TRABALHO CUSTOS APLICADO AO SETOR PUBLICO - Aprender

UNIVERSIDADE DE BRASÍLIA (UNB)
FACULDADE ECONOMIA, ADMINISTRAÇÃO E CONTABILIDADE (FACE)
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS E ATUARIAIS (CCA)
BACHARELADO EM CIÊNCIAS CONTÁBEIS
ANDRÉ DE OLIVEIRA ALVES - 14/0178112
CARLA WLYANA DOS SANTOS CARVALHO - 15/0007558
THALIA BRITO FÉLIX - 15/0022387
GABRIELA OLIVEIRA DA VITÓRIA - 15/0010656
TIAGO MAGALHÃES FREITAS - 15/0088523
CUSTOS APLICADO AO SETOR PÚBLICO
Mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis
BRASÍLIA
2017
ANDRÉ DE OLIVEIRA ALVES - 14/0178112
CARLA WLYANA DOS SANTOS CARVALHO - 15/0007558
THALIA BRITO FÉLIX - 15/0022387
GABRIELA
TIAGO MAGALHÃES FREITAS - 15/0088523
CUSTOS APLICADO AO SETOR PÚBLICO
Mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis
Trabalho elaborado como método de avaliação da disciplina
Custos aplicado ao Setor Público, solicitado pelo professor
José Marilson Martins Dantas.
BRASÍLIA
2017
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ....................................................................................................................... 4
2 REFERENCIAL TEÓRICO .................................................................................................... 5
2.1 Objetivo da mensuração ....................................................................................................... 5
2.2 Bases da mensuração e sua seleção ...................................................................................... 5
2.3 Valores de entrada e de saída ............................................................................................... 6
2.4 Medidas observáveis e não observáveis ............................................................................... 7
2.5 Medidas específicas e não específicas para uma entidade ................................................... 8
2.6 Nível de agregação ou desagregação para fins de mensuração ............................................ 8
2.7 Bases de mensuração para os ativos ..................................................................................... 8
2.8 Custo histórico ...................................................................................................................... 8
2.9 Conceito de valor corrente.................................................................................................. 10
2.10 Conceito de valor de mercado .......................................................................................... 10
3 CONCLUSÃO ....................................................................................................................... 11
4 REFERÊNCIAS .................................................................................................................... 11
1 INTRODUÇÃO
A presente pesquisa visa a análise das características e aspectos gerais quanto à
mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis, tomando como referência
específica as nuances relacionadas à elaboração e divulgação de informações contábeis pelas
entidades do Setor Público.
Dessa forma o trabalho propõe como objetivo geral como deve ser realizada a
mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis de entidades do Setor Público
de acordo com as normas contábeis e regramento jurídico atual.
Para isso serão como objetivos específicos a aferição das características da
mensuração contábil, com a definição das bases de mensuração e sua seleção, os valores de
entrada e de saída, as medidas observáveis e não observáveis, medidas específicas e não
específicas para a entidade, o nível de agregação ou desagregação para fins de mensuração e
as conhecidas bases de mensuração para ativos (custo histórico, mensuração a valor corrente e
valor de mercado).
No âmbito da metodologia, conforme assevera Fachin (2006, p. 29), os métodos
científicos, em pesquisa, estão ligados à escolha de procedimentos sistemáticos para descrição
e explicação de um estudo. Todavia, sua opção não deve ser casual, mas sim baseado,
precipuamente, em duas circunstâncias: natureza do objeto a que se aplica e objetivo que se
tem em vista.
Diante dessas circunstâncias, escolheu-se neste estudo por realizar uma pesquisa
bibliográfica e documental através do método qualitativo. De acordo com Neves, o método de
pesquisa qualitativo compreende o conjunto de diferentes técnicas interpretativas que tem por
objetivo a descrição e decodificação dos componentes de um sistema complexo de
significados, no caso da forma documental é constituída através da apreciação de materiais
que ainda não receberam um tratamento analítico ou ainda que podem ser reexaminados com
objetivo de se ter uma interpretação nova ou complementar (NEVES, 1996, p. 1 e 3).
A proposta deste trabalho se mostra relevante, pois contribui na análise
multidisciplinar da matéria e provoca o debate sobre novas maneiras de enxergar o tema,
fazendo emergir possíveis discussões.
