Unidade II - UNIPVirtual

Unidade II
Unidade II
INTRODUÇÃO
Diante dos desafios do mundo moderno, todo e qualquer profissional que pretende estabelecer‑se
num ambiente competitivo e altamente mutável, resultado justamente desse mundo moderno,
deverá manter‑se atualizado nos mais diversos aspectos da área em que atua. Para o profissional de
contabilidade, não há qualquer diferença, e talvez seu empenho precise ser maior do que os demais,
uma vez que a responsabilidade de elaborar e acompanhar o desempenho de uma empresa ainda é de
sua incumbência. E, ainda, somente um profissional de contabilidade devidamente habilitado poderá
assinar as demonstrações financeiras, validando‑as junto aos mais diversos usuários das informações
contábeis.
A elaboração das demonstrações financeiras, no entanto, é apenas o aspecto mais visível de todo
um extenso trabalho do contador que, como vimos na Unidade I, já não pode mais trabalhar de forma
isolada, precisa interagir com os demais profissionais da empresa e do mercado e, assim, deve lançar mão
de diversos conhecimentos. Isso inclui não apenas conhecimentos da área contábil propriamente dita,
mas de outros temas relacionados, como língua portuguesa, cultura, economia, marketing, estatística,
atualidades etc.
5 uma revisão sobre as DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS – conceito e
legislação
Conforme exposto, a intenção desta disciplina é evidenciar ao estudante de contabilidade a
importância da ciência contábil na condução do mais diversos negócios empresariais, independente
da atividade e área de atuação da empresa (pública ou privada, com ou sem fins lucrativos). Sendo
assim, e a partir de dados fictícios, apresentaremos operações desde a constituição de uma empresa,
reforçando os conhecimentos adquiridos em relação à elaboração e leitura das demonstrações
financeiras, ou seja, não apresentaremos apenas as demonstrações financeiras que são exigidas pelas
atuais legislações (Lei nº 11.638/2007, que trouxe diversas alterações na Lei nº 6.404/1976, e a Lei
nº 11.941/2009, que alterou os grupos do Balanço Patrimonial e os respectivos Pronunciamentos
contábeis – CPC’s), mas também uma situação de análise para melhor contribuição na tomada das
mais diversas decisões empresariais.
A finalidade das demonstrações financeiras é apresentar a todos a situação econômico‑financeira
da empresa em determinado período. Deve‑se ressaltar que tais informações deverão ser prestadas
pela área contábil, levando‑se em conta a necessidade de cada usuário, ou seja, usuários internos como
proprietários, gestores, empregados terão necessidades diferentes comparadas aos usuários externos
(bancos, fornecedores, clientes, entre outros); logo, o profissional de contabilidade precisa estar atento
a tais necessidades e elaborar as demonstrações financeiras que possam atendê‑los.
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Ciências Contábeis Interdisciplinar
Para nossa disciplina, Ciências Contábeis Interdisciplinar, tomaremos como base os usuários
externos, e a elaboração das demonstrações financeiras deverá seguir a legislação atual
supramencionada.
As demonstrações financeiras exigidas pela legislação atual são: Balanço Patrimonial
(BP), Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), Demonstração dos Lucros e Prejuízos
Acumulados (DLPA) ou Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido (DMPL), Demonstração
do Fluxo de Caixa (DFC) – Método Indireto, Demonstração do Valor Adicionado (DVA) e Notas
Explicativas (NE).
Vale ressaltar que a DMPL, a DFC e a DVA são demonstrações exigidas somente para as empresas
que negociam ações em bolsas de valores, as chamadas “Empresa de Capital Aberto” que, além
de publicarem suas demonstrações em jornais (ou seja, onde todos possam ter acesso, e hoje as
publicações ocorrem também pela internet), necessitam que uma empresa de auditoria valide as
informações ali prestadas, incluindo as demais demonstrações. E também a Comissão de Valores
Mobiliários (CVM), órgão fiscalizador das empresas de capital aberto, que exige trimestralmente uma
prestação de contas.
Temos ainda as chamadas “Empresas de capital fechado”, ou seja, empresas que possuem seu
capital dividido em ações, porém não as negociam em bolsas de valores, devendo somente publicar suas
demonstrações financeiras. A auditoria dessas torna‑se legalmente facultativa.
Aproveitando o assunto – publicação das demonstrações financeiras –, não se deve esquecer de
que o Relatório da Administração (ou Relatório da Diretoria) deve acompanhar a respectiva publicação;
porém, esse é de total responsabilidade dos proprietários da empresa, uma vez que a legislação o isenta
de auditoria.
Considerando‑se que a legislação em vigor exige que toda empresa elabore pelo menos uma
vez por ano as demonstrações financeiras, é sempre prudente reforçar que as demonstrações
deveriam ser elaboradas mensalmente, uma vez que contribuem para as mais diversas decisões
empresariais ao apresentarem o resultado das operações ocorridas numa empresa em determinado
momento, o que, sem dúvida, facilita não só evidenciar que as operações ocorridas trouxeram
um crescimento para empresa, mas que novos rumos deveriam ser tomados a fim de buscar um
melhor resultado.
Para melhor acompanhamento da nossa disciplina, apresenta‑se uma retrospectiva sobre as
demonstrações financeiras.
Balanço Patrimonial (BP)
O BP apresenta, em determinado período, a situação financeira e patrimonial da organização. Ele
está dividido em dois grandes grupos – Ativo e Passivo –, e esses por sua vez subdivididos em Ativo
Circulante e Ativo Não Circulante (composto por realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado
e intangível) e, ainda, o Passivo Circulante e Passivo Não Circulante (composto pelo exigível a longo
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Unidade II
prazo) e Patrimônio Líquido (composto por capital social, reservas e ajuste de avaliação patrimonial,
entre outras contas).
O Ativo é composto por bens e direitos necessários para o desenvolvimento da atividade operacional
de quaisquer empresas e representa os recursos aplicados por ela para a sobrevivência. Em outras
palavras, toda e qualquer empresa depende que recursos sejam aplicados em bens e direitos a fim de
mantê‑la competitiva num mercado altamente mutável.
O Ativo Circulante (AC) é composto por bens e direitos que serão recebidos em dinheiro num prazo
de até 360 (trezentos e sessenta) dias. O Ativo Circulante, também conhecido por Ativo a Curto Prazo,
compõe geralmente as seguintes contas: caixa e equivalente de caixa (contas correntes bancárias e
aplicações financeiras), clientes, estoques, entre outras, porém, sempre apresentadas em ordem de
liquidez.
O Ativo Não Circulante (ANC), além de compor os bens direitos que serão recebidos em dinheiro
num prazo superior de 360 (trezentos e sessenta) dias, os chamados “realizáveis a longo prazo”, também
comporta os investimentos, e os mais comuns são as aquisições de participações em outras empresas, o
imobilizado, representado pelos bens corpóreos, como máquinas, móveis, equipamentos de informática,
entre outros. Ainda temos o intangível, bens e direitos não corpóreos, mas que também contribuem para
o desenvolvimento da atividade empresarial, como, por exemplo, as marcas e o capital intelectual.
Vale ressaltar que os bens corpóreos, com o uso, sofrem desgastes, é o que chamamos de
depreciação, mostrando que tais bens deverão ser substituídos, uma vez que não terão como
produzir bens e serviços suficientes para a sobrevivência da empresa, ou seja, novos recursos
deverão ser aplicados em tais Ativos. Em relação aos bens incorpóreos, ou seja, os imateriais, eles
sofrerão amortização de acordo com o tempo estipulado para seu uso, devendo, também, e quando
for o caso, ser substituídos.
O subgrupo do Balanço Patrimonial, chamado Passivo, representa todas as dívidas contraídas pelas
empresas. As dívidas com vencimento a curto prazo, ou seja, que vencerão em até um ano após o exercício
social atual, serão classificadas como Passivo Circulante, ficando as demais, aquelas com vencimento
superior a um ano, registradas como Passivo Não Circulante. No Passivo Circulante, são registradas
dívidas como salários a pagar, impostos a pagar, fornecedores, entre outras. Enquanto no Passivo Não
Circulante, as dívidas mais comuns são os financiamentos bancários e outras com vencimento a longo
prazo.
Pode‑se afirmar que as dívidas registradas tanto no Passivo Circulante quanto no Passivo Não
Circulante são contraídas com terceiros, ou seja, com pessoas físicas e/ou jurídicas. Além de possuírem
um vencimento predeterminado, essas dívidas levam a empresa a sanções (juros e multas) no caso de
não saldá‑las na data prevista, o que já não ocorre no Patrimônio Líquido.
No Patrimônio Líquido, são registradas as dívidas contraídas pela empresa; porém, junto aos seus
proprietários, como, por exemplo o “capital social”. Caso a empresa venha a pagar o capital social para
os proprietários, haverá o encerramento das atividades.
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Ciências Contábeis Interdisciplinar
Representação gráfica do Balanço Patrimonial (BP):
Quadro 2
Ativo
Passivo
Ativo Circulante
Passivo Circulante
Ativo Não Circulante
Passivo Não Circulante
Patrimônio Líquido
Total
Total
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)
A DRE é uma das demonstrações financeiras mais importantes, por evidenciar de forma ordenada as
receitas e despesas da empresa em determinado período.
As receitas representam os ganhos que a empresa venha a ter no momento (receitas à vista)
ou em data predeterminada (receitas a prazo) ao revender suas mercadorias (atividade comercial),
e/ou vender seus produtos (atividade industrial), ou ainda prestar serviços (atividade prestadora
de serviços). Porém, para obter tais receitas, a empresa precisa dispor de alguns gastos, o que
chamamos de despesas, em outras palavras, as despesas representam o sacrifício para buscar
uma receita.
Observação
A partir da Lei nº 11.941 de 2009, todas as receitas e despesas passaram
a ser classificadas como operacionais.
Vale informar que a legislação brasileira exige que todas as receitas e despesas sejam registradas
de acordo com o regime de competência, ou seja, no período de ocorrência, independentemente do
recebimento do valor das receitas ou do pagamento das despesas contraídas.
A DRE é representada de forma dedutiva, em outras palavras, parte da receita bruta principal e,
partir daí, são feitas as deduções das despesas, chegando‑se ao resultado líquido do período “lucro ou
prejuízo”, e será esse resultado que deverá ser incorporado ao Patrimônio Líquido (BP) da empresa no
respectivo período.
Pode‑se afirmar que a utilização dos bens, dos direitos e das dívidas de forma planejada levará a
empresa a um resultado saudável.
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Unidade II
Representação gráfica da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE):
Quadro 3
Receita bruta de vendas
Revenda de mercadorias
Vendas de produtos
Serviços prestados
(-) Deduções da receita bruta
Impostos incidentes sobre vendas
Devoluções e abatimentos
(=) Receita operacional líquida
(-) Custo das mercadorias, produtos ou serviços prestados
(=) Lucro bruto
(-/+) Despesas / receitas operacionais
Despesas com vendas
Despesas gerais e administrativas
Despesas financeiras - deduzidas das receitas financeiras
(-/+) Outras despesas e receitas operacionais
Ganho ou perda de participação em outras sociedades
Dividendos e rendimentos de outros investimentos
Entre outras despesas e receitas
(=) Lucro ou prejuízo operacional antes dos tributos
(-) Imposto de renda pessoa jurídica (IRPJ)
(-) Contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL)
(=) Lucro ou prejuízo operacional antes das participações
(-) Participações
Debêntures
Empregados
Administradores
Partes beneficiadas
Outras
(=) Lucro ou prejuízo líquido do exercício
Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA)
A DLPA, como o título já informa, evidencia a movimentação ocorrida de um exercício
social para o outro na respectiva conta pertencente ao Patrimônio Líquido (BP). As principais
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Ciências Contábeis Interdisciplinar
movimentações são: ajustes em exercícios anteriores, constituição e/ou reversão de reservas,
dividendos distribuídos.
A DLPA é elaborada geralmente pelas pequenas e médias empresas, por contemplar apenas a
movimentação de uma das contas do Patrimônio Líquido.
