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REVISTA DE CIÊNCIAS GERENCIAIS
A UTILIZAÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
PARA A FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA EM
UMA MICRO E PEQUENA EMPRESA
Andressa Visintin, Karina Renata Moreira, Valdenilson Andrean - Universidade Paranaense - UNIPAR
RESUMO: Com base em pesquisas bibliográficas, o presente artigo demonstra a
evolução da Contabilidade de Custos e a sua importância para fins gerenciais dentro
das empresas, indica os vários tipos de custos que a empresa pode ter, explicando
a diferença entre o custo e a despesa. Apresenta métodos de custeio que podem ser
utilizados para se chegar ao custo do produto, tornando possível avaliar qual melhor
se encaixa em cada ramo de atividade, demonstra como fixar o preço de venda com
base nos custos, calculando a margem de lucro dos produtos através da margem de
contribuição e do ponto de equilíbrio. Considerando todos esses fatores, é possível
que um empreendedor tenha pleno controle de seus custos e consiga avaliar qual é
seu produto diferenciado “principal”, e se ele realmente está contribuindo ou não com
os objetivos de gerar recursos financeiros para empresa, analisando o retorno que este
proporciona em relação ao seu custo.
PALAVRAS-CHAVE:
Custos; Métodos de Custeio; Preço
de Venda; Lucro.
KEYWORDS:
Costs, Methods of Cost, Selling
Price, Profit.
ABSTRACT: Based on literature searches, this article demonstrates the evolution of
cost accounting and its importance for management purposes within the company,
indicates the various types of costs that the company may have, explaining the
difference between cost and expense. Presents costing methods that can be used to
get to the product cost, making it possible to assess which best fits in each activity.
Demonstrates how to fíx the selling price based on costs, calculating the profit margin
of products through the contribution margin and the point of balance. Considering all
these factors it is possible that an entrepreneur has full control of its costs and can assess
what is your main product differentiation, and whether it actually is contributing or
not with the objective of generating financial resources for the company, analyzing the
return it provides in relation to their cost.
Artigo Original
Recebido em: 24/11/2011
Avaliado em: 08/08/2012
Publicado em: 05/05/2014
Publicação
Anhanguera Educacional Ltda.
Coordenação
Instituto de Pesquisas Aplicadas e
Desenvolvimento Educacional - IPADE
Correspondência
Sistema Anhanguera de Revistas
Eletrônicas - SARE
[email protected]
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A utilização da contabilidade de custos para a formação do preço de venda em uma micro e pequena empresa
1. INTRODUÇÃO
A contabilidade de custos originou-se da contabilidade financeira, no início da Idade Média,
conhecida como a era dos artesãos. Com a Revolução Industrial, no século XVIII, surgiu uma
nova fase para a contabilidade de custos, caracterizada pelo sistema fabril, foi implantada,
inicialmente nas indústrias com o objetivo de fixar o preço de venda ao consumidor, após
foi aprimorada visando aumentar a competitividade entre as empresas no âmbito nacional
e internacional.
Este artigo vem demonstrar os tipos de custos que existem dentro de uma empresa.
Através de critérios se formulará o preço de venda ideal, dando possibilidade para que o
administrador tome suas decisões gerenciais, com maior segurança, e esteja mais preparado
para a concorrência do mercado globalizado.
A correta fixação do preço de venda é um fator muito importante para todas as empresas.
A mensuração dos custos de forma inadequada pode gerar informações enganosas, para
que isso não ocorra, é necessário que o empresário tenha conhecimento de seus custos e
despesas, além de saber controlá-los.
De acordo com Bruni (2010, p.241):
A formação de preços representa uma das mais importantes e nobres atividades
empresariais. A definição equivocada do preço pode arruinar um negócio. Embora
discussões e dúvidas permaneçam sobre o fato de ser arte ou ciência, existe a
certeza de que, sob a óptica da empresa, o preço deve ser superior aos custos plenos
incorridos, aí incluindo os tributos.
O presente trabalho tem como objetivo geral mensurar o custo real do produto, para
isso, utilizará métodos como, a margem de contribuição, o ponto de equilíbrio e o markup.
Esses métodos serão implantados dentro de uma micro empresa, por um período de estudo
de três meses, com o intuito de gerar informações relevantes ao empresário, possibilitando
o crescimento de seu empreendimento.
