contabilidade societária

0
IN RFB nº 1.515/14
Consolidação das alterações na legislação tributária promovidas
pela Lei nº 12.973/2014
Belo Horizonte, 05.02.2015
Contexto Histórico-Legislativo
1976
Lei nº 6.404
DL 1598
2007
Lei nº 11.638
MP 449
2009
Lei nº 11.941
2013
IN nº 1.397
MP 627
2014
Lei nº 12.973
IN 1.515
Lei nº 6.404/1976: Dispõe sobre as Sociedades por Ações e estabelece normas para
elaboração e divulgação das demonstrações financeiras das companhias.
Decreto-Lei nº 1.598/77: Altera a legislação do Imposto de Renda, adequando às novas
normas da Lei das S/A.
Lei nº 11.638/2007: Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404/76, no Capítulo relativo
à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras.
MP nº 449/2008: Institui o Regime Tributário de Transição (RTT) e altera dispositivos da
legislação tributária e societária. Posteriormente convertida na Lei nº 11.941/2009.
Instrução Normativa RFB nº 1.397/2013: Dispõe sobre o RTT e institui a tributação do
excesso de dividendos – lucro fiscal x societário.
MP nº 627/2013: Extingue o RTT e altera a legislação tributária federal. Posteriormente
convertida na Lei 12.973/2014, com vetos e alterações.
Instrução Normativa RFB nº 1.515/2014: Regulamenta a Lei nº 12.973/2014 e revoga
2
a IN RFB nº 1.493/2014, que disciplinava os arts. 1º a 75 da Lei nº 12.973/2014.
Aspectos Gerais
Principais objetivos da IN RFB nº 1.515/2014
Dispõe sobre a legislação do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas e da Contribuição
Social sobre o Lucro (TÍTULO I) – NOVO REGULAMENTO DO IR
Dispõe sobre a legislação do PIS/PASEP e da COFINS (TÍTULO II);
Altera outras disposições da legislação tributária (TÍTULO III);
Estabelece normas para adoção inicial das novas regras previstas na lei 12.973/14
(TÍTULO IV);
Cria novas obrigações acessórias e estabelece multas pelo seu descumprimento (TÍTULO
V); e
Disposições finais: entrada em vigor e revogações (TÍTULO VI).
3
1ª PARTE
Adoção inicial, controle por subcontas, FCONT,
“RTTzinho”, LALUR, obrigações acessórias,
lucros e dividendos e revogações
4
Adoção Inicial
Aspectos Gerais (arts. 160 a 162)
• A data da adoção inicial será:
- 1º de janeiro de 2014 para as pessoas jurídicas optantes; e
- 1º de janeiro de 2015 para as não optantes.
• Neutralidade tributária garantida para as operações ocorridas até 31/12/2013 (optantes) ou
31/12/2014 (não optantes).
• A partir dessa data, a PJ deverá proceder aos ajustes de adição e exclusão decorrentes da adoção
inicial e controlados por subcontas, nos termos dos arts. 163 a 169.
• Adoção Inicial = com o fim do RTT, corresponde aos procedimentos a serem adotados pelas PJs
em razão de a legislação tributária voltar a adotar os valores registrados na contabilidade
societária.
• Aplica-se ao IRPJ e à CSLL, lucro real, presumido e arbitrado, e à Contribuição para o PIS/Pasep
e à COFINS.
5
Adoção Inicial
Aspectos Gerais (arts. 160 a 162)
.
Escrituração Contábil para Fins Societários
X
Controle Fiscal de Transição (FCONT)
• Na contabilidade societária os ativos e passivos estão
mensurados de acordo com as disposições da Lei nº
6.404/76;
• No FCONT os ativos e passivos estão mensurados de
acordo com os métodos e critérios vigentes em 31/12/2007.
CONTABILIDADE
SOCIETÁRIA
APLICAÇÃO DAS
NORMAS VIGENTES
EM 2007
A contabilidade societária é apresentada por meio da
Escrituração Contábil Digital (ECD).
O FCONT é gerado a partir da contabilidade societária;
expurgando e inserindo os lançamentos informados no
seu programa validador.
FCONT
6
Adoção Inicial
Diferença a ser Adicionada (art. 163)
Optante
Saldos acumulados até 31.12.2013
Não optante
Saldos acumulados até 31.12.2014
Valor do ativo
Contabilidade
societária
›
Valor do ativo
FCONT
‡ positiva = Adição
na medida da realização,
se subcontas
Valor do passivo
Contabilidade
societária
›
Valor do passivo
FCONT
‡ negativa = Adição
na medida da liquidação,
se subcontas
OBS.: A diferença será adicionada em janeiro de 2014 ou 2015, conforme o caso, apenas se
não evidenciada contabilmente em subconta vinculada ao ativo/passivo.
Caso contrário, poderá ser adicionada à medida de sua realização, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, se referir-se a
diferença de
valor de ativo, ou à medida da baixa ou liquidação, se passivo.
7
Adoção Inicial
Diferença POSITIVA societário X FCONT
(art. 164)
Diferimento
Registro do valor da
diferença
• Condicionado à evidenciação contábil da diferença em
subconta vinculada ao ativo/passivo.
• A débito na subconta em contrapartida à
representativa do ativo e vice-versa para passivo.
• Baixa à medida que o ativo for realizado.
conta
Ativo depreciável,
amortizável ou exaurível
• Uma subconta para cada conta, sendo a baixa feita na
subconta vinculada à conta de depreciação, amortização
ou exaustão acumuladas.
Valor realizado, se
dedutível
• Valor da subconta baixado à medida da realização deverá
ser adicionado ao lucro líquido no período de apuração
relativo à baixa.
Valor realizado, se
indedutível
• Também deverá ser adicionado ao lucro líquido no período
de apuração relativo à realização.
8
Adoção Inicial
Diferença a ser excluída (art. 166)
Optante
Saldos acumulados até 31.12.2013
Não optante
Saldos acumulados até 31.12.2014
Valor do ativo
Contabilidade
societária
Valor do passivo
Contabilidade
societária
‹
Valor do ativo
FCONT
‡ negativa = exclusão na
medida da realização, se
subcontas
‹
Valor do passivo
FCONT
‡ positiva = exclusão na
medida da liquidação, se
subcontas
OBS.: A diferença não poderá ser excluída, salvo se o contribuinte evidenciar contabilmente em
subconta vinculada ao ativo/passivo para ser excluída à medida de sua realização,
inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação, baixa ou liquidação.
9
Adoção Inicial
Diferença NEGATIVA societário x FCONT
(art. 167)
Exclusão do lucro real
• Condicionada à evidenciação contábil da diferença em subconta
vinculada ao ativo/passivo.
Registro do valor da
diferença
• A crédito na subconta em contrapartida à conta representativa
do ativo e vice-versa para passivo.
• O valor registrado deve ser baixado à medida da sua realização.
Ativo depreciável,
amortizável ou exaurível
• Uma subconta para cada conta, sendo a baixa feita na subconta
vinculada à conta de depreciação, amortização ou exaustão
acumulada, à medida de sua realização.
Valor realizado, se
dedutível
• O valor da subconta baixado à medida da realização poderá
ser excluído do lucro líquido no período de apuração relativo
à baixa.