Representação gráfica da Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA):
Quadro 4
Lucro ou prejuízo do início do exercício
(+/-) Ajustes de exercícios anteriores
(+/-) Lucro ou prejuízo do exercício (DRE)
(+)
Reversão de reservas
(-) Constituição de reservas
(-) Distribuição de lucros ou dividendos
(=) Lucro ou prejuízo ao final do exercício
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)
A DMPL é também uma demonstração de extrema importância, principalmente aos
proprietários da empresa, por evidenciar todas as alterações ocorridas no Patrimônio Líquido. As
mais comuns são: aumento ou redução do capital social, constituição e/ou reversão de reservas,
distribuição de lucros ou dividendos, resultado apurado na DRE (lucro ou prejuízo), ações em
tesouraria (ações colocadas no mercado e depois recolhidas pela própria empresa que as emitiu),
entre outras alterações.
Por a DLPA estar contida na DMPL, muitas empresas preferem elaborar a DMPL e assim ter
mais subsídios para as mais diversas decisões relacionadas ao assunto, embora a legislação
societária exija que sua constituição seja feita por empresas de capital aberto (ações negociadas
em bolsas de valores) e empresas de grande porte (conforme a Lei nº 11.638/2007, são aquelas
empresas que possuem uma receita bruta anual de R$ 300 milhões ou que tenham um ativo total
de 240 milhões).
Para elaborar a DMPL, vamos utilizar o BP, especificamente o subgrupo do Patrimônio Líquido, e
informações advindas da Razão da empresa em muito contribuirão para sua elaboração.
Representação gráfica da Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido (DMPL):
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Unidade II
Quadro 5
Reservas de capital
Movimentações
Capital
social
Ações de
tesouraria
Ajuste de
avaliação
patrimonial
Reservas de lucros
Legal
Prejuízos
Estatutária Acumulados
Total
Saldos iniciais
Ajuste de exercícios anteriores
Aumento de capital
Reversão de reservas
Lucro ou prejuízo do exercício
Constituição de reservas
•Legal
•Estaturária
Distribuição de dividendos
Saldos finais
Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC)
A DFC tornou‑se uma demonstração financeira obrigatória a partir da Lei nº 11.638 de 2007; porém,
somente para as empresas de capital aberto ou de grande porte, mas as importantes informações nela
contidas e sua elaboração deveriam ser adotadas por quaisquer tipos de empresa.
A DFC evidencia a origem de todo dinheiro que entrou na empresa, bem como sua aplicação, ou
seja, mostra como os recursos financeiros são utilizados pela organização, deixando claro uma boa ou
má gestão financeira.
Há dois métodos para elaborar a DFC – o direto e o indireto –, porém, a própria legislação atual
adverte que, caso a empresa tenha elaborado sua DFC pelo método direto, deverá transformá‑lo em
indireto para fins de auditoria e publicação.
A DFC pelo método Direto mostra, de forma simples, o saldo inicial do caixa e equivalente de caixa (caixa
+ bancos + aplicações financeiras de curto prazo), as entradas e saídas de numerários no mesmo período e o
saldo final, não havendo quaisquer classificações das respectivas entradas e saídas. Porém, a DFC pelo método
indireto, além de classificar os fluxos financeiros em três categorias (atividades operacionais, de investimentos e
financiamentos), utiliza as demonstrações financeiras (BP, DRE e DMPL) para evidenciar as origens e aplicações
de recursos no período, demonstrando, assim, como a empresa obteve e gastou tais recursos.
As atividades operacionais comportam todas as operações relacionadas à atividade principal
da empresa, envolvendo, portanto, contas do ativo, passivo e resultados, enquanto as atividades
de investimentos envolvem as operações classificadas como Ativo Não Circulante (investimentos,
imobilizado, intangível), e as atividades de financiamentos, por sua vez, comportam as operações
relacionadas às origens de terceiros e próprias, ou seja, recebimento e pagamento de empréstimos,
aumento e/ou redução do capital social, incluindo o pagamento dos dividendos.
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Ciências Contábeis Interdisciplinar
Representação gráfica da Demonstração do Fluxo de Caixa – método direto (DFC):
Quadro 6
Saldo inicial de caixa e equivalente de caixa
(+) Entradas
(-) Saídas
(=) Saldo final de caixa e equivalente de caixa
Representação gráfica da Demonstração do Fluxo de Caixa – método indireto (DFC):
Quadro 7
Atividades operacionais
Lucro ou prejuízo líquido
Ajustes
Depreciação
Resultado de equivalência patrimonial
Outros
(=) Lucro ou prejuízo ajustado
Variação das contas a receber
Variação dos estoques
Variação das despesas antecipadas
Variação de outros ativos circulantes
Variação de fornecedores
Variação de salários a pagar
Variação dos impostos a pagar
Variação de outrospassivos circulantes
(=) Caixa líquido (consumido) pelas atividades operacionais (1)
Atividades de investimentos
Investimentos no realizável a longo prazo
Investimentos em participações societárias
Investimentos em imobilizado
Investimentos em intangível
Outros investimentos no ativo não circulante
(=) Caixa líquido (consumido) pelas atividades de investimentos (2)
Atividades de financiamentos
Aumento do capital social
Captação de recursos
Pagamento de empréstimos
Pagamento de dividendos
Pagamento de juros sobre capital próprio
Outros pagamentosrelacionados à financiamentos
(=) Caixa líquido (consumido) pelas atividades de financiamentos (3)
Variação líquida de caixa (1 + 2+ 3)
(+) Saldo inicial de caixa e equivalente de caixa
(=) Saldo final de caixa e equivalente de caixa
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Unidade II
Demonstração do Valor Adicionado (DVA)
A DVA, assim como a DFC, tornou‑se obrigatória, a partir da Lei nº 11.638 de 2007.
Vale informar que toda empresa é geradora de riqueza, ou seja, a empresa, por meio da geração
de tributos, empregos, entre outros itens, contribui com a economia local e mundial. Sendo assim, a
finalidade da DVA é justamente essa, ou seja, evidenciar o quanto de riqueza foi gerada e distribuída por
determinada empresa no respectivo exercício social.
Para um melhor entendimento sobre a DVA, é de extrema importância que seus valores sejam
demonstrados em moeda local (real) e também em percentual.
Para elaborar a DVA, vamos utilizar principalmente a DRE em conjunto com a Razão da
empresa, que tem a função de evidenciar o saldo inicial, as operações do período e o saldo final
de cada conta.
Representação gráfica da Demonstração do Valor Adicionado (DVA):
Quadro 8
R$
1. Receitas
1.1 Revenda de mercadorias, produtos ou serviços
1.2 Estimativa para crédito de liuidação duvidosa
2. Insumos adquiridos de terceiros
2.1 Materais consumidos
2.2 Outros cutsos de produtos e serviços vendidos
2.3 Energia elétrica, serviços de terceiros e outras despesas
3. Retenções
4. Valor adicionado líquido produzido pela empresa 1 - (2+ 3)
5. Valor adicionado recebido em tranferência
5.1 Resultado de equivalência patrimonial
5.2 Dividendos de investimentos avaliados pelo custo
5.3 Receitas financeiras
5.4 Alugúeis e royalties
6. Valor adicionado a distribuir ( 4 + 5)
7. Distribuição do valor adicionado
7.1 Empregados
60
Salários e encargos sociais (fgts)
Comissões sobre vendas
Honorários da diretoria
Participação dos empregados no lucro
Outros
%
Ciências Contábeis Interdisciplinar
7.2 Tributos
Federais
Estaduais
Municipais
7.3 Financiadores
Juros
Aluguéis
7.4 Juros sobre capital próprio e dividendos
7.5 Lucros retidos ou prejuízo do exercício
Notas Explicativas (NE.s)
As NE.s complementam as demonstrações financeiras, em outras palavras, elas contribuem com
a leitura e entendimento das demonstrações financeiras pelos mais diversos usuários das respectivas
informações.
A legislação não determina quantas notas devem conter as demonstrações financeiras, mas deixa
claro que tantas quanto forem necessárias para contribuir com as decisões daqueles que delas dependem
devem ser elaboradas.
Trevisan (2012) traz a seguinte contribuição sobre a elaboração das NE.s, ou seja, elas devem conter
informações de natureza patrimonial, econômica, financeira, legal, física e social, bem como evidenciar
os critérios utilizados na elaboração e mensuração dos saldos contidos nas respectivas demonstrações
financeiras.
Para Trevisan (2012), na elaboração das NE.s devem ser observados os seguintes aspectos:
a)As informações devem contemplar os fatores de integridade, autenticidade, precisão, sinceridade
e relevância.
b)Os textos devem ser simples, objetivos, claros e concisos.
c)Os assuntos devem ser apresentados obedecendo à ordem observada nas Demonstrações
Financeiras, tanto para os agrupamentos como para as contas que os compõem.
d)Os assuntos relacionados devem ser agrupados segundo seus atributos comuns.
e)Os dados devem permitir comparações com períodos anteriores.
f) As referências a leis, decretos, regulamentos, normas brasileiras de contabilidade e outros
normativos devem ser fundamentos e restritas aos casos em que tais citações contribuam para o
entendimento do assunto tratado na Nota Explicativa.
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Unidade II
Relatório da administração
O relatório da administração ou diretoria deve ser elaborado pela direção da empresa e ser publicado
junto com as demonstrações financeiras. Sendo de total responsabilidade da alta direção da empresa,
sua elaboração e divulgação de dados como, análise corporativa, setorial, financeira, atuação social,
projeções entre outros itens que a respectiva cúpula da empresa entenda como relevante. O relatório
da administração não tem a obrigatoriedade legal de ser auditado, mesmo contendo informações do
passado, explicação do desempenho da empresa no período, bem como as ações que a empresa pretende
tomar no futuro próximo, mas pode‑se afirmar que se trata de um excelente “cartão de visitas”, em
que seus responsáveis têm a oportunidade de levar a público a posição de sua empresa no mercado,
considerando‑se a trajetória percorrida e como pretendem manter e/ou dar crescimento aos negócios
empresariais.
Parecer dos auditores independentes
O Parecer dos auditores independentes é um documento emitido e assinado somente por profissionais
habilitados (contador com registro no Conselho Regional correspondente ao Estado de Federal ao qual a
empresa esteja sediada), deve ser elaborado de forma clara e objetiva, em que estará expressa a opinião
do auditor sobre as demonstrações financeiras do respectivo período.
Segundo Trevisan (2012), deverá conter basicamente:
a)Práticas contábeis de aceitação geral e apropriada às circunstâncias.
b)Demonstrações e Notas Explicativas com informações suficientes sobre assuntos que possam
afetar seu uso, entendimento e interpretação.
c)Conteúdo das demonstrações classificado, organizado e agrupado de maneira apropriada.
Pode‑se afirmar que o Parecer é formado basicamente de três parágrafos:
1º) Identifica as demonstrações financeiras e define as responsabilidades da administração e dos
auditores.
2º) Registra a extensão dos trabalhos, ou seja, explica de forma sucinta as práticas de auditoria
aplicadas.
3º) Apresenta a opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras, podendo haver
recomendações.
6 cOMO surgiram as EMPRESAs?
Pode‑se afirmar que o surgimento das empresas advém do período histórico, partindo‑se
principalmente da Idade Média, em que havia as Cruzadas, que saíam à procura de novas descobertas.
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Ciências Contábeis Interdisciplinar
Os donos dos feudos promoviam feiras para expor suas mercadorias. Apesar de o escambo predominar,
na época, havia também moedas e assim surge o trocador de moedas.
A partir dos trocadores de moedas, da queda do poder da Igreja Católica, o homem torna‑se centro
do universo, e assim as descobertas passam a ser livres, estamos na época da Revolução Francesa, base
para a Revolução Industrial (Inglaterra – séc. XVIII). Junto com a Revolução Industrial, vem o progresso,
as empresas passam a ser estruturadas de maneira que possam atender às demandas de mercado. Os
burgueses passam a ter um lugar no novo sistema de produção, chamado de capitalismo, ou seja, não é
mais o Clero ou a Monarquia que comandam a sociedade, e sim aquele que detém o capital.
Novas ciências surgem com o progresso, a Administração das Empresas, a Sociologia, a Psicologia,
entre outras, são necessárias para dar conta das novas aspirações do homem moderno.
Saiba mais
Sugestões de leitura:
A ética protestante e o espírito do capitalismo – Max Weber.
Introdução à organização burocrática – Luiz Carlos Bresser Pereira.
Considerando‑se que são os sonhos que movem os seres humanos, com as duas irmãs Josefa da
Silva e Jussara da Silva não foi diferente. Desde muito jovens, ajudavam nas tarefas domésticas. Foram
criadas pelos tios, Luiza e Humberto (tio Beto), desde os 4 anos de idade, pois seus pais faleceram em
um acidente de automóvel.