2 REFERENCIAL TEÓRICO
2.1 Objetivo da mensuração
De acordo com o que estabelece o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC
(2011, p. 23), os elementos que possuem relação direta com a mensuração da disposição
patrimonial e financeira das entidades são os ativos 1, passivos 2 e o patrimônio líquido 3.
No que se refere ao ativo, Nyama e Silva (2013, p.128) esclarecem que o objetivo da
mensuração está em atribuir um valor monetário ao recurso econômico, em outras palavras,
em que pese os dados não monetários terem relevância no processo decisório, para efeitos de
mensuração prevalece a utilização de medida monetária, em razão dos mesmos terem
características de troca.
Já no que se trata do passivo Nyama e Silva (2013, p. 165 e 166), a mensuração busca
atribuir às obrigações assumidas pela entidade, em bases monetárias, a estimativa do valor
considerando o valor futuro das obrigações assumidas, trazidas a valor presente. Mesmo
diante de tais critérios, alertam os autores que denota dificuldade, uma vez que há situações
em que o valor esperado presente decorre de dispersão substancial em seu cálculo, o que pode
tornar questionável o próprio montante mensurado.
Já no que se refere especificamente ao Setor Público, a Secretaria do Tesouro Nacional
(2012, p. 36) esclarece que o patrimônio das entidades, o orçamento, a execução orçamentária
e financeira, “que provoquem efeitos de caráter econômico e financeiro no patrimônio da
entidade devem ser mensurados ou avaliados monetariamente e registrados pela
contabilidade”.
2.2 Bases da mensuração e sua seleção
No que tange à classificação das bases de avaliação dos ativos Nyama e Silva (2013,
p. 129 a 132) em referência à metodologia de Hendricksen e Van Breda asseveram que os
ativos podem ser avaliados dentro de dois gêneros e três critérios temporais: valor de entrada,
custo histórico (passado), custo corrente/reposição (presente) e custo futuro (futuro); valor de
saída, preço de venda passado (passado), preço de venda corrente (presente); valor realizável
esperado (futuro).
1
“ (a) ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se
espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade”.
2
“(b) passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação
se espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos”.
3
“(c) patrimônio líquido é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os
seus passivos”.
Contudo, ressaltam que tal classificação perde a utilidade em razão de certas bases de
avaliação não serem relevantes.
Por fim, aduzem, ainda, que a Estrutura Conceitua da CVM e do CPC abrem a
possibilidade de diversas bases de mensuração, porém destacando o custo histórico, corrente,
valor realizável ou valor presente.
Quanto ao passivo, Nyama e Silva (2013, p. 129 a 132) comentam apesar de alguns
passivos serem de difícil mensuração, a entidade deve dispender esforços para que evidencie a
informação, nem que seja em nota explicativa, dentro da base de valor presente de fluxo de
caixa futuro – tão somente citada.
No âmbito do Setor Público, a Secretaria do Tesouro Nacional (2012, p.38 a 90),
observando os ditames da NBC TSP 16.10 4, e trata sobre quais bases de mensuração devem
ser selecionadas de acordo com cada tipo de conta contábil.
2.3 Valores de entrada e de saída
Existem como bases de mensuração, os valores de entrada e valores de saída.
De acordo com Niyama e Silva (2013), o valor de troca pode assumir duas formas:
valor de entrada e valor de saída, sendo o valor de entrada aquele obtido pela entidade
no mercado de compra, e o valor de saída, o montante obtido no mercado de venda.
Referente aos ativos, os valores de entrada retratam o custo de aquisição
enquanto os valores de saída estão relacionados ao custo da venda. Aos passivos, os
valores de entrada fazem reflexão ao valor da transação em que a obrigação foi
contraída, e os valores de saída tratam-se da quantia vista necessária para o
cumprimento de uma obrigação.
Em termos de valores de entrada, temos: o custo histórico; o custo histórico
corrigido; o custo corrente; e o custo corrente corrigido. Enquanto os valores de saída,
são classificados como: valor realizado, valor corrente de venda, valor realizável
líquido, valor de liquidação, e valor presente dos fluxos de caixa futuros ou valor
presente líquido.