Através deste estudo, nota-se a grande importância que traz para a vida acadêmica
proporciona um desenvolvimento cognitivo e um aprofundamento prático de conhecimentos,
antes restritos à teoria.
Esse será o início de um trabalho que poderá auxiliar micros e pequenos empresários
a encontrar seu real custo e a mensurar um preço de venda ideal e justo, contribuindo para
o desenvolvimento de suas empresas. Esse estudo não se finda aqui, outras importantes
informações poderão vir dando continuidade a este artigo.
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2. FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
2.1. Análise de Custo
A contabilidade de custos teve início com a avaliação de estoques em empresas industriais,
pois eram muito mais complexas do que nas empresas comerciais, hoje, tem função
de controle e decisão gerencial, podendo atuar em todos os tipos de empreendimentos,
auxiliando na diminuição dos custos e gerando informações que determinem à rentabilidade
e o desempenho das atividades distintas das entidades.
A análise de custos surgiu em razão da necessidade de controles financeiros,
administrativos e patrimoniais, possibilitando a apuração dos resultados (lucros ou
prejuízos) nas atividades industriais, agrícolas e comerciais, e com esse controle tornou-se
possível saber qual departamento, ou setor, os custos eram maiores e que poderiam ser
reduzidos.
A Contabilidade de Custos, cuja função inicial era de fornecer elementos para
avaliação de estoques e apuração de resultado, passou, nas últimas décadas, a prestar
duas funções muito importantes na Contabilidade Gerencial: a utilização dos dados
de custos para auxílio ao controle e para tomada de decisões (VICECONTI; NEVES;
2003, p. 9).
Segundo Martins (2006), a Contabilidade de Custos acabou por passar nessas últimas
décadas, de mera auxiliar na avaliação de estoques e lucros globais para importante arma
de controle e decisão gerencial, apesar de já ter criado técnicas e métodos específicos para
tal missão, ainda não conseguiu explorar todo seu potencial, aos poucos, vêm criando novos
sistemas como o ABC e o Custeio - Alvo que permitam melhor gerenciamento de seus custos.
Resumidamente, tem-se que a contabilidade de custos coleta, classifica e registra as
informações operacionais internas e externas das entidades, com isso, nos trás formas para
verificar e analisar como esta o dia-a-dia das empresas, como pode-se competir no mercado,
onde podemos melhorar o processo e eliminar os desperdícios na fabricação, ou mesmo, na
comercialização de determinado produto.
2.2. Classificação dos custos em relação à apropriação dos produtos fabricados
Os custos estão diretamente ligados à produção, quando se fala em produção não quer dizer
que este conceito sirva apenas para uma indústria, ele serve, também, para o comércio e a
prestação de serviço. Os custos nas indústrias são todos os gastos incorridos no processo
de fabricação do produto, enquanto nas empresas comerciais são os gastos para venda
do produto e nas empresas prestadoras de serviços são os gastos com a execução de
determinado serviço.
Conforme Neves e Viceconti (2003), o custo é o gasto relativo a um bem ou serviço
utilizado na produção de outros bens ou serviços, são todos os gastos referentes à atividade
de produção da empresa; para defini-los, basta saber o exato momento em que o produto está
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pronto para venda, até aí todos os gastos são custos; a partir desse momento, são despesas.
Padoveze (2006, p.07) afirma que:
As empresas comerciais só têm um insumo de custo, que são as mercadorias
adquiridas para revenda. Portanto, só tem um tipo de estoque denominado
normalmente estoque de mercadoria. Quando os estoques são vendidos, o valor das
mercadorias entregues são uma despesa para o comércio e são denominados custo
das mercadorias vendidas.
Custos Diretos
Os custos diretos estão, diretamente, ligados ao produto fabricado, existe uma medida
objetiva de seu consumo na fabricação. Segundo das Neves e Viceconti (2003), custos são
todos os gastos relativos à atividade de produção de um bem ou serviço, pode-se citar como
exemplo a matéria-prima, enquanto estiver no estoque (Ativo Circulante), é considerada um
investimento, após sua utilização, passa a ser um custo direto necessário para a produção de
um bem ou serviço.