O tempo passou. O sonho dessas meninas era proporcionar uma melhor condição de vida para seus
tios. Tia Luiza sofria de algumas enfermidades, nada grave, tinha diabetes, mas não deixava de costurar.
Fazia roupas lindas para festas, era uma verdadeira artista; tio Beto, atuava como motorista de ônibus e
faltava pouco tempo para se aposentar. Os tios não foram agraciados com filhos, mas as gêmeas foram
seu melhor presente.
Josefa e Jussara passaram a infância brincando de costureira, faziam as roupas para as bonecas com
os retalhos de tecidos que sobravam das belas roupas feitas pela tia. Josefa mostrava‑se mais criativa,
enquanto Jussara era mais preocupada em aproveitar melhor as sobras dos tecidos recebidos da tia.
Todos diziam que as gêmeas seguiriam a profissão da tia. E isso realmente aconteceu: Josefa
optou por cursar Modelagem; Jussara, Administração. Para alegria dos tios, ambas foram aprovadas
no vestibular de umas das melhores universidades privadas do país e começaram a frequentar as aulas.
No segundo ano de seus respectivos cursos, Josefa e Jussara decidiram abrir uma oficina de costura.
A intenção era criar uniformes para as mais diversas atividades empresariais. Fizeram algumas pesquisas
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Unidade II
e notaram que havia um grande nicho de mercado, mas não tinham dinheiro. Precisavam de capital para
comprar máquinas, tecidos, desenvolver clientes, enfim, investimentos necessários para iniciar qualquer
atividade empresarial.
Tio Beto se aposentou e, com a indenização trabalhista, as irmãs conseguiram abrir a empresa.
Porém, tiveram muitas dúvidas sobre a abertura. Nádia, professora de Jussara, lecionava contabilidade
e destacou‑lhe a importância do contador para a condução dos negócios empresariais, e as irmãs
decidiram procurar tal profissional.
Tio Beto, sempre protetor, achou melhor ele mesmo encontrar um contador, e assim o fez. Após
conversar com alguns profissionais do bairro, identificou‑se com as explicações da Sra. Marina, contadora
com larga experiência e sócia‑proprietária do Escritório Contábil Olimpo Ltda. e muito recomendada
pelos seus clientes. Então, ele marcou uma reunião para a semana seguinte, informando que a presença
das futuras empresárias seria necessária. Durante a reunião, Josefa ficou um pouco retraída, uma vez
que seu papel na empresa seria a criação. Jussara, além de tirar suas dúvidas sobre gastos com a abertura
de uma empresa, local ideal, aquisição de maquinário, tributos e tantas outras dúvidas, fez questão de
colocar Josefa a par de tudo, afinal, seriam sócias!
A Sra. Marina aceitou a futura empresa das gêmeas como cliente e começou a dar andamento à
documentação para a abertura, informando que o primeiro passo seria fazer uma busca nos órgãos
públicos sobre o nome da organização, pois não é permitido que duas empresas tenham a mesma razão
social, com atividade operacional igual e estejam estabelecidas num mesmo Estado brasileiro.
Josefa e Jussara, após muitas conversas com os tios, chegaram ao nome da futura empresa: Confecções
de Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda. O valor do capital seria de R$ 50.000,00 (cinquenta mil
reais). Tio Beto achou o valor ideal para começar uma empresa, mas, embora sua confiança nas meninas
fosse visível, preferiu poupar uma parte de sua indenização trabalhista.
Após os trâmites iniciais referentes à abertura da empresa, a Sra. Marina telefonou para as futuras
empresárias, informando que a razão social escolhida por elas tinha sido aprovada, ou seja, poderiam dar
continuidade na formalização da instituição (contrato social, registro nos órgãos públicos competentes,
entre outras exigências legais). Ainda era preciso informar a tributação que a empresa teria, e a Sra.
Marina agendou uma reunião com as sócias para o dia seguinte.
Durante a reunião, a Sra. Marina informou os tipos de tributação de uma organização: Lucro Real
(trimestral e anual); Lucro Presumido e Simples Nacional. Após muitas dúvidas serem esclarecidas,
Jussara perguntou: “Então, teremos somente esses impostos para pagar?” Assim, a contadora percebeu
a falta de conhecimento das meninas sobre a tributação de uma empresa. Ela entendeu que, antes de
abrir qualquer empresa, todo empresário deve conhecer a carga tributária com a qual se comprometerá,
considerando‑se todas as esferas: municipal, estadual e federal.
A Sra. Marina também atua como professora no Ensino Superior, ministrando diversas matérias
relacionadas à área contábil, na mesma Universidade em que Jussara estuda Administração. Realmente,
o mundo é pequeno! Assim, de forma didática, fez questão de, antes de explicar os tributos que envolvem
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Ciências Contábeis Interdisciplinar
uma atividade empresarial, informar às futuras empresárias os tipos de empresa existentes em nosso
país (item 6.1). Acredita que haverá um melhor entendimento sobre os tipos de tributação em relação
às operações de compra e venda de uma atividade industrial (item 6.2), ou os tributos devidos sobre
o resultado apurado por uma organização empresarial (item 6.3), e também aqueles relacionados à
contratação de empregados (item 6.4). Vamos às informações.
Saiba mais
As irmãs gêmeas Josefa e Jussara da Silva resolveram abrir um negócio
no instigante ramo têxtil. Para saber mais sobre esse ramo da indústria,
visite o site da Associação Brasileira da Indústria Têxtil: <http://www.abit.
org.br/site/>.
6.1 Tipos de sociedades e enquadramento fiscal das empresas
De acordo com o novo Código Civil, as empresas podem ser constituídas como sociedades simples
e sociedades empresárias. Quanto à natureza jurídica, elas podem constituir‑se em sociedades simples
limitada, sociedade empresária limitada e sociedade anônima. Existem, ainda, as sociedades em nome
coletivo, sociedade em comandita simples e sociedade em comandita por ações. Estas, em razão da
complexidade e atribuição de maior responsabilidade aos seus sócios, estão em extinção.
Há também a Sociedade em Conta de Participação (SCP) e sua constituição não está sujeita às
formalidades legais prescritas para as demais sociedades, não sendo necessário o registro de seu contrato
social na Junta Comercial.
Conforme preceitua o Código Civil, geralmente as sociedades, em nome coletivo, são constituídas
por um prazo determinado, com o objetivo de explorar um projeto específico. Após o cumprimento do
objetivo, a sociedade se desfaz e a sua formação pode ocorrer quando duas ou mais pessoas, pelo menos
uma delas sendo comerciante, se reúnem sem firma social, para obter lucro comum, em uma ou mais
operações de comércio determinadas, trabalhando um, alguns ou todos em seu nome individual para o
fim social, em que a associação assume o nome de sociedade em conta de participação, sendo regulada,
a partir do Novo Código Civil, pelos artigos 991 a 996 do referido código (Lei 10.406/2002).
As sociedades simples
As sociedades simples são um tipo societário introduzido pelo Código Civil de 2002, vindo,
de certa forma, a substituir a antiga sociedade civil. Com a vigência do atual diploma civil, que
diminuiu a flexibilidade da sociedade limitada, observou‑se uma crescente adoção da forma típica
de sociedade simples nos pequenos negócios. A sociedade simples, caracterizada como personificada
e não empresária, quer dizer que é constituída como uma pessoa jurídica, com fins econômicos,
e o termo “não empresária” identifica que as sociedades simples são de caráter pessoal, ou seja,
existe uma estreita relação entre as atividades desenvolvidas e a especialidade de seus sócios. Nessa
65
Unidade II
condição, estão as sociedades de dentistas, médicos, advogados, engenheiros etc. Os objetivos sociais
são realizados pelo atrelamento e pela supervisão de seus sócios. É importante ainda mencionar que o
surgimento da sociedade simples reduziu a flexibilidade quando ela se organizava no antigo conceito
de sociedade civil limitada, pois agora a responsabilidade de seus sócios pode se caracterizar como
“responsabilidade ilimitada”, ou seja, os sócios podem responder ilimitadamente pelo saldo devedor
na proporção de suas participações.
O registro da sociedade simples é feito no Registro Civil das Pessoas Jurídicas.
Observação
Escolher corretamente o tipo de sociedade e o enquadramento fiscal
de uma empresa são uma das mais importantes decisões no lançamento
de um novo empreendimento, ou, como dizem os americanos, um startup.
As sociedades organizadas como empresárias
Esse tipo de sociedade determina que o caráter econômico ou o objetivo social é impessoal, ou
seja, as atividades que são desenvolvidas estão apartadas da figura dos seus sócios. A sociedade
empresária adquire vida própria independentemente de seus sócios. Nessa condição, estão as
empresas comerciais, cujos registros constitutivos são feitos nas Juntas Comerciais dos seus
respectivos estados.
O enquadramento fiscal das empresas
De acordo com os objetivos sociais, as empresas podem enquadrar‑se, para fins tributários, em
microempresas, empresas de pequeno porte e demais empresas que podem ser tributadas pelo lucro
presumido, quando não obrigadas à tributação pelo lucro real, e em lucro real por opção ou quando
obrigadas.
A partir do que estabelece a Lei Complementar nº 123, de 14/12/2006, às microempresas e empresas
de pequeno porte será oferecida a possibilidade de adesão ao regime de tributação do Simples Nacional,
um regime de tributação diferenciado e simplificado, cujo início de funcionamento se deu a partir de 1º
de julho de 2007 (BRASIL, 2006).
Por ser uma Lei Complementar, abrange não só o regime tributário diferenciado, estabelecido
em Lei e denominado Simples Nacional, bem como todos os aspectos relacionados às licitações
públicas, relações trabalhistas, estímulo ao crédito, à capitalização de recursos, à inovação, entre
outros mais.
Existe ainda o Comitê Gestor do Simples Nacional (CGSN), criado pelo Decreto nº 6.038, de 7 de
fevereiro de 2007, e ligado ao Ministério da Fazenda, sendo formado por representantes da União, dos
estados, do Distrito Federal e dos municípios.
66
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Microempresas (ME)
É classificada como microempresa, no tocante ao Simples Nacional, a pessoa jurídica, ou a ela
equiparada, que obtenha, em cada ano‑calendário, uma receita bruta igual ou menor que R$ 360.000,00
(a partir de 1º de janeiro de 2012, conforme Lei Complementar nº 139, de 10 de novembro de 2011).
Empresas de Pequeno Porte (EPP)
Considera‑se EPP, no tocante ao Simples Nacional, o empresário ou a pessoa jurídica que obtenha,
em cada ano‑calendário, receita bruta superior a R$ 360.000,00 e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (a
partir de 1º de janeiro de 2012, conforme Lei Complementar nº 139, de 10 de novembro de 2011).
Microempreendedor Individual (MEI)
É classificado como MEI o empresário individual que tenha obtido receita bruta, no ano‑calendário
anterior, no valor de até R$ 60.000,00, optante pelo Simples Nacional (a partir de 1º de janeiro de 2012,
conforme Lei Complementar nº 139, de 10 de novembro de 2011).
6.2 Tributos relacionados à atividade de compra e venda de materiais para
o estoque para empresas industriais
São diversos os tributos incidentes sobre compra e venda, conforme determina o Código Tributário
Nacional (CTN), considerando‑se as operações realizadas no mercado interno e externo. Contudo, a Sra.
Marina entende que no momento deve ser clara e sucinta, ou seja, informar os tributos relacionados às
compras e vendas no mercado interno e suas principais diferenças e aplicações.
Os tributos sobre compra e venda são: Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS);
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI); Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição sobre
a Finalidade da Seguridade Social (Cofins).
A princípio, as futuras empresárias ficaram assustadas, mas a Sra. Marina apresentou um resumo
sobre a incidência de cada tributo mencionado, bem como sua aplicação, destacando, inclusive, a
obrigação legal da respectiva cobrança.
ICMS
O ICMS é um imposto não cumulativo de competência estadual e funciona no sistema de débito e
crédito. É um imposto calculado “por dentro”, sendo que cada Estado tem sua própria legislação relativa
ao tributo – incidência sobre a circulação de mercadorias, transporte interestadual e intermunicipal
por qualquer via, serviços de comunicação, telecomunicações, energia elétrica, importações etc. Não
há incidência de ICMS sobre livros, jornais, periódicos e material de impressão desses produtos, bem
como sobre exportações. O fato gerador ocorre na saída de mercadorias de estabelecimento de um
contribuinte. Contribuintes são pessoas físicas ou jurídicas que praticam operações relativas à circulação
de mercadorias, em volume ou com habitualidade, que caracterizem o intuito comercial, mesmo que
67
Unidade II
a operação tenha se iniciado no exterior. Substituição Tributária – ST, foi criada e implementada pelas
Unidades da Federação bem antes da atual Constituição Federal, por meio de Convênios e Protocolos
celebrados entre as fazendas estaduais.