Valores de entrada:
•
Custos Históricos: Este representa o sacrifício financeiro efetuado no
momento da aquisição ou produção correspondendo ao preço combinado entre o
4
Avaliação e mensuração dos ativos e passivos em entidades do Setor Público.
comprador e o vendedor. Segundo a Onu, o custo histórico tem sido o método mais usado
pelas empresas na preparação de suas demonstrações financeiras.
•
Custos Históricos Corrigidos: Tal custo, permite a comparação de valores de
datas distintas.
•
Custos Correntes: Para Iudícibus (1968, p.32): "É o custo de se adquirir ou
fabricar um certo elemento do ativo, em estado novo, exatamente igual ao bem antigo objeto
de avaliação".
•
Custos Correntes Corrigidos: Este é considerado um dos mais completos
conceitos de avaliação a valores de entrada, pelo fato de combinar as vantagens do custo
corrente com as do custo histórico corrigido.
Valores de saída:
•
Preços Correntes de Saída ou Valor Realizável Líquido: É obtido, em
grande parte, a partir do preço de venda cotado sobre a demanda do mercado.
•
Valores de Liquidação: Este presume venda forçada, para clientes normais a
preços extremamente reduzidos, e para outras firmas bem abaixo do custo.
•
Equivalentes Correntes de Caixa: Todos os itens do Ativo possuem um valor
presente de mercado e aqueles que não o possui seriam descarregados do Ativo no ato da
compra.
•
Valores Descontados de Entradas de Caixa Futuro (Fluxo de Caixa
Descontado): Segundo Tinoco (1992, p.15): "O valor de um ativo é o equivalente monetário
de seus serviços potenciais. Conceitualmente, este é a soma dos preços futuros de mercado de
todos os fluxos de serviços que se obterão, descontados por fatores de probabilidades e juros a
seus valores atuais".
2.4 Medidas observáveis e não observáveis
As mensurações podem ser especificadas como observáveis em mercados ativos,
abertos e organizados. Tais mensurações são compreendidas e verificadas de maneira mais
simples do que as mensurações não observáveis. Assim como retratam de forma mais
fidedigna, o que será mensurado.
2.5 Medidas específicas e não específicas para uma entidade
As medidas são também classificadas como sendo “específicas para uma entidade”. As
medidas específicas para uma entidade, como o nome diz, podem refletir as oportunidades
econômicas que não estão disponíveis para outras entidades e os riscos que não são
vivenciados por outras entidades; e as não específicas refletem oportunidades e riscos gerais
de mercado.
2.6 Nível de agregação ou desagregação para fins de mensuração
Para uma informação que melhor satisfaça o objetivo da mensuração poderá ser
necessário agregar ou desagregar os ativos e passivos para fins de mensuração.
2.7 Bases de mensuração para os ativos
A base de mensuração de um ativo serve para atribuir o valor de troca do recurso ou
valor monetário. Por esse valor de trocar poder assumir diferentes formas, escolher uma base
para essa definição não é uma tarefa fácil. Fernandes (1998) enfatiza que “é mais fácil definir
mensuração do que fazer a mensuração. Alguns fatores são fundamentais para definir os
padrões de mensuração: quantificações não-monetárias como quantificações físicas e
quantificações monetárias como moeda.”. Normalmente essas bases se diferenciam em
valores de entrada de um ativo e valores de saída. De acordo com Katsumi e Tibúrcio (2013)
esses valores podem ser assim avaliados:
Valor de entrada
Valor de saída
Passado
Custo histórico
Preço de venda passado
Presente
Custo corrente/Reposição
Preço de venda corrente
Futuro
Custo futuro
Valor realizável esperado
2.8 Custo histórico
O custo histórico é utilizado para mensurar ativos com valores pagos na época da
aquisição. Explica Katsumi e Tibúrcio (2013) que “devem ser incluídos todos os pagamentos
necessários para colocar o ativo em condição de gerar benefício futuro para entidade”.
O custo histórico é a base de mensuração mais comum e mais utilizadas nas
demonstrações contábeis, há uma certa impressão pelas pessoas de fora do mundo contábil,
que essa é a única forma de se mensurar o custo.