No que concerne à especulação, Zanluca (1996, p. 38) diz que:
Custo Direto é aquele que pode ser identificado e diretamente apropriado a cada
tipo de obra a ser custeado, no momento de sua ocorrência, isto é, está ligado
diretamente a cada tipo de bem ou função de custo. É aquele que pode ser atribuído
(ou identificado) direto a um produto, linha de produto, centro de custo ou
departamento. Não necessita de rateios para ser atribuído ao objeto custeado.
Todo custo direto pode ser mensurado pela empresa, desde que esta mantenha um
controle de consumo de matéria-prima e de mão-de-obra direta utilizada para a fabricação
de determinado produto; O CRC-SP (1992, p.18) destaca que “os custos diretos têm a
propriedade de ser perfeitamente mensuráveis de maneira objetiva”.
Custos Indiretos
São os custos que dependem de cálculos para serem mensurados, estão ligados a vários
centros de custo, precisam ser rateados em proporção indiretamente aos diferentes produtos.
Exemplos: aluguel, energia elétrica (que não pode ser associada ao produto), limpeza da
fábrica, etc.
Alguns custos têm características especiais, como por exemplo, materiais de
consumo que poderiam ser apropriados diretamente, mas dada a sua irrelevância
verificou-se não valer a pena esse trabalho, muitas vezes a relação “custo - beneficio”
é desfavorável para itens de pequena importância (MARTINS, 2006, p. 49).
Segundo Viceconti e Neves (2003), os custos indiretos dependem de rateios, estimativas
e cálculos para serem apropriados aos diferentes produtos; se a empresa elaborar, apenas,
um produto, ela não terá custos indiretos, pois todos os seus custos serão em função daquele
único produto.
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Custos Fixos
São aqueles que não variam em relação à quantidade produzida, mesmo que a empresa
não tenha produção, ele continuará existindo. Partindo desse raciocínio, Horngren, Datar e
Foster (2010) definiram que custos fixos são aqueles que independem do nível de atividade
da empresa, e que não oscilam no curto prazo, em função do volume de produção.
Custos fixos são aqueles cujos valores são os mesmos qualquer que seja o volume
de produção da empresa. É o caso, por exemplo, do aluguel da fábrica. Este será
cobrado pelo mesmo valor qualquer que seja o nível da produção, inclusive no caso
de a fábrica nada produzir (NEVES; VICECONTI, 2003, p. 18).
O termo custo fixo refere-se aos custos que não variam, proporcionalmente, ao volume
de produção e vendas da empresa, ou seja, independem do nível de atividade (mesmo que
não haja produção, ele existe), esse tipo de custo é muito fácil de ser reconhecido, a empresa
pode adotar uma tabela os contendo para, assim, poder mensurar o volume de produção
necessária para cobri-los.
Custos Variáveis
Os custos variáveis acompanham, proporcionalmente, a quantidade produzida dos bens e
serviços, crescem com o nível de atividade da empresa, quanto maior a produção, maiores
serão os custos variáveis. Ao somá-lo ao custo fixo, constitui-se no custo total de um
determinado serviço ou produto.
Conforme Horngren, Datar e Foster (2010, p. 44), “O custo variável muda no total em
proporção às mudanças no nível relativo de atividade ou volume total”. É um custo que é
passível de alteração em curto prazo.
Segundo Neves e Viceconti (2003), os custos variáveis são aqueles cujos seus valores se
alteram em função do volume produzido como, por exemplo, a matéria-prima consumida;
se não houver produção o custo variável será nulo, os custos aumentam na medida em que
se aumenta a produção.
Custos Semivariáveis
Esses custos variam conforme o nível de produção, entretanto, possui uma parcela fixa que será
cobrada, mesmo que nada tenha sido produzido, pode-se citar como exemplo a energia elétrica
da fábrica, pois a concessionária cobra uma taxa mínima, mesmo que não haja produção, embora
o valor total da fatura dependa dos quilowatts consumidos e, portanto, do volume de produção.
Segundo Leone (2000), os custos semivariáveis são muito encontrados na prática,
eles são divididos em duas partes, uma fixa e uma variável, como exemplo, o custo de
manutenção, mesmo que a produção seja zero a manutenção das máquinas deverá ser
feita, se a produção for realizada a manutenção acompanhará o volume e a necessidade de
manutenção que as máquinas precisarem.
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“Semivariáveis: são os custos variáveis que não acompanham linearmente a variação
da produção, mas aos saltos, mantendo-se fixos dentro de estreitos limites” (CRC-SP,
1992, p. 19).