Valor realizado, se
indedutível
• O valor da subconta baixado à medida da realização não
poderá ser excluído do lucro líquido na determinação do
lucro real.
10
Adoção Inicial
Exemplo numérico
Premissas:
• Cia ABC não é optante pela antecipação dos efeitos da Lei 12.973/14;
• Na data da adoção inicial, 31/12/2014, a Cia ABC possui um terreno que está registrado na sua
contabilidade societária por R$ 120.000,00;
• Na mesma data, considerando os métodos e critérios vigentes em 31/12/2007, o valor do terreno está
registrado no FCONT pelo valor de R$ 100.000,00;
• Em 2016, o terreno será alienado pelo valor de R$ 130.000,00;
• Registro contábil em 2015 para permitir o diferimento da tributação da diferença:
TERRENO ABC
120.000 20.000 (1)
SUBCONTA TERRENO ABC
(1) 20.000
11
Adoção Inicial
Exemplo numérico
TERRENO ABC
120.000
20.000 (1)
100.000 (3)
CAIXA
(2) 130.000
SUBCONTA TERRENO ABC
(1) 20.000 20.000 (3)
LALUR 2016
LAIR (2)-(3)
ADIÇÃO
DIFERENÇA
RECEITA DE VENDAS
10.000
(+)
20.000
LUCRO REAL (=)
30.000
130.000 (2)
CUSTO TERRENO
120.000 (3)
12
Adoção Inicial
Controle por Subcontas (art. 169)
• As subcontas serão analíticas e registrarão os lançamentos contábeis das diferenças em último
nível;
• Saldo da subconta + Saldo da conta do ativo/passivo a que a subconta está vinculada = Valor do
ativo/passivo mensurado de acordo com a Lei das S.A.
• Bens depreciáveis, bem como outros ativos/passivos representados por mais de uma conta =>
controle das diferenças mediante uma subconta para cada conta.
• Ativo/passivo reconhecido na data da adoção inicial na contabilidade societária e não
reconhecido no FCONT => subconta poderá ser a própria conta representativa do ativo/passivo
que já evidencia a diferença.
• Ativo/passivo representado por mais de uma conta => se uma dessas contas constar na data da
adoção inicial na contabilidade societária e não constar no FCONT, a subconta poderá ser a
própria conta que evidencia a diferença.
• Ativo/passivo não reconhecido na contabilidade societária na data da adoção inicial e
reconhecido no FCONT => a diferença deverá ser controlada na parte B do LALUR. (exceção
à regra, dispensa o controle por subcontas).
13
Adoção Inicial
Controle por Subcontas (art. 169)
• Se a conta se referir a grupo de ativos ou passivos, a subconta poderá se referir ao mesmo grupo,
desde que haja livro razão auxiliar, transmitido ao Sped, que demonstre o detalhamento
individualizado por ativo ou passivo.
• Conjunto de contas formado pelas contas analíticas de ativo/passivo e as subcontas correlatas
receberá identificação única no Sped, que não poderá ser alterado até encerramento contábil das
subcontas.
• Forma de apresentação do livro razão auxiliar e como será feito o vínculo da subconta com o
ativo ou passivo a que se refere, pendente de regulamentação pela RFB.
• O controle por subcontas dispensa o controle dos mesmos valores na parte B do LALUR.
• Cada subconta deve se referir a apenas uma única conta de ativo ou passivo e vice-versa.
14
Adoção Inicial - Exceções à Regra Geral
Ativo Diferido (Art. 171)
• No caso de ativo diferido não reconhecido na adoção inicial na contabilidade societária, mas
reconhecidos no FCONT => diferença negativa será controlada na Parte B do LALUR, para
exclusão proporcionalmente à parcela equivalente à amortização de acordo com as normas
vigentes em 2007.
Arrendamento Mercantil (Art. 172)
• Arrendamentos mercantis em curso na data da adoção inicial => Não se aplica controle por
subcontas. A partir de 2015, deve seguir as novas normas.
Participações em Coligadas e Controladas (Art. 173)
• Participações societárias avaliadas pelo valor de PL devem seguir o art. 92, desdobramento do
custo de aquisição, com registro em subcontas distintas em:
-> Patrimônio Líquido;
-> Mais ou menos-valia (valor justo dos ativos líquidos da investida); e
-> Ágio por rentabilidade futura (goodwill).
• Mantida a neutralidade na adoção inicial => as diferenças entre o valor da participação
societária na contabilidade societária e no FCONT não serão adicionadas ou excluídas na
determinação do lucro real.
15
Adoção Inicial - Exceções à Regra Geral
Dos Contratos de Concessão de Serviços Públicos (Art. 174)
• Mantém a redação do artigo 69 da Lei nº 12.973/2014, dispondo que na data da adoção inicial as
concessionárias de serviço público deverão calcular a diferença entre:
(i)o resultado tributável acumulado até 31/12/2013, para os optantes ou até 31/12/2014
para os não optantes, considerando os métodos e critérios vigentes em 31/12/2007; e
(ii) o resultado tributável acumulado até 31/12/2013, para os optantes ou até 31/12/2014
para os não optantes, considerando as disposições da Lei nº 12.973 e da Lei nº 6.404/1976.
• Havendo diferença apurada entre os dois resultados tributáveis, a adição ou exclusão na
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL se dará em quotas fixas mensais durante
o prazo restante da vigência do contrato de concessão.
• Controle apenas na Parte B do LALUR.
• Já a partir de 01/01/2014, para os optantes, ou 01/01/2015, para os não optantes, o resultado
tributável dos contratos de concessão de serviços públicos será determinado considerando apenas
as novas regras.
.
16
Adoção Inicial - Exceções à Regra Geral
Reserva de Reavaliação (arts. 177 e 178)
• Somente aos saldos remanescentes na contabilidade societária na data da adoção inicial =>
aplica-se a legislação tributária sobre reservas de reavaliação até sua completa realização.
• A diferença negativa verificada na data da adoção inicial entre a reserva de reavaliação na
contabilidade societária e a reserva de reavaliação no FCONT deverá ser controlada na Parte B
do LALUR.
• Caso a reserva tenha sido constituída em contrapartida a aumento no valor do investimento
em coligada ou controlada, em virtude de reavaliação de bens do ativo da investida, a diferença
controlada no LALUR:
- será baixada à medida que os bens reavaliados da investida se realizarem por depreciação,
amortização, exaustão, alienação ou baixa, e não será computada na determinação do lucro
real;
- deverá ser computada na determinação do lucro real do período de apuração em que o
contribuinte alienar ou liquidar o investimento, ou em que utilizar a reserva de reavaliação para
aumento do seu capital social.
17
Demonstrativo das diferenças (art. 175)
• PJ sujeita ao Lucro Real => Demonstrativo das diferenças a ser informado no LALUR,
verificadas na data da adoção inicial, entre elementos do ativo, passivo e patrimônio líquido
entre contabilidade societária e FCONT.
