais foram capitalizados em ativos em
construção.
- A Empresa possuía um terreno pelo valor de 1.000.000. Neste período a empresa passou a registrar terrenos por
seu valor justo, de acordo com o IAS 16. A propriedade foi reavaliada de acordo com o IAS 16 e seu valor de livros
contabilizado passou de R$ 1.000.000 para R$ 2.500.000.
- A empresa realizou um ajuste a valor presente de 2.900.000 (redutora de receita) sobre as vendas do período, e
reconheceu juros sobre contas a receber inicialmente ajustados a valor presente no valor de 1.500.000
Pede-se
Apurar IR com as alíquotas de 34%
Calcular IR Diferido
Preparar conciliação do IR
Aula 6
• Lei 12.973/14 x CPC 32
• Estudo
– Subvenções
• Fixação através de exercícios
• Atividade Intermediária
Subvenções Para Investimento
Subvenções
• Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante
isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e
as doações feitas pelo poder público não serão computadas
na determinação do lucro real, desde que seja registrada em
reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404,
de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser
utilizada para:
(Vigência)
– I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido
totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da
Reserva Legal; ou
– II - aumento do capital social.
Subvenções
– § 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá
recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
– § 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas
caso não seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação
diversa da que está prevista no caput, inclusive nas hipóteses de:
• I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos;
• II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social,
nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior
capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a
incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes
de doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou
• III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
Subvenções
– § 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo
contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de
doações e de subvenções governamentais e, nesse caso, não puder ser
constituída como parcela de lucros nos termos do caput, esta deverá
ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
Aula 7
• Lei 12.973/14 x CPC 32
• Estudo
– Subvenções
• Fixação através de exercícios
• Atividade Intermediária
Despesas Pré-Operacionais ou
Pré-Industriais
Despesas Pré-Operacionais
• Art. 11. Para fins de determinação do lucro real, não serão
computadas, no período de apuração em que incorridas, as
despesas:
(Vigência)
• I - de organização pré-operacionais ou pré-industriais,
inclusive da fase inicial de operação, quando a empresa
utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas
instalações; e
• II - de expansão das atividades industriais.
Despesas Pré-Operacionais
• Parágrafo único. As despesas referidas no caput poderão ser
excluídas para fins de determinação do lucro real, em quotas
fixas mensais e no prazo mínimo de 5 (cinco) anos, a partir:
• I - do início das operações ou da plena utilização das
instalações, no caso do inciso I do caput; e
• II - do início das atividades das novas instalações, no caso do
inciso II do caput.
Despesas Pré-Operacionais ou
Pré-Industriais
Despesas Pré-Operacionais
• Art. 11. Para fins de determinação do lucro real, não serão
computadas, no período de apuração em que incorridas, as
despesas:
(Vigência)
• I - de organização pré-operacionais ou pré-industriais,
inclusive da fase inicial de operação, quando a empresa
utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas
instalações; e
• II - de expansão das atividades industriais.
Despesas Pré-Operacionais
• Parágrafo único. As despesas referidas no caput poderão ser
excluídas para fins de determinação do lucro real, em quotas
fixas mensais e no prazo mínimo de 5 (cinco) anos, a partir:
• I - do início das operações ou da plena utilização das
instalações, no caso do inciso I do caput; e
• II - do início das atividades das novas instalações, no caso do
inciso II do caput.
Ex. Subvenções
– Exercício 11
Amortização do Intangível
Amortização do Intangível
• Art. 41. A amortização de direitos classificados no ativo não
circulante intangível é considerada dedutível na determinação
do lucro real, observado o disposto no inciso III do caput do
art. 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
1995.
(Vigência)
Amortização do Intangível
• Art. 42. Poderão ser excluídos, para fins de apuração do lucro
real, os gastos com desenvolvimento de inovação tecnológica
referidos no inciso I do caput e no § 2o do art. 17 da Lei
no 11.196, de 21 de novembro de 2005, quando registrados
no ativo não circulante intangível, no período de apuração em
que forem incorridos e observado o disposto nos arts. 22 a 24
da referida Lei.
(Vigência)
• Parágrafo único. O contribuinte que utilizar o benefício
referido no caput deverá adicionar ao lucro líquido, para fins
de apuração do lucro real, o valor da realização do ativo
intangível, inclusive por amortização, alienação ou baixa.