Custos Semifixos ou Custos por Degraus
Estes custos são fixos até uma determinada quantidade produzida, eles variam se a produção
aumentar. Conforme Leone (2000), um dos exemplos mais práticos de custos por degraus é
quando se refere aos salários dos supervisores ou mestres de uma fábrica ou departamento;
ele é facilmente reconhecido, o custo permanece constante, até certo ponto de produção,
assim que atinge e ultrapassa a produção passa para outra plataforma permanecendo
constante até chegar a outro volume crítico de produção.
De acordo com Bruni e Famá (2008, p. 31), “semifixos: correspondem a custos que são
fixos em determinado patamar, passando a ser variável quando esse patamar for excedido”.
2.3. Despesas
Despesas são os gastos que existem dentro da empresa, independentemente da produtividade,
é um gasto que não está ligado ao trabalho realizado, a mercadoria vendida ou ao serviço
prestado; são gastos acessórios ao processo produtivo, portanto despesas referem-se aos
gastos relacionados à administração da empresa e a geração de receita.
Conforme Viceconti e Neves (2003), despesa é todo gasto com bens e serviços não
utilizados nas atividades produtivas e consumidos com a finalidade de obtenção de receitas;
os gastos realizados com o produto, até que ele esteja pronto, são custos, a partir daí, são
despesas.
As despesas correspondem aos bens ou serviços consumidos direta e indiretamente
para a obtenção de receitas. São consumos temporais e não estão associados à produção
ou serviço. Como exemplos de despesas podem ser citados gastos com salários de
vendedores, gastos com funcionários administrativos etc. (BRUNI, 2010, p. 26).
2.4. Diferença de Custo e Despesa
Os termos custos e despesas serão muito utilizados neste artigo, pois são de grande
importância para a gestão de negócios, já que a contabilidade trata ambas de formas distintas.
Custo é todo gasto incorrido durante o processo produtivo, ele afetará o resultado
somente quando houver a venda do produto ou serviço. Uma diferença básica para a
despesa é que o custo faz parte da atividade fim da empresa, seguindo os objetivos da
entidade, e trás um retorno financeiro. Já a despesa, não gera retorno financeiro, são fatores
voltados à área administrativa, financeira e de venda. A sua realização se dá pelo consumo
e afeta o resultado no momento da ocorrência do seu fato gerador.
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Segundo Bruni (2010), os custos são consumidos pelos produtos ou serviços durante
o seu processo de elaboração. Já as despesas, estão associadas ao período, não repercutem
diretamente na elaboração dos produtos ou serviços prestados.
Enquanto os produtos ficam estocados os custos ficam ativados, aparecem no balanço
e na demonstração de resultado, e só fazem parte do calculo do lucro ou prejuízo
quando da sua venda, passando então a figurar na demonstração de resultado; já
as despesas referem-se a gastos administrativos com vendas e também as despesas
financeiras, possuem natureza não fabril, integrando a demonstração de resultado
do exercício do período em que incorrem (CRS-SP, 1992, p.17).
Portanto, as despesas são diferenciadas dos custos pelo fato de estarem relacionadas
com a administração geral da empresa, ao passo que os custos estão ligados com a produção.
O custo se transforma em despesa, no momento em que o bem é consumido. De acordo com
Padoveze (2006, p.15), “o custo se transforma em despesa quando o bem ou o serviço, que
estava estocado, sai da empresa é entregue ao cliente”.
2.5. Investimentos
São os gastos com a aquisição de ativo. Possuem a finalidade de obtenção de benefícios a
curto, médio e longo prazo. Segundo Bruni e Famá (2008), investimentos são gastos que
vão para o ativo da empresa e de forma gradual, são ativados conforme sua vida útil,
assim, posteriormente, são incorporados aos custos e despesas da empresa, esses gastos são
necessários às atividades produtivas e irão beneficiar períodos futuros.
Todos os sacrifícios havidos pela aquisição de bens e serviços que são estocados
nos ativos da empresa para baixa ou amortização, quando de sua venda, de seu
consumo, de seu desaparecimento ou de sua desvalorização, são especificamente
chamados de investimento (UBIRATAN, 2006, p.15).
2.6. Desembolso
Ocorre devido a pagamento referente a uma compra à vista de um bem ou de uma obrigação
adquirida anteriormente. Exemplos: pagamento de uma nota fiscal, ou de uma duplicata.