• Para cada conta que apresente diferença, a PJ deverá informar: código da conta; descrição da
conta; o saldo da conta da ECD; o saldo da conta no FCONT, o valor da diferença de saldos; e
• no caso de elemento do ativo ou do passivo, se a diferença:
a) é controlada por subconta;
b) é controlada por subconta, que poderá ser a própria conta que já evidencia a diferença;
c) não é controlada por subconta, mas é controlada na Parte B do LALUR; ou
d) não é controlada por subconta porque não haverá ajustes decorrentes das diferenças na forma
prevista nos arts. 163 a 168, tais como nas participações em coligadas e controladas de que
trata o art. 173 e nos contratos de concessão de serviços públicos de que trata o art. 174;
e) o código da subconta, nas hipóteses previstas nas alíneas “a” e “b” acima; e
f) a descrição da subconta.
18
Controle por Subcontas - Optantes (art. 176)
• Optantes pela adoção antecipada poderão diferir a tributação das diferenças durante o ano de
2014 ou excluir as diferenças na forma prevista nos arts. 166 a 168 durante o ano de 2014,
mesmo não havendo o controle por subcontas, desde que o façam em 1º de janeiro de 2015.
• Mas deverão apresentar Demonstrativo da Diferenças verificadas em 1º de janeiro de 2014,
nos termos ao art. 175, assim como os demais contribuintes a partir de 01/2015, informando se a
diferença seria ou não controlada por subconta.
• Deverão ainda elaborar razão auxiliar que demonstre o detalhamento individualizado por ativo ou
passivo, caso haja diferença em 1º de janeiro de 2014 entre a contabilidade societária e o FCONT
em conta que se refira a grupo de ativos ou passivos.
• Caso a PJ optante não tenha implementado o controle por subcontas em 1º de janeiro de 2015:
- deverá adicionar na determinação do lucro real as diferenças em 1º de janeiro de 2014; e
- não poderá excluir na determinação do lucro real tais diferenças.
19
Novos Métodos e Critérios Contábeis por
Atos Administrativos (art. 152)
• A modificação ou adoção de métodos e critérios contábeis, por meio de atos administrativos, que
sejam posteriores à publicação da MP 627/13 (Nov/2013), não terá implicação na apuração
dos tributos federais até que haja lei tributária regulando a matéria.
• A RFB: (i) identificará tais atos administrativos; e (ii) disporá sobre os procedimentos para anular
os efeitos desses atos sobre a apuração dos tributos federais em atos específicos.
• A COSIT irá emitir Ato Declaratório Executivo (ADE): (i) identificando os atos administrativos que
não contemplam modificação ou adoção de métodos e critérios contábeis; ou (ii) que tal
modificação ou adoção não tenha efeito na apuração dos tributos federais.
• RTTzinho: “novas normas contábeis criadas que continuarão iguais ao RTT.” (Prof. Eliseu Martins)
• Exemplos:
Publicadas após a MP 627/2013
OCPC 07 – Evidenciação na Divulgação dos Relatórios Contábil-Financeiros de Propósito Geral;
OCPC 08 - Reconhecimento de Determinados Ativos e Passivos nos Relatórios Contábil-Financeiros de Propósito
Geral das Distribuidoras de Energia Elétrica;
ICPC 19 - Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade.
20
Resultados Não Realizados nas Operações
Intercompanhias (art. 154)
• Investimentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que façam parte de um
mesmo grupo ou estejam sob controle comum serão avaliados pelo MEP, sendo que no valor de PL
não serão computados os resultados não realizados decorrentes de negócios com a companhia, ou
com outras sociedades coligadas à companhia, ou por ela controladas; e DF’s consolidadas serão
excluídas as parcelas dos resultados do exercício, dos lucros ou prejuízos acumulados e do custo
de estoques ou do ativo não circulante que corresponderem a resultados, ainda não realizados, de
negócios entre as sociedades.
• A falta de registro na escrituração comercial de receitas e despesas relativas aos resultados não
realizados não elide a tributação.
Resultados não realizados positivos :
Resultados não realizados negativos:
1º momento: serão integralmente adicionados
na determinação do lucro real do período de
apuração da falta de registro;
1º momento: serão integralmente excluídos na
determinação do lucro real do período de
apuração da falta de registro;
2º momento: poderão ser excluídos
determinação do lucro real do período
apuração em que forem registrados
escrituração comercial proporcionalmente
sua realização.
2º momento: poderão ser adicionados
determinação do lucro real do período
apuração em que forem registrados
escrituração comercial proporcionalmente
sua realização.
na
de
na
à
na
de
na
à
21
Das Obrigações Acessórias
Escrituração através do e-LALUR – meio digital (arts. 180 a 182)
• Para os contribuintes que apuram o imposto sobre a renda pela sistemática do lucro real, a ECF
é o LALUR, inclusive para fins de aplicação de multas.
• A elaboração do LALUR de deverá ser realizada de forma integrada às escriturações
comercial e fiscal e discriminar:
- o lucro líquido do período de apuração;
- os registros de ajuste do lucro líquido, com identificação das contas analíticas do plano de contas
e indicação discriminada por lançamento correspondente na escrituração comercial;
- o lucro real;
- a apuração do Imposto sobre a Renda devido, com a discriminação das deduções; e
- demais informações econômico-fiscais da PJ.
22
Das Obrigações Acessórias
Multas (arts. 183 a 185)
• Deixar de apresentar ou apresentar LALUR em atraso => multa equivalente a 0,25% , por mêscalendário ou fração, do lucro líquido antes da incidência do IR e da CSLL, no período a que se
refere a apuração, limitada a 10% e ainda em:
- R$ 100.000,00 para as PJs que no ano-calendário anterior tiverem auferido receita bruta total,
igual ou inferior a R$ 3.600.000,00;
- R$ 5.000.000,00 para as demais PJs.
• Hipóteses de redução da multa:
- em 90%, quando o livro for apresentado em até 30 (trinta) dias após o prazo;
- em 75%, quando o livro for apresentado em até 60 (sessenta) dias após o prazo;
- à metade, quando o livro for apresentado depois do prazo, mas antes de qualquer procedimento
de ofício; e
- em 25%, se houver a apresentação do livro no prazo fixado em intimação.
23
Das Obrigações Acessórias
Multas (arts. 183 a 185):
• LALUR com inexatidões, incorreções ou omissões => multa de 3%, não inferior a R$ 100,00, do
valor omitido, inexato ou incorreto.
• A multa neste caso:
- terá como base de cálculo a diferença do valor, inexato, incorreto ou omitido;
- não será devida se o sujeito passivo corrigir as inexatidões, incorreções ou omissões antes de
iniciado qualquer procedimento de ofício; e
- será reduzida em 50% se forem corrigidas as inexatidões, incorreções ou omissões no prazo
fixado em intimação.
• Além das penalidades descritas, o contribuinte que não apurar o LALUR de acordo com as normas
tributárias vigentes poderá ter seu lucro arbitrado nos termos do artigo 130 da IN RFB nº
1.515/2014.
24
Lucros e Dividendos Distribuídos (art. 141)
Histórico:
Após 1996: Lucros e dividendos passaram a ser isentos de IR (Lei 9.249/95).
2007 a 2013: Ausência de manifestação formal sobre efeitos da Lei 11.638/07. Deixou
dúvida sobre qual a base dos dividendos – lucro fiscal ou societário?