O ICMS tem como principal característica o princípio da não cumulatividade e da seletividade,
não dando direito ao crédito do imposto as entradas de mercadorias ou utilização de serviços
resultantes de operações ou prestações isentas, ou não tributadas, ou alheias à atividade do
estabelecimento. A base de cálculo do imposto é: nas saídas da mercadoria ou bem, o valor
da operação; no fornecimento de serviço, o valor do serviço; na importação, o valor do bem
ou mercadoria acrescido dos impostos incidentes, mais fretes, mais despesas cambiais, entre
outros.
Nas saídas para não contribuintes ou com fins de utilização para consumo final, comporá a base de
cálculo o IPI devido, nos casos em que os bens forem tributados por IPI.
As alíquotas do ICMS são variáveis em função do bem ou serviço e são diferenciadas entre os Estados,
sendo que: 7% para os Estados do Norte, Nordeste, Centro‑Oeste e Espírito Santo; 12% para as regiões
Sul e Sudeste; 18% para as operações internas e importações em São Paulo, Rio de Janeiro, Minas Gerais
e 17% para os demais Estados; 7% nas operações com produtos da cesta básica e 25% em operações
internas e interestaduais e importações de perfumes, cosméticos, cigarros, armas e munições, bebidas
alcoólicas etc.
Observação
Na União Europeia, há um imposto parecido com o ICMS do Brasil, que
é o IVA – Imposto sobre o Valor Agregado. Tanto o ICMS como o IVA, são
impostos em que a empresa recolhe para o Estado apenas a parte que
contribuiu para o produto e/ou serviço (o valor “agregado”).
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados
O IPI é de competência da União. Não está sujeito ao princípio da anterioridade e, portanto, suas
alíquotas podem ser alteradas durante o ano, respeitando‑se a noventena.
A industrialização é caracterizada por qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento,
o acabamento, a apresentação ou finalidade do produto ou aperfeiçoamento para consumo. O IPI é
regido pelos princípios constitucionais da não cumulatividade e da seletividade, abrangendo todos os
produtos relacionados na TIPI, porém alguns produtos são imunes ao IPI: livros, jornais, periódicos e o
próprio papel destinado a sua impressão.
Nas exportações, o IPI também não é cobrado. O fato gerador ocorre na importação no momento do
desembarco aduaneiro e nas operações internas, quando ocorre a saída de produtos do estabelecimento
industrial.
68
Ciências Contábeis Interdisciplinar
A base de cálculo do IPI na importação é o valor que serviu ou servirá de base para o cálculo dos
tributos, ou seja, o valor do produto adicionados tributos, fretes, seguros, despesas, assessorias, encargos
cambiais etc. Para as saídas internas, a base de cálculo é o valor total da operação, isto é, o preço do
produto acrescido do frete e demais despesas assessorias cobradas ou debitadas pelo contribuinte. A
alíquota do IPI é determinada pela classificação fiscal na TIPI. As empresas industriais, no momento
da aquisição de matérias‑primas (material auxiliar, material de embalagens etc., materiais que serão
utilizados na industrialização ou fabricação de seus produtos) poderão se creditar do imposto pago no
momento da aquisição para compensá‑los no momento das saídas. Ressalta‑se que o crédito somente
poderá ser fito para os casos de saídas tributadas. O débito do imposto ocorre na saída dos produtos por
venda, demonstração, empréstimo de material de estoque, entre outras operações.
O IPI é calculado “por fora” e é agregado ao valor do produto, diferentemente do ICMS. A base
de cálculo do IPI será sempre a mesma para qualquer tipo de destinatário, contribuintes ou não
contribuintes. Entretanto, existe imunização para alguns órgãos do governo e para a Itaipu Binacional.
Por ser um imposto calculado “por fora”, ele não integra a base do PIS e da Cofins, porém poderá ou
não integrar a base do ICMS, estando condicionado a destinação que era dada ao produto pelo adquirente.
PIS e Cofins
O Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para Finalidade Social (Cofins) são contribuições
sociais com funções fiscais. Incidem sobre o faturamento das empresas. Os fatos geradores do PIS são:
o auferimento de receita pelas pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela
legislação do Imposto de Renda; a folha de salários das entidades relacionadas no art. 13 da MP nº
2.158–35; as receitas correntes arrecadadas e as transferências correntes e de capital recebidas pela
pessoa jurídica de direito público interno. A Cofins tem como fato gerador o auferimento de receita
pela pessoa jurídica de direito privado, inclusive aquelas a ela equiparadas pela legislação do Imposto
de Renda.
Para as empresas que utilizam o regime cumulativo, tributadas pelo lucro presumido ou arbitrado,
a alíquota de PIS e 0,65% e Cofins 3%. Nesse regime, as empresas não poderão recuperar o imposto no
momento da aquisição de materiais. A base de cálculo é a totalidade das receitas, mas sem considerar:
IPI, ICMS Substituição Tributária, exportações, reversões de provisões, receitas financeiras, receitas de
ganhos de capital etc.
Para as empresas que utilizam o regime não cumulativo, aquelas tributadas pelo lucro real, a alíquota
é de 1,65% para o PIS e 7,6% para a Cofins, podendo deduzir os créditos permitidos expressamente em lei.
Vale lembrar que existem empresas que, mesmo sendo tributadas pelo lucro real, não podem optar pelo
regime não cumulativo. É o caso de instituições com tributação monofásica: as refinarias e as indústrias
de bebidas; as que tenham somente parte de suas receitas tributadas pela não cumulatividade, como o
setor de telecomunicações, as instituições financeiras e empresas equiparadas entre outras.
Há também a modalidade de PIS/Pasep – Folha de Pagamento. As organizações que contribuem
para o PIS/Pasep sobre a folha de pagamento são os templos de qualquer culto, partidos políticos,
69
Unidade II
instituições de educação e de assistência social, instituições filantrópicas, entre outras. Para o PIS sobre
a folha de pagamento, a alíquota é de 1% sobre o valor total da folha de pagamento mensal de salários
a seus empregados. Não integram a base: salário‑família, benefícios, indenizações, FGTS, entre outros
autorizados por leis. Estas entidades são isentas do recolhimento da Cofins.
6.3 Tributos relacionados ao resultado apurado pelas empresas, inclusive
com a atividade industrial
As futuras empresárias ouviram atentamente as explicações da Sra. Marina sobre os tributos
incidentes sobre operações de compras e vendas, mas como a própria contadora informou, existem
ainda os tributos sobre o resultado apurado pelas empresas, ou seja, o IRPJ – Imposto de Renda Pessoa
Jurídica, e a CSLL – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, mas há diferença na forma de apuração
de tais tributos, ou seja, dependendo da atividade operacional da empresa é possível optar pelo Lucro
Real ou Lucro Presumido.
Para Josefa e Jussara, tudo é novidade, embora já entendam a responsabilidade para constituir uma
empresa. A Sra. Marina, antes de iniciar a explicação sobre IRPJ e CSLL, informa as gêmeas que há outra
forma de tributá‑la, em que haverá a junção de todos os tributos, trata‑se do Simples Nacional, e assim
inicia sua explicação.
Simples Nacional
O planejamento tributário é a escolha de alternativas de ações ou omissões lícitas. Os objetivos
principais de um planejamento tributário são: evitar a incidência, reduzir o montante e retardar o
pagamento dos tributos – isso tudo sem violar a lei.
A elisão fiscal significa a economia tributária lícita. É a forma legalmente aceita para a economia
de impostos. Contudo, temos dois tipos de elisão: a decorrente da própria lei e a resultante de lacunas
e brechas existentes. Nesta, bem diferente de evasão fiscal, que é toda ação consciente, espontânea,
dolosa ou intencional do contribuinte por intermédio de meios ilícitos, com intuito de evitar, eliminar,
reduzir ou retardar o pagamento do tributo devido, ou seja, o indivíduo opta conscientemente por
“driblar” a legislação para obter vantagens ilícitas.
Lembrete
Elisão fiscal e evasão fiscal são termos aplicáveis ao direito tributário
que são imprescindíveis para a atuação do contador, sobretudo o contador
tributário. Elisão não é um ato ilícito, a evasão sim.
É classificada como microempresa, em relação ao Simples Nacional, a pessoa jurídica ou a ela
equiparada que obtenha, em cada ano‑calendário, uma receita bruta igual ou menor a R$ 360.000,00.
Considera‑se EPP, em relação ao Simples Nacional, o empresário ou a pessoa jurídica que obtenha, em
cada ano‑calendário, uma receita bruta superior a R$ 360.000,00, e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00.
70
Ciências Contábeis Interdisciplinar
É classificado como MEI o empresário individual que tenha obtido uma receita bruta, no ano‑calendário
anterior, no valor de até R$ 60.000,00, optante pelo Simples Nacional.
O Simples Nacional implica o recolhimento mensal em um único documento de arrecadação de
impostos mencionados no art. 13 da LC 123. A determinação das alíquotas ou percentuais aplicáveis
sobre a receita bruta mensal a ser tributada no Simples Nacional baseia‑se nas tabelas específicas por
ramo de atividades contidas nos Anexos I a V. Essas tabelas se referem à receita bruta acumulada dos
12 meses, obedecendo ao regime de competência ou à receita bruta dos últimos 12 meses pelo Regime
de Caixa.
As empresas participantes do Simples Nacional, referentes ao PIS/COFINS e CSLL, não retêm e não
são retidas dessas contribuições federais, bem como o IRRF, do qual a Instrução Normativa da Receita
Federal do Brasil nº 765/2007 dispensou a retenção na fonte sobre as importâncias pagas ou creditadas
à pessoa jurídica inscrita no Simples Nacional. A opção pelo Simples Nacional poderá ser realizada
exclusivamente por meio da internet, no portal do Simples Nacional, sendo irretratável para todo o
ano‑calendário. Ocorre somente no mês de janeiro (até o seu último dia útil), sendo que produzirá
efeitos a partir do primeiro dia do ano‑calendário da opção.
Lucro presumido
O lucro presumido é uma modalidade optativa. Poderão optar pelo lucro presumido as pessoas
jurídicas cuja receita bruta total no ano‑calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$
48.000.000,00 ou a R$ 4.000.000,00, multiplicado pelo número de meses de atividades do ano
anterior, quando inferior a 12 meses. Além da receita, também existem impedimentos que estão
enumerados no art. 14 da Lei nº 9.718/98.
A base de cálculo do Imposto de Renda das empresas tributadas pelo lucro presumido
será determinada por meio da aplicação de percentuais, fixados por lei e de acordo com
as atividades da pessoa jurídica, sobre a receita bruta obtida no trimestre, somando‑se, ao
resultado, outras receitas, rendimentos e ganhos de capital. Para a determinação do lucro
presumido, as alíquotas aplicáveis são as constantes do art. 223 do RIR/1999, geralmente, de
8%; revenda de combustíveis, 1,6%; serviços de transportes, excetuando os de carga, 16%;
serviços de transporte de cargas, 8%; serviços em geral, exceto hospitalares, 32%; serviços
hospitalares, 8%, entre outros. A alíquota a ser aplicada sobre a base de cálculo para apuração
do Imposto de Renda é de 15%, e a do adicional é de 10% sobre a parcela do lucro presumido
que ultrapassar o valor de R$ 60.000,00 em cada trimestre. A alíquota da CSLL sobre o lucro
presumido é de 9%. Com relação ao PIS e à Cofins, as pessoas jurídicas optantes pela tributação
sobre o lucro presumido ficam sujeitas ao regime cumulativo, cujas alíquotas são de 0,65%
para o PIS e de 3% para a Cofins.
Lucro real
A tributação com base no lucro real para muitas empresas pode ser opção. Conforme o artigo 246
do RIR/1999, são obrigadas a apuração do lucro real as pessoas jurídicas determinadas no art. 14 da
71
Unidade II
Lei n. 9.718 de 1998, entre elas aquelas cuja receita total do ano‑calendário anterior seja superior ao
limite de R$ 48.000.000,00. O lucro real é o lucro ou prejuízo contábil do período de apuração, após os
ajustes feitos pelas adições, exclusões e compensações autorizadas pela legislação tributária ou pela
legislação do Imposto de Renda. A legislação fiscal informa que aquelas despesas não reconhecidas
como dedutíveis devem ser adicionadas ao lucro líquido do período, assim como as receitas que não
sejam tributáveis devem ser excluídas, para que o Lucro Real seja apurado.