Segundo Martins (2006), o desembolso pode ocorrer antes, durante ou após a entrada do
bem ou serviço adquirido, neste caso, a unidade pode estar defasada ou não no momento
do gasto. Todo desembolso é resultante de aquisição de um bem ou serviço. Desembolso: consiste no pagamento de um bem ou serviço, independentemente
de quanto o produto ou serviço foi ou será consumido. É importante ressaltar que
a contabilidade registra os fatos de acordo com o princípio da competência. Por
competência entende-se que o registro de receita e despesa deve ser feito de acordo
com a real ocorrência, independentemente de sua realização ou quitação (BRUNI E
FAMÁ, 2008, P.23).
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2.7. Tipos de Custeio
Custeio por Absorção
Consiste na apropriação de todos os custos a produção do período, sejam eles fixos ou
variáveis, exceto as despesas. Deve-se realizar a separação entre os custos e despesas, pois
essa classificação fará com que os cálculos do lucro líquido da empresa sejam efetuados
corretamente. O custeio por absorção é o único aceito pela Auditoria Externa e pelo Imposto
de Renda. Para o CRC-SP (1992, p. 25), o custeio por absorção é:
O sistema de custeio realizado sob a ótica da contabilidade de custos tradicional,
respeitando a metodologia dos Princípios Fundamentais de Contabilidade. Nele todos
os custos de produção (fixos e variáveis) são incluídos no custo de produção para fins
de rateio dos estoques e por sua vez todas as despesas (fixas e variáveis) são excluídas.
Segundo Martins (2008), existe um problema no método de custeio por absorção como
um instrumento de controle; está na atribuição dos custos fixos. Pois os critérios de rateio
utilizados para alocação destes custos sempre apresentarão forte componente arbitrário,
que distorce o resultado apurado por produto e dificulta as decisões gerenciais.
Custeio Variável
Somente os custos variáveis são apropriados à produção, os custos fixos são considerados
despesas e são contabilizados diretamente numa conta de resultado, isso ocorre devido os
custos fixos existirem, independentemente do volume de produção da empresa.
O custeio variável fere os Princípios da Contabilidade, por isso, esse critério de avaliação
do resultado não é aceito pelo fisco. Verifica-se que o custeio variável tem condições de propiciar
informações úteis e relevantes para a tomada de decisão da empresa, pois ele evidencia a
margem de contribuição e absorve os seus custos fixos, gerando resultado favorável.
Conforme Bernardi (2004), a utilidade e finalidade do custeio variável é a tomada de
decisões, pois propicia uma visibilidade vital à empresa, analisando as relações entre custo,
volume e lucro, pode utilizá-lo como parâmetro para a formação de preços de venda no mercado.
No sistema de custeio variável, apenas os custos variáveis são atribuídos aos
produtos elaborados, que juntamente com as despesas variáveis, serão subtraídos
da receita, gerando um valor que é denominado margem de contribuição. Os custos
e despesas fixas serão abatidos da margem de contribuição do período (BRUNI e
FAMÁ, 2008, p. 172).
Custeio Padrão
No custeio padrão são feitas estimativas quanto aos custos que deverão ser utilizados
na produção, elabora-se uma tabela padrão e a utiliza para comparação dos custos reais
consumidos na produção. Esse método pode ser implantado na empresa independente de
esta adotar o Custeio por absorção ou o Custeio variável, visando um controle dos gastos e
adotando medidas de eficiência.
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Para Bernardi (2004), qualquer que seja o método utilizado pela empresa, o custeio
padrão deve ser inserido, como ferramenta de controle dos produtos, tendo por base uma
tabela, contendo o consumo padrão ideal para fabricação de determinado produto.
De acordo com Leone (2000, p.66) “os custos padrão são aplicados, sobretudo em
operações repetitivas, quando os parâmetros ou indicadores físicos estão perfeitamente
definidos e quando os custos mantêm uma relação íntima com a variabilidade daqueles
dados quantitativos”.
Os custos padrões são cuidadosamente apurados, levando-se em conta o presente e o
passado. As vantagens em adotar o sistema de custo padrão são de controle e redução dos
custos; medir a eficiência do sistema produtivo e simplificar os processos de custo.