Parecer PGFN nº 202/2013: dividendos isentos seriam apenas os apurados de acordo com os
critérios contábeis anteriores à Lei 11.638/07 (lucro fiscal - sem efeito vinculante).
Instrução Normativa RFB nº 1.397/2013: tratamento dos dividendos em linha com o
entendimento da PGFN, com tributação do excedente.
MP nº 627/2014: condiciona a isenção para os lucros e dividendos pagos entre 2008 e
12/11/2013 (data de publicação da MP) e à opção pela antecipação dos efeitos.
Lei nº 12.937/2014: reconheceu a isenção incondicional sobre os lucros ou dividendos
apurados entre 2008 até 2013 em valores superiores aos calculados pelos critérios vigentes em
31/12/2007. Deixou dúvida sobre tratamento a ser aplicado para lucros apurados no
ano de 2014 para os não-optantes.
25
Lucros e Dividendos Distribuídos (art. 141)
Instrução Normativa RFB 1.492/2014: altera a redação da IN RFB nº 1.397/2013 para
adequá-la à Lei 12.973/2014. Para o ano de 2014, deixa claro que haverá tributação:
“Art. 28. A parcela excedente de lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados
entre 1º de janeiro de 2008 e 31 de dezembro de 2013 não ficará sujeita à incidência do IRRF,
nem integrará a base de cálculo do Imposto sobre a Renda e da CSLL do beneficiário, pessoa física ou
jurídica, residente ou domiciliado no País ou no exterior.
Parágrafo único. A parcela excedente de lucros ou dividendos calculados com base nos
resultados apurados no ano de 2014 deverá:
I - estar sujeita à incidência do IRRF calculado de acordo com a Tabela Progressiva Mensal e integrar a
base de cálculo do Imposto sobre a Renda na Declaração de Ajuste Anual do ano-calendário do
recebimento, no caso de beneficiário pessoa física residente no País;
II - ser computada na base de cálculo do Imposto sobre a Renda e da CSLL, para as pessoas jurídicas
domiciliadas no País;
III - estar sujeita à incidência do IRRF calculado à alíquota de 15% (quinze por cento), no caso de
beneficiário residente ou domiciliado no exterior; e
IV - estar sujeita à incidência do IRRF calculado à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento), no caso
de beneficiário residente ou domiciliado em país ou dependência com tributação favorecida a que se
refere o art. 24 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996.” (NR)
26
Lucros e Dividendos Distribuídos (art. 141)
Instrução Normativa RFB 1.515/2014: Não estão sujeitos ao imposto sobre a renda os
lucros e dividendos pagos ou creditados a sócios, acionistas ou titular de empresa individual,
observado o disposto no Capítulo III da Instrução Normativa RFB nº 1.397/2013.
• Ou seja, corrobora o tratamento dado pela redação atual da IN 1.397/2013 em relação à não
tributação dos lucros e dividendos como regra geral, mas não faz menção ao ano de 2014.
• A isenção somente se aplica em relação aos lucros e dividendos distribuídos por conta de lucros
apurados no encerramento de período-base ocorrido a partir do mês de janeiro de 1996.
• A isenção inclui os lucros ou dividendos pagos ou creditados a beneficiários de todas as espécies
de ações previstas no art. 15 da Lei das S.A., ainda que a ação seja classificada em conta de
passivo ou que a remuneração seja classificada como despesa financeira.
27
Das Revogações (art. 188)
“Art. 188. Ficam revogadas a Instrução Normativa SRF nº 93, de 24 de dezembro de 1997, a
Instrução Normativa SRF nº 104, de 24 de agosto de 1998, e a Instrução Normativa RFB nº 1.493,
de 18 de setembro 2014.”
IN SRF nº 93/1997: Dispunha sobre a apuração do imposto de renda e da contribuição social
sobre o lucro das pessoas jurídicas a partir do ano-calendário de 1997.
IN SRF nº 104/1998: Estabelecia as normas para apuração do Lucro Presumido com base no
regime de caixa.
IN RFB nº 1.493/2014: Disciplinava as disposições que alteram a legislação tributária federal
relativa ao IRPJ, à CSLL, ao PIS/PASEP e à COFINS, em razão da revogação do Regime Tributário
de Transição (RTT), previstas na Lei nº 12.973/2014.
28
2ª PARTE
Participações em Coligadas e Controladas,
Avaliação do Investimento, Laudo, Goodwill,
Incorporação, Fusão e Cisão, Combinação de
Negócios, Prejuízos Fiscais
29
Participações em Coligadas e Controladas
Desdobramento do Custo da Aquisição com Base em Laudo (art. 92)
•
Por ocasião da aquisição da participação, o contribuinte deve desdobrar o custo de aquisição em
3 partes, registradas em subcontas distintas:
- Valor de PL;
- Mais ou menos-valia (que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da
investida e o valor PL;
- Ágio por rentabilidade futura (goodwill).
•
A composição do custo de aquisição respeitará o disposto na legislação comercial, considerando
inclusive contraprestações contingentes. (Novidade. Conceito trazido pela IN).
•
O valor de mais ou menos-valia deverá ser baseado em laudo elaborado por perito
independente, e até o último dia útil do 13º mês subsequente à aquisição da participação:
- deverá ser protocolado na RFB; ou
- cujo sumário deverá ser registrado em Cartório de Títulos e Documentos.
•
Laudo deve ser elaborado ainda que o valor da mais ou menos-valia seja 0 (zero).
30
Participações em Coligadas e Controladas
Desdobramento do Custo da Aquisição com Base em Laudo (art. 92)
•
Protocolo na RFB será mediante envio de inteiro teor do Laudo por meio de processo
eletrônico, devendo informar o número do processo eletrônico no 1º LALUR a ser entregue após
o prazo.
•
Registro do sumário do laudo em Cartório de Títulos e Documentos deve conter no mínimo:
-
qualificação da adquirente, alienante e adquirida;
-
data da aquisição;
-
percentual adquirido do capital votante e do capital total;
-
principais motivos e descrição da transação, incluindo potenciais direitos de voto;
-
discriminação e valor justo dos itens que compõem a contraprestação total transferida;
-
relação individualizada dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos com os
respectivos valores contábeis e valores justos;
•
identificação e assinatura do perito independente e do responsável pelo adquirente.
O protocolo do laudo pericial perante a RFB dispensa o registro do sumário em Cartório de
Registro de Títulos e Documentos.
31
Participações em Coligadas e Controladas
Desdobramento do Custo da Aquisição com Base em Laudo (art. 92)
•
Implicações caso o laudo pericial da mais ou menos-valia não for elaborado e tempestivamente
protocolado ou registrado:
- não aproveitamento da mais-valia para fins de considerar como integrante do custo do bem ou
direito que lhe deu causa;
- consideração da menos-valia como integrante do custo dos bens ou direitos; e
- não aproveitamento do ágio por rentabilidade futura (goodwill).
•
O ganho proveniente da compra vantajosa registrado em conta de resultado será controlado no
LALUR, como:
- exclusão ao lucro líquido na apuração do lucro real na Parte A e registro na Parte B do valor
excluído, quando do seu reconhecimento; e
- adição ao lucro líquido para apuração do lucro real na Parte A e respectiva baixa na Parte B,
quando da apuração do ganho ou perda de capital na alienação ou baixa do investimento.