2.8.1 Custo dos serviços
No custo histórico, o custo dos serviços são os recursos gastos utilizados para se
adquirir ou desenvolver ativos consumidos na prestação de serviços.
2.8.2 Capacidade operacional
Sendo o ativo adquirido em transação com contraprestação, o custo histórico fornece
informação sobre os recursos disponíveis para a prestação de serviços no futuro, baseada no
seu custo de aquisição.
2.8.3 Capacidade financeira
O montante no qual os ativos são apresentados nas demonstrações contábeis auxilia na
avaliação da capacidade financeira. O custo histórico pode fornecer informação sobre o
montante dos ativos que pode ser utilizado como garantia efetiva para empréstimos.
2.8.4 Aplicação das características qualitativas
Katsumi e Tibúrcio (2013) explicam que essa base de avaliação é objetiva, verificável
e representam o valor com que o ativo foi adquirido. Porém a desvantagem é que o custo
histórico é o fato de que o valor pode deixar de ter representatividade com o passar do tempo.
De acordo com o NBCTSPEC (2016) em algumas situações, a aplicação do custo
histórico pressupõe o uso de alocações, por exemplo, quando:
(a) Vários ativos são adquiridos em uma única transação;
(b) Os ativos são construídos pela própria entidade e os custos operacionais e outros
gastos têm que ser atribuídos; e
(c) A utilização de método de mensuração, tal como o primeiro a entrar é o primeiro a
sair (PEPS), é necessária quando vários ativos semelhantes são mantidos. Na
medida em que tais alocações forem arbitrárias, faz com que se reduza a extensão
na qual a mensuração atende às características qualitativas.
2.9 Conceito de valor corrente
A expressão valor corrente quer dizer que determinado valor está expresso exatamente com os
números que ele tinha na época em que foi registrado.
2.9.1 Mensuração
Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam
de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data ou no período
das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos pelos valores em caixa ou
equivalentes de caixa, não descontados, que seriam necessários para liquidar a obrigação na
data ou no período das demonstrações contábeis.
2.10 Conceito de valor de mercado
Valor de mercado é o preço à vista praticado, deduzido das despesas de realização e da
margem de lucro.
2.10.1 Mensuração
As avaliações feitas pelo valor de mercado devem ter como base transação mais recente,
cotação em bolsa e outras evidências disponíveis e confiáveis.
2.10.2 Riscos de se utilizar o Valor Justo
Os riscos quanto à utilização do valor de mercado referem-se ao grau de subjetividade dos
seus critérios para a realização do cálculo que podem se utilizar de hipóteses, comprometendo
a qualidade das informações.
Além disso, é preciso considerar que o valor de mercado é um preço estimado e determinado
em um momento específico, podendo ser modificado em um curto período de tempo, como
por exemplo decorrente de avanço tecnológico.
Portando, o maior desafio em se utilizar este método é encontrar profissionais aptos a realizar
corretamente o julgamento e definição do valor justo dos ativos e que utilizem premissas
confiáveis para a base do seu cálculo.
O valor de mercado normalmente é determinado a partir de evidências baseadas no mercado,
através de avaliações feitas por profissionais qualificados. Caso o ativo não seja um item
comercializado normalmente e, portanto, não possuir comparativo de mercado, as empresas
podem estimar o valor justo usando uma abordagem de receitas ou de custo de reposição
depreciado.
3 CONCLUSÃO
No presente trabalho tivemos a oportunidade de entender como são as orientações do
NBC TSP sobre a mensuração de ativos e passivos nas demonstrações contábeis. Percebemos
que a mensuração fornece informação que possibilita os usuários avaliarem o custo dos
serviços prestados no período, a capacidade operacional e a capacidade financeira.
Entendemos que não há uma única forma de mensuração, por isso a Estrutura Conceitual não
propõe uma única base de mensuração ou uma combinação de bases, mas fornece orientação
na seleção de uma destas. As bases de mensuração fornecem valores de entrada ou de saída,
podem ser observáveis em um mercado e podem ser específicas ou não para uma entidade.
Abordamos, neste trabalho, as bases “Custo Histórico” e “Mensurações a Valor Corrente”.
4 REFERÊNCIAS
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