Custeio ABC
Está baseado nas atividades que a empresa efetua durante o processo de fabricação dos seus
produtos, é um método muito mais complexo e sofisticado, seu objetivo é rastrear quais as
atividades da empresa estão consumindo seus recursos de forma mais significativa, para
assim atribuir os custos as atividades e posteriormente aos produtos conforme o índice de
consumo de cada um.
Segundo Neves e Viceconti (2003), os recursos produtivos da empresa são consumidos
pelas atividades e não pelos produtos, estes, são consequências das atividades efetuadas
para fabricá-los e comercializá-los, assim a alocação dos custos aos produtos utiliza
direcionadores de custos, que podem ser: direcionadores de recursos, onde se baseiam na
forma que as atividades consomem os recursos produtivos e direcionadores de atividades
que são quanto os produtos consomem das atividades.
Um dos benefícios obtidos com o ABC é o de permitir uma melhoria nas decisões
gerenciais, pois se deixa de ter produtos subcusteados ou supercusteados permitindose a transparência exigida na tomada da decisão empresarial, que busca em última
análise, otimizar a rentabilidade do negócio (COGAN, 1999, p. 48).
2.8. Formação do Preço de Venda
Um dos momentos mais importantes em aspectos financeiros de uma empresa consiste na
fixação do preço de venda. Para definir o preço de venda de um produto é preciso levar
em consideração vários fatores, tais como, o custo, a demanda do produto, a concorrência,
entre outros.
Bruni e Famá (2008, p. 267) dizem que:
O processo de formação de preço está ligado às condições do mercado, ao nível de
atividade e a remuneração do capital investido. Dessa forma, o cálculo do preço de
venda deve chegar a um valor que permita trazer à empresa a maximização dos
lucros, sendo possível manterem a qualidade, e atender aos anseios do mercado
àquele preço determinado e melhor aproveitar os níveis de produção.
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Segundo Sardinha (1995), o preço de um bem ou de um serviço deve ser ótimo para
a empresa que o está ofertando e para o consumidor que o demanda, tendo uma relação
recíproca de ganho; a decisão do preço sempre ficará entre o mercado consumidor que deseja
pagar o menor preço possível pelo melhor produto e o investidor que deseja obter o maior
retorno ao menor risco, o sucesso empresarial ocorre, quando essa dicotomia é reduzida
satisfazendo ambas as partes, isto é a arte do negócio.
É importante que o sistema de custeio adotado pela empresa produza informações
úteis para formação do preço de venda. Os principais métodos aplicáveis no processo de
formação de preço empregam os seguintes fatores: com base nos custos ou com base no
mercado. Existem também, outros modelos de decisão, porém, o modelo que será utilizado
nesse artigo será o modelo com base nos custos.
2.9. Formação de preço com base nos custos
“Os modelos de decisão de preço orientados pelos custos formam o preço dos produtos,
por meio do cálculo de seus custos e da adição de uma margem de lucro objetivada”
(PADOVEZE, 2006, p. 308). A maior dúvida na formação do preço de venda é saber por
quanto devem ser vendidos os produtos para se conseguir a lucratividade desejada.
Para facilitar o processo de formação de preço de venda, uma das metodologias que
podem ser aplicadas é o markup (taxa de marcação), que é calculado sobre o custo do bem ou
serviço apurado segundo o critério de custeio escolhido pela empresa (custeio por absorção
ou variável).
Segundo Padoveze (2009), o Markup é uma metodologia que pode ser utilizada na
forma de percentual ou na forma de índice, que se adiciona aos custos e as despesas para
precificar os produtos e obter a lucratividade desejada pela empresa. O objetivo dessa
margem é o de cobrir todos os custos e despesas e, ainda, proporcionar a empresa o lucro
desejado.
Observe o quadro abaixo:
Quadro 1 - Composição da Taxa de marcação
Fonte: Bruni, 2010, p. 247.
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De acordo com Bruni e Famá (2008, p. 280), o markup pode ser calculado de duas
formas: multiplicador, mais usual, representa por quanto devem ser multiplicados os custos
variáveis para se obter o preço de venda a praticar; e divisor, menos usual, representa
percentualmente o custo variável em relação ao preço de venda.