32
Participações em Coligadas e Controladas
Avaliação do Investimento – Disposições Gerais (art. 93)
Em cada balanço o contribuinte deve avaliar o investimento pelo valor de PL da investida, de
acordo com o disposto no artigo 248 da Lei nº 6.404/1976 (MEP) e com as seguintes regras:
- valor do PL será com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da investida
levantado no máximo 2 meses antes do balanço do contribuinte;
- caso os critérios contábeis adotados pela investida e pelo contribuinte não sejam uniformes,
deverão ser realizados ajustes no balanço ou balancete da investida a fim de eliminar
diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios;
- ajuste do balanço ou balancete da investida, se levantando em data anterior, para
registro de efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período;
- prazo de 2 meses também se aplica aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades
de que a investida participe, direta ou indiretamente, com investimentos que devam ser
avaliados pelo MEP;
- no caso de filiais, sucursais, controladas e coligadas, domiciliadas no exterior, aplicam-se as
normas da legislação correspondente do país de domicílio, ajustando-o para eliminar as
diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios.
33
Participações em Coligadas e Controladas
Ajuste e Contrapartida do Valor Contábil do Investimento (arts. 94 e 95)
•
Mantida a neutralidade fiscal dos ajustes de equivalência patrimonial.
•
No caso de ganho relativo a ajuste decorrente de Avaliação a Valor Justo (AVJ) de ativo ou
passivo da investida => exclusão condicionada à evidenciação contábil em subconta vinculada
à participação societária.
•
A evidenciação contábil deverá conter a discriminação do bem, do direito ou da obrigação da
investida objeto de avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a determinação
da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada período.
34
Participações em Coligadas e Controladas
Incorporação, Fusão e Cisão (arts. 99 a 107) - Tratamento Fiscal da Mais-Valia e
Menos-Valia e do Goodwill
•
Mantém o tratamento já previsto na legislação quanto
reconhecimento da mais ou menos-valia e do goodwill.
•
A PJ não poderá considerar a mais ou menos-valia como integrante do custo do bem ou direito
à
forma
de
mensuração
e
que lhe deu causa ou deduzir fiscalmente a parcela de 1/60 do goodwill, se:
- Não elaborar ou não protocolar o laudo pericial tempestivamente;
- Não proceder o controle da mais ou menos valia em subcontas distintas relativas à
participação societária anterior, existente antes da aquisição do controle societário ou antes
da incorporação, fusão ou cisão;
- O bem ou direito que lhes deu causa à mais-valia já tiver sido baixado ou alienado na data do
evento.
•
O requisito do laudo não se aplica às participações societárias adquiridas até a data da adoção
inicial, ou seja, 31/12/2014 para os não optantes.
35
Participações em Coligadas e Controladas
Incorporação, Fusão, Cisão ocorrida até 31/12/2017 (arts. 106 e 107)
•
Aquisição realizada até 31.12.2014 cuja incorporação, fusão ou cisão ocorra até 31.12.2017 =>
aplica-se a legislação tributária antiga. Ágio = Custo de aquisição (-) valor de PL.
•
Aquisições que dependam de órgãos reguladores e fiscalizadores para sua efetivação (como
ANEEL, CADE, dentre outros), o prazo para incorporação pode ser:
- até 31.12.2017 se a aprovação ocorrer até 31.12.2016, ou
- até 12 (doze) meses contados da aprovação.
•
A PJ que detinha a participação deve manter memória de cálculo relativa ao valor do
investimento considerando os métodos e critérios de 31.12.2007, que deve ser desdobrado em:
- valor de PL na época da aquisição; e
- ágio ou deságio na aquisição (diferença entre custo de aquisição e valor do PL), devendo
indicar o seu fundamento econômico (valor de mercado, rentabilidade futura, fundo de
comércio, intangíveis, outras razões econômicas).
36
Participações em Coligadas e Controladas
Incorporação, Fusão, Cisão ocorrida até 31/12/2017 (arts. 106 e 107)
•
Os valores do ágio devem ser baseados em demonstração arquivada como comprovante da
escrituração.
•
A memória de cálculo relacionada ao evento de incorporação, fusão ou cisão será apresentada
pela empresa resultante do evento na ECF, devendo constar:
- valor da participação societária;
- valores do ágio ou deságio individualizados por fundamento econômico;
- evolução da amortização do ágio ou deságio desde a data da aquisição até a data do evento;
- código de transcrição da conta em que estava registrada no FCONT do último período em que
a PJ que detinha a participação societária esteve obrigada ao RTT.
37
Participações em Coligadas e Controladas
Disposições Especiais - Incorporação, Fusão e Cisão (art. 143)
•
A PJ que tiver seu patrimônio absorvido no todo ou em parte por ocasião de incorporação, fusão
ou cisão deverá levantar balanço específico para esse fim, que deverá ser levantado na data do
evento (regra anterior era até 30 dias antes do evento).
•
Com o fim da DIPJ promovido pela IN RFN nº 1.353/2013, as PJs incorporadas, fundidas ou
cindidas passam a ser obrigadas a apresentar a ECF correspondente ao período transcorrido
durante o ano-calendário, em seu próprio nome, até o último dia útil do mês subsequente ao do
evento, salvo nos casos em que incorporadora e incorporada, estejam sob o mesmo controle
societário desde o ano-calendário anterior ao do evento.
•
Para eventos ocorridos de janeiro a junho do ano-calendário, o prazo para apresentação da ECF
será até o último dia útil do mês de julho do referido ano.
•
Considera-se data do evento a data da deliberação que aprovar a incorporação, fusão ou cisão.
•
As mesmas regras aplicam-se à PJ incorporadora.
38
Combinação de Negócios
Das Demais Disposições Relativas a Combinação de Negócios (arts. 108 a 111)
•
Contraprestação Contingente numa operação de Combinação de Negócios:
- obrigações contratuais assumidas pelo adquirente de transferir ativos adicionais ou
participações societárias adicionais aos ex-proprietários, subordinadas a evento futuro e
incerto; ou
- direito de o adquirente reaver parte da contraprestação previamente transferida ou paga, caso
determinadas condições sejam satisfeitas.
•
Combinação de Negócios: Operação ou outro evento por meio do qual um adquirente obtém
o controle de um ou mais negócios, independentemente da forma jurídica da operação.
•
Negócio: Conjunto integrado de atividades e ativos capaz de ser conduzido e gerenciado para
gerar retorno, na forma de dividendos, redução de custos ou outros benefícios econômicos,
diretamente a seus investidores ou outros proprietários, membros ou participantes.
39
Combinação de Negócios
Das Demais Disposições Relativas a Combinação de Negócios (arts. 108 a 111)
•
Os reflexos tributários decorrentes de obrigações contratuais em operação de combinação de
negócios subordinadas a evento futuro e incerto, inclusive nas operações que envolvam
contraprestações contingentes, devem ser reconhecidos na apuração do lucro real nos
termos do art. 117, I do CTN:
- sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;
- sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do
negócio.