A empresa poderá optar pela tributação do lucro real anual. A empresa deverá pagar mensalmente
o Imposto de Renda calculado pela forma estimada, por meio das aplicações de percentuais de
presunção da mesma forma que no lucro presumido, ou mesmo com base em balancete, e em
determinados momentos poderá efetuar a suspensão ou redução do imposto. Se a pessoa jurídica
optar pela apuração trimestral, o pagamento do Imposto de Renda deverá se basear nos balancetes
trimestrais. Na apuração do lucro real trimestral, a compensação do prejuízo está limitado a 30%
do lucro do trimestre, mesmo que esse lucro tenha sido menor que o prejuízo dos trimestres
anteriores, sendo que, no caso do lucro real anual, poderá ter sua compensação integral no mesmo
ano‑calendário.
Assim, caso a empresa obtenha lucro num determinado mês, ela poderá compensar o prejuízo do
outro mês. Por exemplo, no caso de se obter lucro no mês de março, esse lucro poderá ser compensado
com o prejuízo de quaisquer outros meses.
Para a apuração do lucro real, as empresas deverão escriturar o Livro de Apuração do Lucro Real
(Lalur), no qual deverão ser registradas as adições e as exclusões.
A alíquota estabelecida para o Imposto de Renda é de 15%, e o adicional é de 10% sobre o lucro
apurado que exceder o valor de R$ 60.000,00 para a tributação baseada no lucro real trimestral ou
R$ 20.000,00 por mês para a tributação no lucro real anual, que deverá recolher mensalmente por
estimativa. O imposto e a contribuição social devidos em cada trimestre poderão ser pagos em quota
única no mês seguinte ao trimestre da apuração, sem qualquer acréscimo, ou, se a empresa preferir, em
três quotas mensais, sendo que, neste caso, com os juros calculados pela Selic até o mês anterior ao do
efetivo pagamento, equivale a 1% no mês do efetivo pagamento.
Alem do IRPJ, as empresas também estão sujeitas ao recolhimento da CSLL. As mesmas regras para
o IRPJ serão aplicadas para a CSLL. Se a empresa optou pelo IRPJ por lucro presumido, a CSLL será
calculada trimestralmente, com base nos percentuais de presunção. Se for por lucro real, o cálculo será
trimestral ou mensal, feito por estimativa conforme for o caso, e a base de calculo será o lucro apurado
com os ajustes legais. Para a empresa optante pelo lucro presumido, deverá recolher a CSL, também
pela forma presumida. Escolhida a opção, o IRPJ e a CSLL deverão ser tributados pela forma escolhida. A
CSLL será determinada mediante a aplicação da alíquota de 9% sobre o resultado ajustado, presumido
ou arbitrado.
A base de cálculo da contribuição social das empresas tributadas pelo lucro real, com base no balancete
de suspensão ou redução, e o resultado do período ou do mês anterior à compensação da própria provisão
para a contribuição social sobre o lucro é a provisão para o Imposto de Renda, ajustado pelas adições e
72
Ciências Contábeis Interdisciplinar
exclusões prescritas na legislação do IR. Para as empresas tributadas pelo lucro real, a base de cálculo da
contribuição é o valor do resultado do exercício antes da provisão para o Imposto de Renda.
A base de cálculo da contribuição estimada será o somatório do resultado da aplicação de 12%
sobre a receita bruta de vendas de bens e serviços – excluídos as vendas, as devoluções, os descontos
incondicionais e somados aos ganhos tributáveis e capital dos rendimentos e ganhos de aplicações
financeiras e das demais receitas e resultados positivos, ou a 32% para atividade de prestação de serviços.
Observação
É muito curioso este termo: “lucro real”! Não é que o “lucro real” seja
o mais correto ou acurado do ponto de vista da teoria contábil, como o
termo dá a entender. O lucro “real” é um valor considerado adequado pelo
Estado para servir como base para a tributação!
6.4 Tributos sobre a contratação de empregados
É importante enfatizar o papel do direito do trabalho, que, no decorrer dos anos, busca lapidar a
legislação trabalhista brasileira como a principal forma de diminuir as desigualdades entre empregado
e empregador, este considerado a parte mais forte da relação de trabalho.
Assim, a legislação do trabalho visa melhorar as condições de trabalho, bem como as condições
sociais do trabalhador, assegurando que este possa prestar seus serviços num ambiente saudável e, por
meio do seu salário, ter uma vida digna em sociedade.
Atualmente, empregador é aquele que assume os riscos da atividade econômica, possuindo o poder
de direção em três estruturas: poder de organização, poder de controle e poder disciplinar. Por outro lado,
o empregado é caracterizado pelo regime da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT) como o indivíduo
que possui cumulativamente cinco características, como: pessoa física, continuidade, subordinação,
salário e pessoalidade. Faltando uma delas, está descaracterizado o vínculo empregatício.
Nesse segmento de propiciar melhores condições e direitos na relação de emprego eliminando as
desigualdades, destaca‑se como uma das principais formalidades legais a rotina de admissão que, sendo
realizada de forma errada ou não sendo realizada, coloca o empregador e o empregado em situação de risco
perante os órgãos e os direitos trabalhistas, podendo gerar multas ou ainda a anulação de atos praticados.
A apresentação dos documentos estabelecidos, bem como o seu correto preenchimento, obedecendo
aos prazos legais, faz parte da organização da relação de emprego, sendo consideradas formalidades
obrigatórias.
Nesse contexto, urge exaltar o correto registro da relação de emprego e suas características na
Carteira de Trabalho e Previdência Social (CTPS), documento este que formaliza o contrato de trabalho
e os direitos e deveres a ele inerentes.
73
Unidade II
A Sra. Marina fez questão também de informar que, além do salário a ser pago aos empregados,
toda empresa, conforme a CLT – Consolidação das Leis de Trabalho – terá de pagar aos empregados as
seguintes remunerações: hora extra (quando ocorrer), férias com 1/3 de adicional, 13º salário; também
terá de recolher aos cofres públicos o valor do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS) e a
contribuição à Previdência Social (parte empresa). Há mais gastos que poderão ocorrer com empregados,
ou seja, vale‑transporte, vale‑refeição, assistência médica, entre outros.
Após as explicações da exímia contadora, Sra. Marina, as futuras empresárias Josefa e Jussara
resolveram que no momento iriam optar pela tributação Simples Nacional, devido à atividade que irão
exercer – confecção de uniformes empresariais – estar contemplada pela respectiva legislação. Quanto
à contratação de empregados, no momento, entendem que não será necessária.
7 UMA EMPRESA EM OPERAÇÃO
A empresa Confecções de Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda. foi constituída em 5 de janeiro de 2009,
com um capital social de R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais), sendo 50% (cinquenta por cento) para cada sócia.
O registro da empresa foi realizado nas repartições públicas exigidas pela legislação atual, ou seja,
Receita Federal, Secretaria da Fazenda e Prefeitura da cidade sede da mesma.
O tempo passou, Josefa e Jussara concluíram o curso na universidade. Josefa tornou‑se uma
excelente modelista (tia Luiza está orgulhosa). E Jussara tornou‑se uma administradora de primeira
linha; conseguiu gerir a empresa de tal forma que hoje possuem uma carteira de cliente de fazer inveja.
Além das duas filiais, elas estabeleceram outra confecção e uma loja sempre com peças a pronta entrega.
A matriz e as duas filiais somam 235 (duzentos e trinta e cinco) empregados. A empresa faz questão
de investir nos funcionários, com cursos de atualização, tanto aqueles que atuam na manufatura dos
uniformes quantos os empregados voltados para a área administrativa e comercial.
No início das atividades operacionais, por instrução da Sra. Marina (contadora da empresa) e também por
atender à legislação vigente, a empresa era optante do Simples Nacional, classificada como Microempresa
(ME), mas após alguns anos a instituição foi classificada como Empresa de Pequeno Porte (EPP), pelo fato
de ter ultrapassado o limite de faturamento determinado pela primeira categoria (ME), e hoje é tributada
pelo Lucro Real por Estimativa, ou seja, recolhe o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) mensalmente, de acordo com a legislação vigente.
Devido ao sucesso da “Confecções de Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda.”, Jussara (com a
aprovação de sua irmã e sócia) propôs exclusividade a Sra. Marina, ou seja, que ela prestasse seus
excelentes trabalhos somente à empresa das gêmeas, mas a contadora preferiu ampliar seu horário de
prestação de serviços e continuar com seu escritório. Afinal de contas, não poderia deixar os outros
clientes. A decisão foi aceita por Jussara.
Mensalmente, o Escritório Contábil Olimpo Ltda. envia as demonstrações financeiras a seus clientes
e, em seguida, faz questão esclarecer quaisquer dúvidas sobre o resultado apurado, bem como traçar
planos para melhor alcançar o planejamento efetuado por eles.
74
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Ao final do exercício social, todas as demonstrações financeiras comparativas (dois exercícios
sociais: atual e anterior) são elaboradas. A Sra. Marina faz questão de se reunir com seus clientes para
esclarecer quaisquer dúvidas, informar os detalhes sobre o desempenho da empresa no período, bem
como contribuir com seus conhecimentos para que os empresários façam um novo planejamento. As
demonstrações financeiras elaboradas foram as seguintes: Balanço Patrimonial (BP), Demonstração do
Resultado do Exercício (DRE), Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido (DMPL), Demonstração
do Fluxo de Caixa – Método Indireto (DFC) e Demonstração do Valor Adicionado (DVA), todas evidenciadas
por Notas Explicativas (NE).
Lembrete
As Notas Explicativas também são consideradas demonstrações
financeiras. Elaborar Notas Explicativas bem redigidas, com a preocupação
de levar dados e informações relevantes aos usuários da contabilidade, é a
principal forma para atender aos requisitos qualitativos do CPC Conceitual
Básico – que estudamos na unidade I.
Além das demonstrações financeiras supracitadas, a Sra. Marina entende que um
relatório sobre a situação geral da empresa, tomando‑se como base os principais indicadores
econômico‑financeiros, deverá compor as demonstrações financeiras para um melhor
entendimento da saúde financeira de uma empresa, tomando‑se como base que nem todos os
empresários dominam a técnica contábil.
Saiba mais
A preocupação da Sra. Marina em divulgar e explicar o desempenho das
empresas é uma atitude muito importante. Há profissionais especializados
nessa tarefa, os “RP`s” – Relações Públicas (que atendem à imprensa em
geral) e os “RI`s” – Relações com Investidores. Procure o site do Instituto
Brasileiro de Relações com Investidores para mais informações:
<http://www.ibri.com.br/home/>.
8 UM ESTUDO sobre a elaboração e utilização das demonstrações
financeiras
Para melhor entendimento e aplicação da disciplina Ciências Contábeis Interdisciplinar ,
apresentam‑se as demonstrações financeiras comparativas (dois exercícios sociais
consecutivos), juntamente com as Notas Explicativas da empresa fictícia que ora criamos para
o nosso estudo “Confecções de Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda”, incluindo o relatório
da Administração.