2.10. Formação de preço com base no mercado
Quando fala-se em formação de preço com base no mercado, é importante analisar quem é
a concorrência, quais são os preços praticados por ela, o volume de produtos consumidos, a
demanda e oferta, entre outros fatores. É mais difícil estabelecer um preço ao produto com
base nesses fatores, pois não são critérios técnicos, são estratégias de competitividade que as
empresas aderem, muitas vezes para conseguir se inserir ou se manter no mercado.
Segundo Martins (2006), para fixar o preço de venda a empresa precisa em primeiro
lugar conhecer o custo do produto, porém, somente essa informação não basta, além do
custo é necessário saber o grau de elasticidade da demanda, os preços dos produtos dos
concorrentes e substitutos, estratégia de marketing da empresa, etc.; levando, também, em
consideração o tipo de mercado que a empresa atua.
Considerando os aspectos citados, é importante que o sistema de custos produza
informações úteis para a política de preços da empresa, e que propicie ao empreendedor
que ele possa fixar seus preços com base nos custos, com base no mercado ou utilizando
ambos os critérios.
2.11. Margem de Lucro versus Lucro Ideal
Margem de Lucro é o retorno positivo de um investimento que pode ser entendido também
como um excesso de receita sobre os custos e despesas. É difícil mensurar o valor de lucro
ideal, pois quando se abre uma empresa ela não pode buscar apenas o lucro, ela deve
procurar obter um retorno satisfatório ao investimento que está realizando, deve pensar em
longo prazo, buscando a continuidade e inexistência de sua empresa; o lucro deve vir de
forma que satisfaça os desejos do empreendedor, não deve ser apenas um fim, mas um meio
para que a empresa atinja seus objetivos.
Segundo Bernardi (2004), o lucro ideal varia em função de vários fatores, tais como:
remuneração de mercado, tipo de negócio, ramo de atividade, riscos empresariais envolvidos,
taxa de atratividade, riscos conjunturais e grau de estabilidade no país; pode-se ter um lucro
aparentemente satisfatório, mas deve-se sempre analisar se o mesmo está compensando o
investimento realizado.
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2.12.Fatores que contribuem para encontrar o lucro da empresa
Margem de Contribuição
A margem de contribuição é a diferença entre a Receita e a soma dos custos e despesas
variáveis; quando se aplica essa fórmula sobre um produto, percebe-se o quanto ele está
contribuindo para cobrir os custos fixos da empresa, assim é possível encontrar o lucro que
cada produto realmente está proporcionando.
Para Padoveze (2009, p. 366), a margem de contribuição é:
A diferença entre o preço de venda unitário do produto e os custos e despesas
variáveis por unidade de produto. Significa que em cada unidade vendida à empresa
lucrara determinado valor. Multiplicado pelo total vendido, teremos a contribuição
marginal total do produto para empresa.
Ponto de Equilíbrio
O ponto de equilíbrio pode ser definido tanto em unidades (volume produzido) quanto em
reais, ele determina exatamente quanto à empresa precisa produzir para cobrir seus custos
e despesas, somente quando ultrapassar essa faixa de produção é que começará a ter lucro.
Vejamos a reprodução gráfica a seguir:
Gráfico 1 – Ponto de Equilíbrio
Fonte: (Martins, 2006, p. 258)
O gráfico demonstra o ponto de equilíbrio, se a empresa estiver abaixo da produção
está tendo prejuízo, se estiver na linha do ponto, está cobrindo seus custos e despesas e
se estiver acima entra na faixa do lucro. Considerando esses fatores, torna-se mais fácil
estimar os lucros reais que a empresa está obtendo, nem sempre ter maior geração de receita
significa ter mais lucro, é necessário refletir sobre qual produto possui maior margem de
contribuição e assim investir nele, mesmo que unitariamente seu valor seja menor.
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3. METODOLOGIA
Inicialmente, foi realizada uma pesquisa bibliográfica necessária para a fundamentação
teórica. A partir da obtenção desses dados, busca-se propor o melhor método para formação
do preço de venda ideal na empresa escolhida.
De acordo com Marconi e Lakatos (1990, p. 17):
A pesquisa é uma indagação minuciosa ou exame crítico e exaustivo na procura de
fatos e princípios; uma diligente busca para averiguar algo. Pesquisar não é apenas
procurar a verdade; é encontrar respostas para questões propostas, utilizando
métodos científicos.
O estudo de caso teve como base a empresa ABC, cuja atividade fim é comercial. Para
apuração dos custos e formação do preço de venda foram elaborados quadros com dados
coletados na empresa, assim essa pesquisa caracteriza-se como uma pesquisa de campo.