•
O disposto neste artigo independe da denominação dada à operação ou da forma contábil
adotada pelas partes envolvidas.
•
A PJ deverá proceder aos ajustes ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real, no LALUR.
40
Prejuízos Fiscais (arts. 155 a 120)
•
•
Adequação do conceito de prejuízos não operacionais às novas normas contábeis:
Art. 510 do RIR/1999
Art. 116, §1º da IN nº 1.515/2014
Resultados decorrentes da alienação
de bens ou direitos do ativo permanente .
Resultados decorrentes da alienação de
bens e direitos do ativo não circulante
imobilizado, investimento e intangível, ainda
que reclassificados para o ativo
circulante com a intenção de venda.
O resultado não operacional será a diferença (positiva ou negativa) entre valor pelo qual o bem
ou direito houver sido alienado e o seu valor contábil, diminuído da depreciação, amortização ou
exaustão acumulada e das perdas estimadas no valor de ativos.
•
Para fins da neutralidade tributária => deverá ser considerada no valor contábil eventual
diferença entre o valor do ativo na contabilidade societária e o valor do ativo mensurado de
acordo com os métodos e critérios contábeis vigentes em 31/12/2007, observada na data da
adoção inicial.
41
3ª PARTE
Ajuste a Valor Presente e Avaliação a Valor
Justo, Depreciação, Intangível, Arrendamento
Mercantil, PIS/PASEP e COFINS.
42
Ajuste a Valor Presente (AVP)
Tratamento tributário do AVP (arts. 34 a 40)
•
Ativo e Passivo decorrentes de operações de longo prazo, ou de curto prazo quando houver
efeito relevante, devem ser ajustados a valor presente com base em taxas de desconto
contratuais ou que reflitam as melhores avaliações do mercado.
AVP Ativo (arts. 34 a 36): Inclusão na determinação do lucro real no período de apuração em
que a receita ou resultado da operação seja oferecido à tributação.
•
No caso de venda a prazo:
- o registro deve ser feito a crédito em conta juros a apropriar ou equivalente;
- os valores apropriados como receita a partir da conta de juros a apropriar poderão ser
excluídos do lucro líquido, para fins de apuração fiscal nos períodos de apuração relativos às
apropriações;
- os valores decorrentes do AVP deverão ser adicionados ao lucro líquido no momento em que a
receita ou resultado da venda deva ser oferecido à tributação;
- adições e exclusões devem ser controlados na parte B do LALUR.
43
Ajuste Valor Presente (AVP Passivo)
AVP Passivo (arts. 37 a 40)
• no caso de aquisição a prazo, será feita inclusão na determinação do lucro real no período de
apuração em que:
- o bem for revendido;
- o bem for utilizado como insumo na produção de bens ou serviços;
- o ativo for realizado (depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa);
- a despesa for incorrida (aquisição a prazo contabilizada como despesa); e
-
o custo for incorrido (aquisição a prazo contabilizada como custo de produção).
•
Ajustes de AVP serão registrados a débito em conta de juros a apropriar ou equivalente;
•
A despesa de AVP deverá ser adicionada ao lucro líquido no momento de sua apropriação.
44
Ajuste Valor Presente (AVP Passivo)
Exemplo
- Aquisição de mercadoria para revenda, pelo valor R$ 10.000,00, a ser paga em 90 dias.
- Juros de 1% ao mês.
- Revenda no mês 3.
Registros contábeis (Mês 1)
ESTOQUE
Registros fiscais (Mês 1)
FORNECEDOR
10.000 (1)
(1) 10.000
LALUR – Parte A
LAIR
(100)
ADIÇÃO (3)
AVP ESTOQUE
300 (2)
JUROS A APROPRIAR
(2) 300
100
EXCLUSÃO
0
LUCRO REAL
0
100 (3)
LALUR – Parte B
A TRIBUTAR
200
DESPESA FINANCEIRA
100 (3)
45
Ajuste Valor Presente (AVP Passivo)
Exemplo
- Aquisição de mercadoria para revenda, pelo valor R$ 10.000,00, a ser paga em 90 dias.
- Juros de 1% ao mês.
- Revenda no mês 3.
Registros contábeis (Mês 2)
ESTOQUE
Registros fiscais (Mês 2)
FORNECEDOR
10.000 (SI)
(SI) 10.000
LALUR – Parte A
LAIR
(100)
ADIÇÃO (1)
AVP ESTOQUE
300 (SI)
JUROS A APROPRIAR
(SI) 200
100
EXCLUSÃO
0
LUCRO REAL
0
100 (1)
LALUR – Parte B
A TRIBUTAR
100
DESPESA FINANCEIRA
100 (1)
46
Ajuste Valor Presente (AVP Passivo)
Exemplo
- Aquisição de mercadoria para revenda, pelo valor R$ 10.000,00, a ser paga em 90 dias.
- Juros de 1% ao mês.
- Revenda no mês 3.
Registros contábeis (Mês 3)
ESTOQUE
(SI) 10.000
FORNECEDOR
10.000 (2)
10.000 (SI)
Registros fiscais (Mês 3)
LALUR – Parte A
LAIR (2) + (1) + (3)
(9.800)
100
ADIÇÃO (1)
(300)
EXCLUSÃO
AVP ESTOQUE
300 (3)
300 (SI)
JUROS A APROPRIAR
(SI) 100
LUCRO REAL
(10.000)
100 (1)
LALUR – Parte B
A TRIBUTAR
DESPESA FINANCEIRA
100 (1)
0
CPV
10.000 (2)
300 (3)
47
Ajuste Valor Presente (AVP Passivo)
Exemplo
- Aquisição de mercadoria para revenda, pelo valor R$ 10.000,00, a ser paga em 90 dias.
- Juros de 1% ao mês.
- Revenda no mês 3.
Registros contábeis (Acumulado)
ESTOQUE
(SI) 10.000
Registros fiscais (Acumulado)
FORNECEDOR
10.000 (2)
10.000 (SI)
LALUR – Parte A
LAIR
(10.000)
300
ADIÇÃO
(300)
EXCLUSÃO
AVP ESTOQUE
300 (4)
300 (SI)
JUROS A APROPRIAR
(SI) 100
LUCRO REAL
(10.000)
100 (1)
LALUR – Parte B
A TRIBUTAR
DESPESA FINANCEIRA
100 (1)
100 (2)
100 (3)
0
CPV
10.000 (2)
300 (4)
48
Avaliação a Valor Justo (AVJ)
Tratamento tributário do critério de AVJ (Pronunciamento CPC 46, arts. 41 a 63)
•
Valor Justo é o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre
partes interessadas, conhecedoras do negócio e independentes entre si (em outras palavras,
“valor de mercado”).
Ganho decorrente da AVJ (art. 41): Aumento do ativo ou redução do passivo.
•
Diferimento do IR/CSLL para o momento da realização do ativo ou da liquidação ou baixa do
passivo, desde que evidenciado contabilmente em subconta específica;
•
O ganho não evidenciado será tributado. Não pode reduzir prejuízo fiscal;
•
O ganho não será computado na determinação do lucro real caso o valor realizado, mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.
49
Avaliação a Valor Justo (AVJ)
Perda decorrente da AVJ (arts. 46 e 47): Redução do ativo ou aumento do passivo.