Amortização do Intangível
– Poderão ser amortizados o capital aplicado na aquisição de direitos
cuja existência ou exercício tenha duração limitada, ou de bens, cuja
utilização pelo contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente
limitado, tais como (RIR/1999, art. 325, inciso I):
• patentes de invenção, fórmulas e processos de fabricação, direitos autorais,
licenças, autorizações ou concessões;
• investimento em bens que, nos termos da lei ou contrato que regule a concessão
de serviço público, devem reverter ao poder concedente, ao fim do prazo da
concessão, sem indenização;
• custo de aquisição, prorrogação ou modificação de contratos e direitos de qualquer
natureza, inclusive de exploração de fundo de comércio;
• custo das construções ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens
de terceiros, quando não houver direito ao recebimento de seu valor;
• o valor dos direitos contratuais de exploração de florestas por prazo determinado,
na forma do art. 328 do RIR/1999.
Combinações de Negócios
Registro Inicial
Highlgths
• Nas aquisições e reorganizações societárias deverão ser feitos três
registros destacados: o custo de aquisição a mais valia (diferença entre o
valor justo e o valor de
aquisição) e o ágio apurado com base em rentabilidade futura (somente
este ágio é que será dedutível.
• A Lei estabelece prazos e condições para a dedução do novo ágio por
rentabilidade futura (goodwill) na hipótese de a empresa absorver
patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual
detinha participação societária adquirida com goodwill.
• Esclarece que a dedutibilidade do goodwill só é admitida nos casos em
que a aquisição ocorrer entre empresas independentes.
Combinações de Negócios
• "Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor
de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da
participação, desdobrar o custo de aquisição em:
• I – Custo da Aquisição
• II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença
entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na
proporção da porcentagem da participação adquirida, e
o valor de que trata o inciso I do caput; e
• III - ágio por rentabilidade futura (goodwill), que
corresponde à diferença entre o custo de aquisição do
investimento e o somatório dos valores de que tratam
os incisos I e II do caput.
Combinações de Negócios
• § 1o Os valores de que tratam os incisos I a III do caput serão
registrados em subcontas distintas.
• § 3o O valor de que trata o inciso II do caput deverá ser baseado em laudo
elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na
Secretaria da Receita Federal do Brasil ou cujo sumário deverá ser
registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, até o último
dia útil do 13o (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da
participação.
Combinações de Negócios
• § 5o A aquisição de participação societária sujeita à avaliação
pelo valor do patrimônio líquido exige o reconhecimento e a
mensuração:
– I - primeiramente, dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos
assumidos a valor justo; e
– II - posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do
ganho proveniente de compra vantajosa.
• Diferimento do Ganho
6o O ganho proveniente de compra vantajosa de que trata o § 5o, que
corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida,
na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de
aquisição do investimento, será computado na determinação do lucro
real no período de apuração da alienação ou baixa do investimento.
Combinações de Negócios
Subsequente
Combinações de Negócios
• Art. 24-A. A contrapartida do ajuste positivo, na participação
societária, mensurada pelo patrimônio líquido, decorrente da
avaliação pelo valor justo de ativo ou passivo da investida,
deverá ser compensada pela baixa do respectivo saldo da
mais-valia de que trata o inciso II do caput do art. 20.
– § 1o O ganho relativo à contrapartida de que trata o caput, no caso de
bens diferentes dos que serviram de fundamento à mais-valia de que
trata o inciso II do caput do art. 20, ou relativo à contrapartida
superior ao saldo da mais-valia, deverá ser computado na
determinação do lucro real, salvo se o ganho for evidenciado
contabilmente em subconta vinculada à participação societária, com
discriminação do bem, do direito ou da obrigação da investida objeto
de avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a
determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada
período.
Combinações de Negócios
• § 2o O valor registrado na subconta de que trata o § 1o será
baixado à medida que o ativo da investida for realizado,
inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão,
alienação ou baixa, ou quando o passivo da investida for
liquidado ou baixado, e o ganho respectivo não será
computado na determinação do lucro real nos períodos de
apuração em que a investida computar o ganho na
determinação do lucro real.
• § 3o O ganho relativo ao saldo da subconta de que trata o §
1o deverá ser computado na determinação do lucro real do
período de apuração em que o contribuinte alienar ou
liquidar o investimento.
Combinações de Negócios
• Art 24.b
• § 3o A perda relativa ao saldo da subconta de que trata o §
1o poderá ser computada na determinação do lucro real do
período de apuração em que o contribuinte alienar ou
liquidar o investimento.