75
Unidade II
Balanço Patrimonial
Tabela 3
Ativo
Nota
31.12.2011
31.12.2010
Caixa e equivalente de caixa
2.2 E 3
32.641,20
32.390,66
Clientes
2.3 E 4
25.699,40
26.900,26
Estoques
2.4 E 5
25.676,07
39.569,88
Impostos a recuperar
2.5 E 6
1.083,59
2.678,54
Despesas antecipadas
2.6 E 7
1.293,85
554,31
Circulante
Total do Circulante
86.394,11
102.093,65
Não Circulante
Realizável a longo prazo
Depósitos judiciais
2.7 E 8
3.738,54
4.020,79
Imobilizado
2.8 E 9
70.342,16
63.757,56
Intangível
2.9 E 10
10.702,68
10.590,94
84.783,38
78.369,29
171.177,49
180.462,94
Total do Não Circulante
Total do Ativo
Passivo
Nota
31.12.2011
31.12.2010
2.10 E 11
23.264,14
24.381,16
Obrigações com pessoal a pagar
2.11 E 12
10.065,11
10.353,43
Tributos a pagar
2.12 E 13
4.863,78
2.396,18
Empréstimos e financiamentos
2.13 E 14
7.798,42
14.083,21
Outras contas a pagar
2.14 E 15
3.175,57
4.019,04
Circulante
Fornecedores
Total do Circulante
49.167,02
55.233,02
Não Circulante
Fornecedores
2.10 E 11
1.981,79
5.658,21
Empréstimos e financiamentos
2.13 E 14
21.128,93
18.328,71
Provisão para contingências
2.15 E 16
11.226,14
12.115,43
Total do Não Circulante
34.336,86
36.102,35
Patrimônio Líquido
76
Capital social
104.691,98
99.348,84
Prejuízos acumulados
-17.018,37
-10.221,27
Total do Patrimônio Líquido
87.673,61
89.127,57
Total do Passivo
171.177,49
180.462,94
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Demonstração do resultado do exercício
Tabela 4
Nota
31.12.2011
31.12.2010
Receita líquida de vendas
17
228.535,44
249.145,91
Custo dos produtos vendidos
18
-202.133,44
-214.987,01
26.402,00
34.158,90
Lucro bruto
Despesas e receitas operacioanais
Despesas comerciais
19
-21.857,41
-25.201,18
Despesas administrativas
20
-9.530,96
-8.464,12
Horários dos administradores
21
-3.136,00
-2.792,00
Outras receitas
22
2.075,86
201,87
Receitas (despesas)financeiras líquidas
23
233,96
-6.806,27
-5.812,55
-8.902,80
-984,55
-1.318,47
-6.797,10
-10.221,27
Resultado antes dos tributos
Imposto de renda e contribuição social
24
Resultado líquido do período
Demonstração da mutação do patrimônio líquido
Tabela 5
Movimentações
Nota
Saldos em 31.12.2010
Aumento de capital
Capital
social
Prejuízos
acumulados
99.348,84
25
Total
89.127,27
-10.221,57
5.343,14
5.343,14
Prejuízo do exercício
-6.797,10
-6.797,10
Saldos em 31.12.2011
104.691,98
-17.018,67
87.673,31
Demonstração do fluxo de caixa – método indireto
Apuração das variações patrimoniais no grupo Ativo e as respectivas classificações:
Tabela 6
Ativo
Circulante
31.12.2010
31.12.2011
Variação
Classificação
Caixa e equivalente de caixa
32.390,66
32.641,20
250,54
Clientes
26.900,26
25.699,40
‑1.200,86
Atividade operacional
Estoques
39.569,88
25.676,07
‑13.893,81
Atividade operacional
Impostos a recuperar
2.678,54
1.083,59
‑1.594,95
Atividade operacional
Despesas antecipadas
554,31
1.293,85
739,54
Atividade operacional
102.093,65
86.394,11
‑15.699,54
Total do Circulante
77
Unidade II
Não Circulante
4.020,79
3.738,54
‑282,25
Atividade investimento
Imobilizado
63.757,56
70.342,16
6.584,60
Atividade investimento
Intangível
10.590,94
10.702,68
111,74
Atividade investimento
78.369,29
84.783,38
6.414,09
180.462,94
171.177,49
‑9.285,45
Realizável a longo prazo
Depósitos judiciais
Total do Não Circulante
Total do Ativo
Apuração das variações patrimoniais no Passivo e as respectivas classificações:
Tabela 7
Passivo
31.12.2010
31.12.2011
Fornecedores
24.381,16
23.264,14
‑1.117,02
Atividade operacional
Obrigações com pessoal a pagar
10.353,43
10.065,11
‑288,32
Atividade operacional
2.396,18
4.863,78
2.467,60
Atividade operacional
14.083,21
7.798,42
‑6.284,79
Atividade financiamento
4.019,04
3.175,57
‑843,47
55.233,02
49.167,02
‑6.066,00
Circulante
Tributos a pagar
Empréstimos e financiamentos
Outras contas a pagar
Total do circulante
Não Circulante
Variação
Classificação
Atividade operacional
5.658,21
1.981,79
‑3.676,42
Atividade operacional
Empréstimos e financiamentos
18.328,71
21.128,93
2.800,22
Atividade financiamento
Provisão para contingências
12.115,43
11.226,14
‑889,29
Atividade operacional
36.102,35
34.336,86
‑1.765,49
99.348,84
104.691,98
5.343,14
Atividade financiamento
‑17.018,37
‑10.221,27
‑6.797,10
89.127,57
87.673,61
‑1.453,96
180.462,94
171.177,49
‑9.285,45
Fornecedores
Total do Não Circulante
Patrimônio Líquido
Capital social
Prejuízos acumulados
Total do Patrimônio Líquido
Total do Passivo
Tabela 8
Atividades operacionais
Prejuízo líquido do período
-6.797,10
Ajustes
Depreciação
8.900,28
Provisão para contigências
-889,29
(=) Lucro ou prejuízo ajustado
Variação das contas a receber
Variação dos estoques
Variação dos impostos a recuperar
78
1.213,89
1.200,86
13.893,81
1.594,95
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Variação das despesas antecipadas
-739,54
Variação de fornecedores
-1.117,02
Variação de salários a pagar
-288,32
Variação dos tributos a pagar
2.467,60
Variação de outras contas a pagar
-843,47
(=) Caixa líquido (consumido) pelas atividades operacionais (1)
16.168,87
17.382,76
Atividades de investimentos
Investimentos no realizável a longo prazo
282,25
Investimentos em imobilizado
Máquinas e equipamentos
-20.000,00
Equipamentosde informática
-2.500,00
Instalações
-5.500,00
Investimentos em intangível
-111,74
(=) Caixa líquido (consumido) pelas atividades de investimentos (2)
-27829,49
Atividades de financiamentos
Aumento do capital social
5.343,14
Captação de recursos
11.638,92
Pagamento de empréstimos
-6.284,79
(=) Caixa líquido (consumido) pelas atividades de financiamentos (3)
10697,27
Variação líquida de caixa (1 + 2+ 3)
250,54
(+) Saldo inicial de caixa e equivalente de caixa
32.390,66
(=) Saldo final de caixa e equivalente de caixa
32.641,20
Tabela 9 – Demonstração do valor adicionado
R$
%
1. Receitas brutas
1.1 Venda de produtos
300.100,34
2. Insumos adquiridos de terceiros
2.1 Materiais consumidos
129.971,94
2.2 Energia elétrica, serviços de terceiros e outras despesas
36.829,78
3. Retenções
3.1 Depreciação
8.900,28
4. Valor adicionado líquido produzido pela
Empresa 1 – (2+ 3)
124.398,34
5. Valor adicionado recebido em tranferência
5.1 Receitas financeiras
7.445,38
5.2 Outras receitas (sucatas)
2.075,86
6. Valor adicionado a distribuir ( 4 + 5)
133.919,58
100,00%
38.543,17
28,78%
7. Distribuição do valor adicionado
7.1 Empregados
Salários e encargos sociais (fgts)
79
Unidade II
Comissões sobre vendas
14.810,99
11,05%
Honorários da diretoria
3.136,00
2,34%
Federais
42.115,10
31,45%
Estaduais
28.732,44
21,45%
Municipais
1.667,56
1,24%
Juros
7.211,42
5,38%
Aluguéis
4.500,00
3,36%
7.2 Tributos
7.3 Financiadores
7.4 Juros sobre capital próprio e dividendos
0,00
7.5 Lucros retidos ou prejuízo do exercício
‑6.797,10
‑5,05%
Notas Explicativas referentes às demonstrações financeiras encerradas em 31 de dezembro
de 2011
1 Informações gerais
A “Confecções de Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda.” com sede na cidade São Paulo –
Estado de São Paulo, há dois anos, tem sua natureza jurídica classificada como sociedade por cotas de
responsabilidade limitada, ou seja, a responsabilidade da sociedade está vinculada ao seu capital, salvo
situações determinadas pela legislação societária atual.
2 Resumo das principais práticas contábeis
As práticas adotadas para registro das operações e elaboração das demonstrações financeiras vêm
sendo aplicadas de modo consistente, permitindo assim uma comparação adequada dos exercícios
sociais apresentados: 2011 e 2010. A “Confecções de Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda.” é
atualmente uma empresa de pequeno porte, mesmo assim, seguindo‑se as orientações do Conselho
Federal de Contabilidade e do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, optou‑se pela adoção do
conjunto completo de pronunciamentos contábeis e não pelo CPC PME. O motivo dessa escolha
é devido ao fato de haver indicações de que a empresa terá a necessidade de prestação de contas
públicas em um futuro próximo.
2.1Base de preparação
Para o registro das operações, foi utilizado o custo histórico como base de valor, porém, para elaborar
as demonstrações financeiras, não houve necessidade de mensurar os ativos e passivos financeiros ao
valor justo, conforme determina o Pronunciamento Contábil – CPC 26 – Apresentação das Demonstrações
Financeiras (item 118.) por não representar relevância, mesmo se considerando as estimativas contábeis
que devem ser realizadas, tomando‑se como base análises setoriais e acompanhamento da política
econômica local, nacional e mundial.
80
Ciências Contábeis Interdisciplinar
2.2Caixa e equivalentes de caixa
De acordo o Pronunciamento Contábil – CPC 03 – Demonstração do Fluxo de Caixa, a conta
“Caixa e equivalente de caixa” comportam os seguintes numerários: o caixa existente na empresa,
a conta corrente bancária e as aplicações financeiras de curto prazo, conforme demonstrativo
na nota 3.
2.3Clientes
A conta de clientes representa os valores a receber na presente data provenientes de vendas de
produtos fabricados pela nossa empresa a prazo. O registro dessa operação atende ao regime de
competência e tais valores não necessitaram ser trazidos a valor presente, uma vez que juros relativos à
modalidade a prazo não são relevantes, a composição dos principais clientes estão na nota 4.
De acordo com os nossos registros, nos últimos dois anos, não foram apresentadas situações
de inadimplência relevante, motivo pelo qual se decidiu não registrar a Estimativas para Crédito de
Liquidação Duvidosa – ECLC.
2.4 Estoques
Os estoques estão compostos por matéria‑prima, produtos em elaboração e produtos acabados
(conforme nota 5) e o critério de avaliação utilizada para as matérias‑primas é a Média Ponderada
Móvel, já para os produtos acabados utiliza‑se o PEPS – Primeiro Item a Entrar no Estoque será o
Primeiro a Sair, em relação aos produtos em elaboração, seu custo é formado a partir do equivalente de
produção, informado pelo Departamento de produção.
A empresa adota o Custeio por Absorção, conforme determina a legislação atual, e nos custos dos
estoques de matérias‑primas são considerados todos os gastos incorridos para colocá‑lo em produção,
ou seja, transportes, armazenamentos, entre outros.
A análise sobre ativos recuperáveis – Pronunciamento Contábil – CPC 01 – Redução ao Valor
Recuperável de Ativos, também e realizada em relação aos estoques e, quando necessário, são constituídas
provisões sobre itens de baixa rotatividade, obsoletos e afins.
2.5 Impostos a recuperar
A formação dos saldos dos impostos a recuperar atende à legislação fiscal vigente, e sua composição
está nota 6.
2.6 Despesas antecipadas
Tanto o registro como a realização das despesas antecipadas atendem ao regime de competência,
conforme nota 7.
81
Unidade II
2.7 Depósitos judiciais
Os depósitos judiciais referem‑se a processos trabalhistas e estão registrados pelo valor de custo
seguido das variações monetárias determinadas pela legislação atual, conforme nota 8.
2.8 Imobilizado
O imobilizado é considerado como o mais importante investimento da empresa, uma vez que toda
produção dele advém. Sendo assim, sua mensuração é feita pelo custo histórico, com apuração e registro
da respectiva depreciação (desgaste do bem com o uso no tempo), pelo método linear, atendendo
para fins fiscais às taxas determinadas pela Secretaria da Receita Federal, porém, também tem sua
análise feita pelo valor recuperável de ativos – CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, o que
até o momento não apresentou perdas consideráveis, dispensando, portanto, a provisão de perdas. A
composição do ativo imobilizado está na nota 9.
2.9 Intangíveis
Os bens e direitos classificados como ativos intangíveis, por não apresentarem consistência física,
atendem ao Pronunciamento Contábil – CPC 04 – Ativo Intangível, ou seja, são registrados pelo custo
histórico, e, quando pertinente, têm sua amortização calculada pelo método linear, conforme composição
ilustrada na nota 10.