•
Dedução na apuração do IR/CSLL no momento da realização do ativo ou da liquidação ou baixa
do passivo, desde que evidenciado contabilmente;
•
A perda não evidenciada será considerada permanentemente indedutível;
•
A perda não será computada na determinação do lucro real caso o valor realizado, mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.
•
A perda será registrada à débito de despesa ou de patrimônio líquido em contrapartida à
subconta vinculada ao ativo/passivo;
•
Adição da perda no momento em que for apropriada como despesa. À medida em que o valor
da subconta for realizado, poderá ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real.
50
Avaliação a Valor Justo (AVJ)
•
Outras disposições relacionadas ao AVJ
Avaliação a Valor Justo na subscrição de ações (art. 54 a 57): Ganho ou perda tributado
ou dedutível na apuração do IR/CSLL no momento da alienação ou baixa da participação
societária.
•
Ajuste Decorrente de AVJ na Investida (arts. 58 e 59): Ganho ou perda deverão ser
computados na determinação do lucro real do período de apuração em que o contribuinte alienar
ou liquidar o investimento, desde que evidenciados contabilmente.
•
Incorporação, Fusão e Cisão – AVJ transferido para a sucessora (art. 62): Ganhos na
investida decorrentes de AVJ não poderão ser considerados na sucessora como integrante do
custo do bem ou direito, para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo
da depreciação, amortização ou exaustão. Os ganhos e perdas apurados devem receber o
mesmo tratamento tributário que teriam na sucedida.
51
Controles Contábeis (AVP e AVJ)
Controles por Subcontas (art. 33)
•
Os lançamentos contábeis relacionados a AVP e a AVJ deverão ser registrados em subcontas
contábeis distintas.
•
A subconta poderá se referir a uma conta que represente um grupo de ativos ou passivos,
desde que haja um detalhamento em livro razão auxiliar, o qual será transmitido ao SPED.
•
O controle em subcontas dispensa o controle na Parte B do LALUR.
•
Possibilidade de utilização de única subconta para cada participação societária ou valor
mobiliário, desde que haja livro razão auxiliar em que se demonstre o detalhamento
individualizado por ativo ou passivo da investida.
•
Transmissão do livro razão auxiliar via SPED.
OBS: Matéria ainda pendente de regulamentação pelo COFIS (Coordenação-Geral de Fiscalização).
52
Teste de Recuperabilidade (art. 74)
Redução ao valor recuperável
• Redução ao valor recuperável de um ativo deve ser realizada sempre que o valor contábil de um
ativo supere o seu valor recuperável. Em outras palavras, é o reconhecimento de uma perda por
desvalorização do ativo.
• Os valores contabilizados como redução ao valor recuperável de ativos (Impairment) só podem
ser computados na apuração do lucro real no momento da alienação ou baixa do bem
correspondente (tratamento de provisão).
53
Custos de Empréstimos
Art. 73. A entidade deve capitalizar os custos de empréstimos que são diretamente
atribuíveis à aquisição, construção ou à produção de ativo como parte do seu custo.
Exclusão Fiscal
Custo do Ativo
Juros e outros encargos, associados a
empréstimos contraídos, especificamente
ou não, para financiar a aquisição,
construção
ou
produção
de
bens
classificados como estoques de longa
maturação,
propriedade
para
investimentos, ativo imobilizado ou ativo
intangível, podem ser registrados como
custo do ativo, desde que incorridos até o
momento em que os referidos bens
estejam prontos para seu uso ou venda.
Encargo associado a empréstimos é
aquele em que o tomador deve
necessariamente incorrer para fins de
obtenção dos recursos.
Alternativamente, os juros ou outros
encargos poderão ser excluídos na
apuração do Lucro Real quando
incorridos, devendo ser adicionados
quando o respectivo ativo for realizado,
inclusive
mediante
depreciação,
amortização, exaustão, alienação ou
baixa.
54
Arrendamento Mercantil (arts. 86 a 91)
Arrendadora: tributação da contraprestação e dedução fiscal dos encargos de depreciação.
•
Regra válida às operações ainda que não sujeitas à Lei 6.099/74, desde que não haja
transferência substancial dos riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo, caso contrário,
o resultado (diferença entre o valor do contrato e o do somatório dos custos iniciais e o custo de
aquisição ou construção dos bens arrendados), será tributado proporcionalmente ao valor de
cada contraprestação.
•
Não será dedutível a diferença a menor entre o valor contábil residual do bem arrendado e o
seu preço de venda, quando do exercício da opção de compra.
Arrendatária: autorizada a dedução das contraprestações referentes a bens intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização de bens e serviços;
•
Vedada a dedução da despesa de depreciação e amortização;
•
Indedutibilidade das despesas financeiras e do AVP relacionados ao contrato;
•
Ajustes via LALUR.
55
Demais Disposições
Depreciação – Exclusão no LALUR (art. 68)
• Possibilidade de exclusão da taxa fiscal de depreciação, caso a taxa registrada na contabilidade
seja menor. Adição da taxa contábil quando a exclusão fiscal alcançar todo o custo contábil do
bem (vide PN nº 1/2011).
• Mantida a regra geral contida nos anexos I e II da IN SRF nº 162/1998.
• O contribuinte pode alterar o prazo de vida útil para fins de depreciação por meio de laudo
técnico,
que
deverá
prevalecer
enquanto
referido
prazo
não
for
alterado
por
decisão
administrativa superior ou por sentença judicial.
Gastos com desmontagem (art. 69)
Dedutibilidade dos gastos de desmontagem e retirada de item de ativo imobilizado somente
quando efetivamente incorridos. Provisões serão indedutíveis.
56
Demais Disposições
Custo com emissão de ações (art. 77 e 78)
• Permite a exclusão na determinação do lucro real - IR/CSLL dos custos com emissão primária de
ações destinadas à captação de recursos próprios que hoje são lançados no PL.
• Também poderão ser excluídos na determinação do lucro real a remuneração, os encargos, as
despesas e demais custos, contabilizados no patrimônio líquido, referentes a instrumentos de
capital ou de dívida subordinada, emitidos pela pessoa jurídica, exceto na forma de ações.
• No caso de necessidade de estorno por qualquer razão, em contrapartida de conta de PL, referidos
valores anteriormente deduzidos deverão ser adicionados nas respectivas bases de cálculo.
57
PIS/Pasep e Cofins
Arrendamento Mercantil (arts. 146 e 147)
Arrendatora: deverá computar o valor da contraprestação de arrendamento mercantil na
apuração da base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, independentemente de na operação
haver transferência substancial dos riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo.
•
Poderá descontar créditos calculados sobre o valor do custo de aquisição ou construção dos
bens arrendados proporcionalmente ao valor de cada contraprestação durante o período de
vigência do contrato;
•
Regra também se aplica aos contratos não tipificados mas que contenham elementos
contabilizados como arrendamento mercantil por força de normas contábeis/ comerciais.
Arrendatária: Poderá descontar créditos calculados em relação ao valor das contraprestações
de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica;
•
não terá direito a crédito correspondente aos encargos de depreciação e amortização
gerados por bem objeto de arrendamento mercantil, na hipótese em que reconheça
contabilmente o encargo.