• § 4o Na hipótese de não ser evidenciada por meio de
subconta na forma prevista no § 1o, a perda será considerada
indedutível na apuração do lucro real.
"Redução da Mais ou MenosValia e do Goodwill”
Redução por Impairment
• Art. 25. A contrapartida da redução dos valores de que
tratam os incisos II e III (mais valia de ativos e goodwill)
do caput do art. 20 não será computada na determinação do
lucro real, ressalvado o disposto no art. 33.
Dedutibilidade do Ágio
Dedutibilidade do Ágio
• A Parcela relativa ao Goodwill poderá ser excluída da
apuração do Lucro Real em caso de Incorporação, Cisão ou
Fusão onde o PL incorporado contenha tal Goodwill
• Necessário a existência do Laudo, livro de vícios e feito por
profissional independente e protocolado em até 13 meses
após a aquisição.
• O aproveitamento somente será possível em relação às
participações societárias adquiridas por meio de transações
entre partes independentes.
Dedutibilidade do Ágio
• Art. 22 (goodwill)
• O saldo do goodwill na data da aquisição da participação
societária poderá ser excluído para fins de apuração do lucro
real à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para
Menos Valia
• Art. 20 - Menos Valia
• O saldo da menos valia na data da aquisição da participação
societária deverá integrar o custo do bem ou direito que lhe
deu causa, para efeito da determinação do ganho ou perda de
capital, da depreciação, exaustão ou amortização.
Mais valia
• Art. 20 (mais valia)
• O saldo da mais valia na data da aquisição da participação
societária poderá integrar o custo do bem ou direito que lhe
deu causa, para efeito da determinação do ganho ou perda de
capital, da depreciação, exaustão ou amortização.
Ganho em Compra Vantajosa
Ganho em Compra Vantajosa
• Art. 23. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra,
em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha
participação societária adquirida com ganho proveniente de
compra vantajosa, conforme definido no § 6o do art. 20 do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, deverá
computar o referido ganho na determinação do lucro real dos
períodos de apuração subsequentes à data do evento, à razão
de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do
período de apuração.
Exemplo IR Diferido - Combinações
Em 01.01.x1 a Empresa SBC adquiriu a empresa XPTO pelo valor de 100
milhões, pago em reais.
Neste momento foi apurado que o valor contábil da empresa (PL) era de 20
milhões. Foram identificadas mais/(menos) valias, distribuído da seguinte
forma:
• Ativo Imobilizado:
20 mi
• Marcas:
30 mi
• Patentes válidas por 10 anos:
10 mi
Adicionalmente foi avaliado 10 mi relacionados a Passivos Contingentes
fiscais.
Exemplo IR Diferido - Combinações
Qual o IR Diferido da Combinações de Negócios?
Qual o Valor do Goodwill?
Exemplo IR Diferido - Combinações
Lançamentos da Aquisição
D Investimento em Controlada
D Goodwill
20.000.000
47.000.000
Lançamentos de Ajuste a Valor Ajuste na Adquirida logo após a
aquisição
D
D
D
C
D
C
C
Imobilizado
Marcas
Patentes
Passivo Contingente
IR Diferido Ativo
IR Diferido Passivo
Bancos
20.000.000
30.000.000
10.000.000
-10.000.000
3.400.000
-20.400.000
-100.000.000
Continuação
• Sabe-se que no ano de x1 a Empresa SBC
obteve um lucro de 30 milhões de reais.
• Nesse período a empresa capitalizou como
ativo 1 milhão de reais relacionados a
Desenvolvimento de Novas Tecnologias que se
espera que se convertam em novos produtos
em X3.
• A Empresa incorporou a XPTO no dia 01/07/X1
– Calcule o IR Corrente do Período e o IR Diferido
Aula 8
• Lei 12.973/14 x CPC 32
• Estudo
• Fixação através de exercícios
INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB Nº
1.515, DE 24 DE NOVEMBRO DE
2014
• Alterada pela Instrução Normativa RFB 1.556/2015
• Alterada pela Instrução Normativa RFB 1.575/2015
• Dispõe sobre a determinação e o pagamento do
imposto sobre a renda e da contribuição social sobre
o lucro líquido das pessoas jurídicas, disciplina o
tratamento tributário da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins no que se refere às alterações
introduzidas pela Lei nº 12.973, de 13 de maio de
2014, e dá outras providências.