2.10 Fornecedores
Os fornecedores foram registrados de acordo com a legislação vigente e, respeitando os vencimentos
de curto e longo prazo, sua contrapartida refere‑se à compras a prazo de matérias‑primas e materiais
secundários indispensáveis à fabricação de nossos produtos, ver nota 11.
2.11 Obrigações com pessoal a pagar
As obrigações com pessoal são registradas com base no regime de competência e são compostas por:
salários, provisões de férias e encargos sociais, de acordo com os controles elaborados pelo Departamento
de Recursos Humanos, conforme nota 12.
2.12 Tributos a pagar
De acordo com o Código Tributário Nacional, os tributos são compostos por impostos, taxas e
contribuições relacionados a operações ocorridas em nossa empresa e seus registros atendem ao regime
de competência, ver nota 13.
2.13 Empréstimos e financiamentos
Para expansão de nossas atividades (aquisição de imobilizado), a empresa optou pelo capital de
terceiros, seu registro foi efetuado pelo valor histórico e ajustado pelos juros contratados de acordo
82
Ciências Contábeis Interdisciplinar
com o regime de competência, atendendo, inclusive, ao vencimento dos saldos em curto e longo prazo.
Foi realizada a análise para trazer os valores históricos ajustados a valor presente, porém, por não haver
relevância, se optou por manter os respectivos valores, uma vez que a taxa de juros está abaixo das taxas
de mercado, por haver reciprocidade de operações entre os entes envolvidos, ver nota 14.
2.14 Outras contas a pagar
O registro em “outras contas a pagar” está vinculado às despesas necessárias para o desenvolvimento
das atividades de operações, como energia elétrica, aluguel, telecomunicações, material de limpeza, entre
outras, respeitando‑se sempre o regime de competência para os respectivos registros, conforme nota 15.
2.15 Provisões para contingências
Contingências são situações que poderão ou não ocorrer. Tomando‑se como base esse conceito, a
empresa entende que, por possuir processos trabalhistas, mesmo sendo de menor proporção, acredita‑se
que deve haver prudência, sendo assim, foi constituída a provisão para contingência a partir informações
recebidas de nossos assessores jurídicos, entendendo‑se, inclusive, que o julgamento processual atende
um prazo superior a 360 dias, o registro ocorreu a longo prazo.
3 Caixa e equivalente de caixa
Apresenta‑se a composição da conta “Caixa e equivalente de caixa”.
Tabela 10 – R$
Numerários
2011
Caixa
2010
1.000,00
1.000,00
Bancos conta movimento
11.641,20
14.390,66
Aplicação financeira
20.000,00
17.000,00
Total
32.641,20
32.390,66
4 Clientes
A conta “clientes” representa os saldos das vendas de produtos realizadas a prazo durante o ano de
2011 e 2010, com vencimentos para 2012 e 2011, respectivamente, conforme demonstrativo:
Tabela 11 – R$
Vencimentos
2011
2010
Para 30 dias
15.300,40
18.710,34
Para 60 dias
6.415,75
5.328,77
Para 90 dias
3.983,25
2.861,15
25.699,40
26.900,26
Total
83
Unidade II
5 Estoques
Os estoques são compostos por produtos acabados, produtos em elaboração e matérias‑primas, e
seu giro está compatível com a atividade empresarial:
Tabela 12 – R$
Descrição
2011
2010
Produtos Acabados
8.112,30
11.123,44
Produtos em elaboração
2.448,71
4.122,85
Matérias‑primas
15.115,06
24.323,59
Total
25.676,07
39.569,88
6 Impostos a recuperar
A empresa, por ter optado pela tributação de seu resultado pelo Lucro Presumido, deixa de fazer jus
dos créditos relacionados ao PIS e Cofins e, de acordo com a atividade exercida – confecção de uniformes
–, os créditos tributários estão relacionados somente ao IPI – Impostos sobre Produtos Industrializados
–, em ambos exercícios sociais, e sua realização ocorre por abatimento com as dívidas com fornecedores,
de acordo com os procedimento legais exigidos.
Tabela 13 – R$
Descrição
2011
2010
Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI
1.083,59
2.678,54
Total
1.083,59
2.678,54
7 Despesas antecipadas
As despesas antecipadas estão relacionadas aos prêmios de seguros contratados pelas modalidades:
incêndio e roubo, de acordo com apólices de seguros, conforme demonstrativo:
Tabela 14 – R$
Descrição
Prêmios de seguros contra incêndio
Prêmios de seguros contra roubo
Total
2011
815,34
2010
554,31
478,51
0,00
1.293,85
554,31
8 Depósitos judiciais
Os depósitos judiciais foram constituídos devido aos processos trabalhistas ocorridos. Seus saldos
foram atualizados de acordo com as taxas vigentes fornecidas por nossa Assessoria Jurídica e estão
compatíveis com a legislação vigente:
84
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Tabela 15 – R$
Descrição
2011
2010
Processos trabalhistas
3.738,54
4.020,79
Total
3.738,54
4.020,79
9 Imobilizado
O Imobilizado foi registrado pelo custo histórico e as taxas de depreciação seguem a legislação
vigente (Máquinas e Equipamentos e Móveis e Utensílios e Instalações, taxa de 10% a.a, Equipamentos
de Informática, taxa de 20% a.a), não havendo, até o momento, outras taxas que venham a representar
o desgaste de um investimento dessa natureza. Sendo assim, também não foi necessária a aplicação
do Pronunciamento Contábil – CPC 01 – Redução do Valor Recuperável dos Ativos, nem a aplicação da
provisão para perdas. A formação do imobilizado está da seguinte maneira:
Tabela 16 – R$
Descrição
2011
2010
Máquinas e equipamentos
55.000,00
35.000,00
Móveis e utensílios
15.000,00
15.000,00
Equipamentos de informática
10.000,00
7.500,00
Instalações (balcões e vitrines)
5.500,00
0,00
(15.157,84)
(6.257,56)
70.342,16
63.757,56
(‑) Depreciação acumulada
Total
10 Intangível
Os intangíveis são bens e direitos imateriais necessários para a atividade operacional da empresa,
conforme determina a Lei nº 11.638 de 2007 e o Pronunciamento Contábil – CPC 04 – Ativo Intangível.
No caso da respectiva empresa, trata‑se de licenças (direitos) de softwares adquiridas e registradas pelo
custo histórico, como segue:
Tabela 17 – R$
Descrição
2011
2010
Softwares
10.702,68
10.590,94
Total
10.702,68
10.590,94
11 Fornecedores
Segue a composição dos saldos dos fornecedores relacionados às compras a prazo dos estoques
de matérias‑primas efetuadas no mercado nacional, com vencimento a curto e longo prazo, como no
quadro a seguir:
85
Unidade II
Tabela 18 – R$
Vencimentos
2011
2010
Para 30 dias
8.115,45
6.322,75
Para 60 dias
10.456,87
12.567,94
Para 90 dias
4.691,82
5.490,47
23.264,14
24.381,16
2011
2010
Para 380 dias
1.981,79
5.658,21
Total à longo prazo – Passivo Não Circulante
1.981,79
5.658,21
Total à curto prazo – Passivo Circulante
R$
Vencimentos
12 Obrigações com pessoal a pagar
Apresenta‑se a composição das obrigações com pessoal e pagar dos respectivos exercícios sociais:
Tabela 19 – R$
Descrição
2011
2010
Salários a pagar
5.315,00
5.450,00
Provisão de férias
3.122,00
3.650,00
Encargos sociais
1.628,11
1.253,43
10.065,11
10.353,43
Total
13 Tributos a pagar
Considerando‑se que a respectiva empresa é tributada pelo Lucro Presumido, ou seja, que tem
o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL),
tomando‑se como base a presunção de um lucro para um período trimestral, os tributos sobre o
faturamento (ICMS, PIS e COFINS) têm os pagamentos mensalmente, conforme demonstrativo:
Tabela 20 – R$
Descrição
Imposto de Renda e Contribuição Social a pagar
2010
984,55
1.318,47
2.848,35
698,12
PIS a pagar
663,10
231,44
COFINS a pagar
367,78
148,15
4.863,78
2.396,18
ICMS a pagar
Total
86
2011
Ciências Contábeis Interdisciplinar
14 Empréstimos e financiamentos
Os empréstimos e financiamentos ocorreram junto às instituições financeiras (Banco Geral S.A),
com o objetivo de suprir, principalmente, o Ativo Imobilizado da empresa. Os juros contratados foram
o de mercado e, após análise contábil sobre os saldos para elaboração das demonstrações financeiras,
verificou‑se a irrelevância de ajustar os valores a valor presente. Sendo assim, os saldos apresentados
representam as dívidas na modalidade pós‑fixada efetiva, tanto a curto quanto a longo prazo, e o valor
médio da parcela mensal está por volta de R$ 500,00 (principal mais juros). Durante o exercício de 2011,
alguns empréstimos ocorreram para cobrir emergências do “Caixa”, porém os valores foram quitados
dentro do próprio exercício:
Tabela 21 – R$
Descrição
2011
2010
Valor da parcela média mensal R$ 500,00
(principal mais juros)
7.798,42
14.083,21
Total a curto prazo – Passivo Circulante
7.798,42
14.083,21
Tabela 22 – R$
Descrição
2011
2010
Para 400 dias e o valor da parcela média mensal
R$ 500,00 (principal mais juros)
21.128,93
18.328,71
Total a longo prazo – Passivo Não Circulante
21.128,93
18.328,71
15 Outras contas a pagar
Segue a composição de “outras contas a pagar”, sendo todas as dívidas com vencimento para janeiro
de 2012.
Tabela 23 – R$
Descrição
Aluguel
Energia elétrica
Telecomunicações
Material de limpeza
Total
2011
2010
500,00
200,00
1.922,30
1.735,40
753,27
968,19
0,00
1.115,45
3.175,57
4.019,04
16 Provisão para contingências
Apresentam‑se os demonstrativos sobre processos trabalhistas:
87
Unidade II
Tabela 24 – R$
Descrição
2011
2010
Provisão para Processos trabalhistas e até o
momento não há data para julgamento
11.226,14
12.115,43
Total a longo prazo – Passivo Não Circulante
11.226,14
12.115,43
17 Receita líquida de vendas
Apresenta‑se o demonstrativo sobre a composição da receita líquida de vendas, vale informar que
a maioria das vendas ocorre a partir de pedidos previamente firmados, devido ao produto fabricado
pela empresa – uniformes. Sendo assim, o volume de devolução de vendas foi irrelevante perante o
montante vendido em ambos os períodos. Toda venda realizada nos respectivos exercícios foi para o
mercado interno, e a empresa pretende expandir suas vendas também para o mercado externo. Após
análise sobre os valores de vendas e os respectivos vencimentos, entendeu‑se ser irrelevante trazê‑los
a valor presente.
Tabela 25 – R$
Descrição
2011
2010
Receita bruta de vendas
300.100,34
323.564,12
(‑) Devolução de vendas
( 34,45)
( 85,30)
(‑) Impostos sobre vendas
(71.530,45)
(74.332,91)
(=) Receita líquida de vendas
228.535,44
249.145,91
18 Custos dos produtos vendidos
A formação dos custos dos produtos vendidos atende ao custeio por absorção, ou seja, à soma dos
custos diretos e indiretos proporcionais às unidades vendidas. Vale informar que os custos indiretos de
fabricação são compostos por aluguel, energia elétrica, material de limpeza, prêmios, seguros, salários
do pessoal, da chefia, entre outros relativos à fábrica. A composição dos custos dos produtos vendidos
está demonstrada na tabela a seguir.
Tabela 26 – R$
Descrição
2011
2010
( 129.971,94)
( 140.915,69)
(+) Mão obra direta
( 35.331,72)
( 29.418,95)
(=) Total dos custos diretos
(175.303,66)
(170.334,64)
(36.829,78)
(44.652,37
( 202.133,44)
( 214.987,01)
Custos diretos
Matérias primas consumidas
Custos indiretos de fabricação
Total dos custos dos produtos vendidos
88
Ciências Contábeis Interdisciplinar
19 Despesas comerciais
As despesas comerciais estão relacionadas à área de vendas e marketing e sua composição está na
tabela a seguir:
Tabela 27 – R$
Descrição
2011
Comissões sobre vendas
2010
( 14.810,99)
( 8.089,10)
Despesas com viagens
( 3.022,92)
(7.306,95)
Propaganda e publicidade
( 4.023,50)
( 9.805,13)
( 21.857,41)
( 25.201,18)
Total das despesas comerciais
20 Despesas administrativas
As despesas administrativas estão relacionadas diretamente com a estrutura da empresa e as
principais despesas dos respectivos exercícios estão relacionadas no quadro a seguir:
Tabela 28 – R$
Descrição
2011
2010
Salários e encargos sociais
( 3.211,45 )
( 2.884,04)
Aluguel
( 4.500,00)
(2.400,00)
Outras despesas
( 1.819,51)
(3.180,08)
( 9.530,96 )
( 8.464,12)
Total das despesas administrativas
21 Honorários dos administradores
O valor dos honorários dos administradores não tem valor fixo mensal, ambas as sócias entendem
que o momento ainda é de investimento na empresa. Sendo assim, as retiradas mensais são para cobrir
pequenas despesas pessoais, uma vez que ambas continuam com o auxílio de seus familiares.