Regras acima também se aplicam às operações de importação.
58
PIS/Pasep e Cofins
Ativo não Circulante mantido para Venda (art. 148)
Receitas decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento,
imobilizado ou intangível não integram a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins apurados no regime de incidência não-cumulativa.
Regra igualmente aplicável para o caso do bem ter sido reclassificado para o Ativo Circulante
com intenção de venda, por força das normas contábeis e da legislação comercial.
Essa regra de não incidência também existe para o regime cumulativo, de acordo com a
redação dada pela MP 651 à Lei 9718/98.
Lembre-se que a MP 651 determinou a tributação da receita de venda das participações
societárias não permanentes pela COFINS à alíquota unificada de 4% no regime cumulativo,
sendo silente quanto ao regime não cumulativo.
59
4ª PARTE
IRPJ e CSLL, Receita Bruta, Pagamento Por
Estimativa, Adições e exclusões ao Lucro real,
JCP, PDD, Lucro Presumido
60
Receita Bruta x Receita Líquida
Dos Conceitos Básicos (art. 3º):
•
A receita bruta compreende, além do produto da venda de bens nas operações de conta
própria e o preço da prestação de serviços em geral:
-
o resultado auferido nas operações de conta alheia (Reembolso de despesas?);
-
as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica; e
-
todos os tributos incidentes sobre a receita e os valores decorrentes do AVP ativo sobre tais
operações (PIS e COFINS s/ ICMS e ISS – como fica a tese?)
•
A receita líquida será a receita bruta diminuída de:
-
Devolução e vendas canceladas;
-
Descontos incondicionalmente concedidos;
-
Tributos sobre ela incidentes;
-
Valores decorrentes do AVP das operações vinculadas à Receita Bruta.
61
Lucro Real: Bases Estimadas
Mudanças nos percentuais aplicáveis sobre a Receita Bruta (art. 4º)
•
Construção por Empreitada: base de cálculo do IR relativo às atividades de construção por
empreitada será determinada mediante a aplicação dos seguintes percentuais sobre a Receita
Bruta auferida:
−
8% na atividade de construção civil por empreitada com emprego de todos os materiais
indispensáveis à sua execução, sendo tais materiais incorporados à obra;
−
32% na atividade de construção por administração ou por empreitada unicamente de mão
de obra ou com emprego parcial de materiais;
−
32% nas atividades de construção, recuperação, reforma, ampliação, ou melhoramento de
infraestrutura, no caso de concessão de serviços públicos, independentemente do emprego
parcial ou total de materiais.
•
Serviços Hospitalares: base de cálculo do IR nas prestação de serviços hospitalares será
determinada mediante a aplicação do percentual de:
−
8% sobre a Receita Bruta auferida pelas PJs organizadas como Sociedade Empresária.
−
32% sobre a Receita Bruta auferida pelas PJs organizadas como Sociedade Simples .
62
Lucro Real: Bases Estimadas
Ganho de Capital (art. 5º)
• Serão considerados como valor contábil para fins de apuração do ganho de capital:
Participações Societárias avaliadas pelo custo
de aquisição
Custo de Aquisição
Participação Societária avaliada pelo PL
Valor do PL + Mais ou Menos
Valia + GoodWill
Ativo não Circulante
Aplicações em ouro não consideradas no ativo financeiro
Demais bens e direitos do ativo não circulante imobilizado, investimentos
ou intangível (*)
Custo de Aquisição
Outros bens e direitos não classificados como ativo não circulante
Ganho decorrente de AVJ de ativo ou passivo (art. 7º)
• Não integrará a base de cálculo estimada no período de apuração, caso seja registrado
diretamente em conta de receita.
• Na apuração do ganho de capital, o aumento ou redução no valor do ativo registrado em
contrapartida a ganho ou perda decorrente de AVJ não será considerado como parte integrante do
valor contábil, salvo se o aumento no valor do ativo tenha sido anteriormente computado na base
de cálculo do imposto.
63
Perdas no Recebimento de Créditos
(arts. 24 a 27)
A IN 1.515/ 2014 regulamentou os dispositivos da MP nº 656/2014 quanto às margens de
perdas para o recebimento dos créditos.
•
Para os contratos inadimplidos a partir de 8 de outubro de 2014, poderão ser registrados como
perda os seguintes créditos:
- Em relação aos quais tenha havido a declaração de
insolvência do devedor, em sentença
emanada do Poder Judiciário;
- Sem garantia de valor:
a.
Até R$15.000,00 por operação, vencidos há mais de 06 meses, independentemente de
iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
b.
Acima de R$15.000,00 até R$100.000,00, por operação, vencidos há mais de 01 ano,
independentemente de
iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento,
mantida a cobrança administrativa; e
c.
Superior a R$100.000,00, vencidos há mais de 01 ano, desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para seu recebimento.
64
Perdas no Recebimento de Créditos
(arts. 24 a 27)
- Com garantia , vencidos há mais de 2 (dois) anos, de valor:
a.
Até R$50.000,00, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para seu
recebimento ou arresto das garantias ; e
b.
Superior a R$50.000,00, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o
seu recebimento ou o arresto das garantias; e
- Contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica em concordata ou recuperação judicial,
relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar.
65
Juros sobre Capital Próprio (art. 28)
“Nova” Base de Cálculo dos JCP
•
De 2008 a 2014: regra geral - cálculo do JCP com base no PL societário ou fiscal (31/12/2007).
•
Para os optantes, obrigatoriamente PL societário no ano-calendário de 2014.
•
A partir de 2015: somente poderão ser consideradas no cálculo dos JCP exclusivamente as
seguintes contas do PL:
−
capital social;
−
reservas de capital;
−
reservas de lucros;
−
ações em tesouraria; e
−
prejuízos acumulados.
66
Mudança na Sistemática do IR
De Lucro Real para Lucro Presumido (art. 126)
•
PJ que até 2014 houver sido tributária com base no Lucro Real deverá adicionar à base de
cálculo do IR correspondente ao primeiro período de apuração ao qual houver optado pela
tributação com base no Lucro Presumido, os saldos dos valores cuja tributação havia diferido,
independentemente da necessidade de controle na parte B do LALUR
•
Regra aplica-se, inclusive, (i) aos valores controlados por meio de subcontas referentes as
diferenças da adoção inicial dos novos critérios contábeis oriundos da Lei nº 12.973/2014 e (ii)
à avaliação de ativos ou passivos com base no valor justo.
De Lucro Presumido para lucro Real (art. 127)
•
PJ tributada pelo Lucro Presumido que, em período de apuração imediatamente posterior,
passar a ser tributada pelo Lucro Real deverá incluir na base de cálculo do IR apurado pelo
Lucro Presumido os ganhos decorrentes de avaliação com base no valor justo, que façam parte
do valor contábil, e na proporção deste, relativos aos ativos constantes em seu patrimônio.
•
Tributação dos ganhos poderá ser diferida e as perdas poderão ser computadas nos períodos de
apuração em que a pessoa jurídica for tributada pelo Lucro Real, observadas as regras com
relação ao AVJ.
67
68
69