Tabela 29 – R$
Descrição
Valor dos honorários
Total dos honorários dos administradores
2011
2010
( 3.136,00)
( 2.792,00)
( 3.136,00)
( 2.792,00)
22 Outras receitas
As receitas geradas nos respectivos períodos são de sobras de tecidos (sucatas) vendidas a artesãos,
que as procuram para desenvolver seus trabalhos manuais, conforme demonstrativo:
89
Unidade II
Tabela 30 – R$
Descrição
Vendas de sobras de tecidos (sucatas)
Total das outras receitas
2011
2010
2.075,86
201,87
2.075,86
201,87
23 Receitas (despesas) financeiras líquidas
Em termos gerais, as receitas financeiras são constituídas de juros ativos e descontos obtidos,
enquanto as despesas financeiras são compostas por juros passivos e descontos concedidos, conforme
demonstrativos a seguir:
Tabela 31 – R$
Descrição
Receitas financeiras
(‑) Despesas financeiras
Total das Receitas (Despesas) Financeiras Líquidas
2011
2010
7.445,38
5.987,71
(7.211,42)
(12.793,98)
233,96
‑6.806,27
24 Imposto de Renda e Contribuição Social
O Imposto de Renda e a Contribuição Social são tributados a partir do resultado obtido pela
empresa, quando se tratar da modalidade Lucro Real, porém, a empresa optou pela modalidade do
Lucro Presumido, ou seja, os valores a pagar sobre tais tributos são apurados a partir de uma presunção
de lucro, conforme determina a legislação vigente, e os valores referentes ao último trimestre dos
respectivos exercícios sociais são:
Tabela 32 – R$
Descrição
2011
2010
Imposto de Renda e Contribuição Social
( 984,55)
( 1.318,47)
Total do Imposto de Renda e Contribuição Social
( 984,55)
( 1.318,47)
25 Aumento do capital social
Acreditando e vendo o crescimento da empresa, o Sr. Roberto de Alcântara (o tio Beto) já havia, em
2010, ingressado como sócio da entidade, com o capital de R$ 49.348,84, e agora, em 2011, fez mais
um aporte no valor R$ 5.343,14, ficando até o momento com a maior participação societária, conforme
demonstrativo:
90
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Tabela 33 – R$
31.12.2011
Nome do sócio (a)
Capital social
R$
Partipação no
capital social%
31.12.2010
Capital social
R$
Partipação no
capital social %
Jussara da silva
25.000,00
23,88%
25.000,00
25,16%
Josefa da silva
25.000,00
23,88%
25.000,00
25,16%
Roberto de Alcântara
54.691,98
52,24%
49.348,84
49,68%
100,00%
99.348,84
100,00%
104.691,98
Exemplo de aplicação
Holywoood accounting – contabilidade aplicada ao cinema
Segundo Taylor (2011), em junho de 2002, a AICPA (The American Institute of Certified Public
Accountants – Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados) lançou uma nova norma
contábil para a indústria cinematográfica, a FASB 139, em substituição a FASB 53, que tinha o nome de
“Relatório Financeiro para Produtores e Distribuidores de Filmes”.
Taylor (2011) comenta que, desde que a FASB 53 foi lançada, se promoveu uma grande mudança
na indústria cinematográfica, com o surgimento de novas mídias, como vídeos, TV a cabo, Laser Discs,
a televisão em Pay‑per‑view (pague para ver); com isso, foram necessárias mudanças nas normas
contábeis.
Embora fosse do conhecimento que a FASB 53 estava desatualizada e novos procedimentos eram
necessários, a FASB não poderia lançar uma nova norma porque estava com a agenda lotada. Sendo
assim, repassou‑se excepcionalmente a tarefa de atualizar a FASB 53 para a AICPA´s AcSEC, que já tinha
um histórico de serviços para normatização em ramos específicos de negócios.
As principais mudanças instituídas pela FASB 139 foram as seguintes:
• as despesas com propaganda e promoção de filmes não podem ser capitalizadas (antes, permitia‑se
a capitalização desses gastos);
• os estúdios têm, no máximo, dez anos para amortizar filmes;
• projetos abandonados ou custos excessivos para a produção de filmes precisam ser demonstrados
como despesas.
Definiu‑se “filme” como “recurso cinematográfico que inclui cenas de ação e argumentos animados,
especiais de televisão, séries de televisão e outros produtos que são vendidos, licenciados ou exibidos
caso sejam produzidos no formato de fitas (películas), videotapes, tecnologias digitais ou qualquer outra
forma de formato de gravação”.
91
Unidade II
Taylor (2011) comentou ainda que especialistas previam que, com a entrada da FASB 139, os grandes
estúdios iriam ser severamente impactados, porque os gastos com promoção seriam considerados como
despesas, antes mesmo de um filme ser lançado.
Saiba mais
A matéria de Jeffrey Taylor pode ser consultada no seguinte site:
<http://showbizmanagementadvisors.com/Hollywood%20Accounting.
htm>,
no qual consta também o texto completo do pronunciamento da FASB.
Veja, também, uma interessante matéria sobre o assunto, da
Controladoria Geral do Município do Rio de Janeiro. Disponível em:
<http://www7.rio.rj.gov.br/cgm/comunicação/publicacoes/
prestandocontas/?58/>.
Pergunta‑se:
Por que a norma FASB 53 teve de ser revogada e substituída pela norma FASB 139?
É correto um filme ser amortizado em dez anos, como determina a norma FASB 139?
Filmes clássicos como E o vento levou, Tempos modernos, ET, Guerra nas estrelas ou Titanic também
devem receber esse mesmo tratamento, ainda que se tratando de filmes que continuam a gerar
faturamento para os estúdios vários anos após seu lançamento?
Está correto que os gastos excessivos com produção de filmes sejam considerados despesas e não
amortizados junto com os filmes?
Tente estabelecer diferenças entre a forma como o profissional da contabilidade é orientado a agir
de acordo com a norma norte‑americana FASB 153 com o Pronunciamento Conceitual Básico do CPC.
O contador, pode, por exemplo, aplicar julgamento profissional?
Lembrete
Lembrando que a FASB 153 é de uso específico nos Estados Unidos e
não tem validade no Brasil. Ainda não há uma norma específica para o
audiovisual no Brasil. O Pronunciamento Conceitual Básico (CPC), conforme
já estudamos, é válido para o país.
92
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Saiba mais
Os pesquisadores Cardoso e Szuter (2003) estudaram a contabilidade
do audiovisual. Leia o artigo Comunicações – uma contribuição ao
aprimoramento da informação contábil, no tocante à mensuração do
resultado contábil da produtora cinematográfica. Disponível em: <http://
www.scielo.br/scielo.php?pid=S1519‑70772003000200008&script=sci_
arttext>.
Resumo
No início deste livro‑texto, imaginamos que você estaria se
perguntando o que seria Ciências Contábeis Interdisciplinar e o que
essa disciplina “esquisita” iria acrescentar de conhecimentos para você.
Agora, ao final deste estudo, nossa expectativa é de que você tenha tido
condições de relembrar e aplicar os conhecimentos adquiridos até agora,
experimentando e refletindo sobre a intercomunicação entre as diversas
disciplinas do curso de Ciências Contábeis, além da intersecção com
outras disciplinas não contábeis, como Direito (com aspectos comerciais,
tributários, financeiros, operações mercantis), Finanças (investimentos),
Língua Portuguesa, Cultura, Economia, Marketing, Estatística, Atualidades,
entre outros.
Imaginávamos, também, o que é considerado muito comum para
alunos veteranos, que você estava com uma sensação de que as disciplinas
seriam uma grande “colcha de retalhos” sem relação entre si. E agora você
teve condições de observar uma situação que não é completamente igual,
mas muito próxima do que irá encontrar ou já encontra no mercado de
trabalho.
Na unidade I, vimos que o cenário de trabalho do contador mudou
completamente nas últimas décadas. De um profissional com perfil
mais técnico, o contador passou a ser um consultor, o que o impele
necessariamente a ter de se relacionar constantemente com outros
profissionais. Mais do que ser um profissional profundamente integrado
na equipe de trabalho de uma empresa, a contabilidade passa atualmente
por um amplo processo de mudanças, devido a um ambiciosíssimo
projeto planetário de convergência às IFRS, as normas internacionais de
contabilidade.
93
Unidade II
Esses desafios para os contadores da “nova contabilidade” passam
não só em garantir uma qualidade elevada em termos quantitativos (ou
seja, números), mas também qualitativos (ou seja, conceitos, palavras
e ações). E, para formar dados qualitativos, reforça‑se ainda mais a
necessidade de um contador profundamente integrado na equipe de
trabalho da empresa.
Na unidade II, conhecemos o simpaticíssimo caso fictício das irmãs
gêmeas Josefa e Jussara da Silva, que, como muitos brasileiros, tinham
uma vocação familiar para uma atividade comercial e resolveram ganhar
dinheiro com essa vocação, abrindo um empreendimento.
Com esse caso das irmãs Josefa e Jussara, tivemos a oportunidade
de relembrar e percorrer aspectos importantes, quando do início de uma
empresa, como:
• as demonstrações financeiras e seu uso;
• como surgem as empresas e o caso (fictício) da “Confecções de
Uniformes Empresariais das Gêmeas Ltda.”;
• os aspectos tributários, como o enquadramento fiscal (decisão
importantíssima na abertura de uma empresa); tributos relacionados
à atividade de compra e venda de materiais para o estoque de
empresas industriais; tributos relacionados aos resultados apurados
pelas empresas, inclusive com a atividade industrial;
• uma empresa em operação;
• um estudo sobre a elaboração e utilização das demonstrações
financeiras.
No caso das irmãs Josefa e Jussara, até pelo momento em que a empresa
se encontra, que é o de abertura, a maior preocupação foi com o usuário
externo e não tanto com o usuário interno. Se tudo der certo, em um
futuro bem próximo, as irmãs não terão mais como administrar sozinhas
a empresa e precisarão delegar funções e responsabilidades a terceiros.
Começará, então, todo um trabalho de contabilidade gerencial, sem contar
com os aspectos relevantes e estratégicos do negócio.
Espera‑se que você tenha observado alguns bons aspectos do trabalho
da contadora Sra. Marina, como o de usar os dados contábeis da empresa
como forma de promover e alavancar as atividades, os negócios. Como
dizia Luca Pacioli, “fazer amigos”.
94
Ciências Contábeis Interdisciplinar
Enfim, a proposta desta disciplina foi a de que você atuasse de forma
profissional, interdisciplinar, em uma privilegiada preparação para agir em
situações reais.
A expectativa, então, é de que você esteja mais bem preparado(a) para
ocupar um dos espaços reservados ao “novo contador”.
95
FIGURAS e Ilustrações
Figura 3
DECLARAÇÃO Sir David Tweedie, The Guardian, Londres, 29 jun. 2002. (Traduzida pelo autor).
Figura 4
Sem título. Disponível em: <http://www.ifrs.org/NR/
rdonlyres/7A1C5CC5‑476C‑483D‑84D6‑2EE7A23E0761/0/G20letterSeptember09.pdf>. Acesso em: 30
set. 2012.
Figura 5
Sem título. Disponível em: <http://blog.planalto.gov.br/assunto/g20/>. Acesso em: 17 out. 2012.
Figura 8
Sem título. Disponível em: <http://www.pinacoteca.org.br/pinacoteca/default.aspx?mn=153&c=acerv
o&letra=A&cd=2335>. Acesso em: 18 out. 2012.
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de 1991, 10.406, de 10 de janeiro de 2002 – Código Civil, 8.029, de 12 de abril de 1990, e dá outras
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