Conforme Yin (2001, p. 32), “o estudo de caso é uma investigação empírica que visa
investigar um fenômeno contemporâneo dentro de seu contexto da vida real, especialmente
quando os limites entre fenômeno e contexto não estão claramente identificados”.
4. ESTUDO DE CASO
4.1. Histórico e Ramo de Atividade da Empresa
A Empresa ABC teve início no dia 13 de novembro de 2009, está situada na cidade de
Tapejara, PR. Seu ramo de atividade é o comércio varejista de brinquedos, enxovais, artigos
de cozinha, materiais escolares e variedades, em geral. Procura satisfazer às necessidades de
todos os clientes, tem como público alvo a classe baixa e média.
4.2. Formação de Preço de Venda
A Empresa possui uma variedade de 1.100 itens distintos, visando encontrar o preço de
venda ideal para satisfazer a margem de lucro que deseja alcançar. Para elaborar o estudo
de caso colheu-se uma amostra de 10 produtos.
O gráfico a seguir contém os dados das compras e das vendas praticadas pela empresa
durante o período de três meses.
v.16 • n.24 • 2012 • p.87-106
99
A utilização da contabilidade de custos para a formação do preço de venda em uma micro e pequena empresa
R$ 35.000,00
R$ 30.000,00
R$ 25.000,00
R$ 20.000,00
R$ 15.000,00
R$ 10.000,00
R$ 5.000,00
R$ -
JULHO
AGOSTO
SETEMBRO
COMPRAS
R$ 2.995,95
R$ 3.922,03
R$ 2.329,60
VENDAS
R$ 24.706,00
R$ 31.198,00
R$ 28.413,00
Gráfico 2 – Compras e Vendas de três meses da Empresa
Fonte: Dados da Empresa, 2011.
Pode-se observar que há uma grande diferença entre o valor das compras e das vendas,
essa diferença se dá devido à empresa ter realizado um número maior de compras nos meses
anteriores, buscando adquirir um estoque para os meses de maior movimento, que são no
final do ano. A seguir, notam-se os custos e as despesas fixas e variáveis que a empresa tem
para manter suas atividades.
Quadro 2 – Custos e Despesas Fixas da Empresa
CUSTOS E DESPESAS FIXAS
JULHO
AGOSTO
SETEMBRO
Aluguel
R$ 650,00
R$ 650,00
R$ 650,00
Associação Comercial
R$ 40,00
R$ 40,00
R$ 40,00
Escritório Contábil
R$ 145,00
R$ 145,00
R$ 145,00
Funcionário
R$ 545,00
R$ 545,00
R$ 545,00
FGTS
R$ 55,10
R$ 55,10
R$ 55,10
Internet
TOTAL DE DESPESAS FIXAS
R$ 39,90
R$ 1.475,00
R$ 39,90
R$ 1.475,00
R$ 39,90
R$ 1.475,00
Fonte: Dados da Empresa, 2011.
Quadro 3 – Custos e Despesas Variáveis da Empresa
CUSTOS E DESPESAS
JULHO
AGOSTO
SETEMBRO
Água
R$ 14,00
R$ 16,00
R$ 15,00
Energia elétrica
R$ 70,00
R$ 63,00
R$ 69,00
Telefone
R$ 57,00
R$ 72,00
R$ 60,00
Imposto
R$ 146,00
R$ 129,00
R$ 110,00
Viagens
R$ 380,00
R$ 420,00
R$ 390,00
Outros
TOTAL DE DESP. VARIÁVEIS
R$ 90,00
R$ 757,00
R$ 60,00
R$760,00
R$ 70,00
R$ 714,00
Fonte: Dados da Empresa, 2011.
100
Revista de Ciências Gerenciais
Andressa Visintin, Karina Renata Moreira, Valdenilson Andrean
Conforme os quadros acima, se observam os custos e despesas fixas no valor de
R$1.475,00, que a empresa possui, verifica-se, também, os custos e despesas variáveis que a
empresa teve nos meses em que foram feitos os levantamentos para o referido estudo. Notase que, os custos variáveis são estáveis e não se alteram com relevância, o que é bom para
empresa, pois pode fazer uma média dos seus gastos mensais.
A amostra de produtos colhida e expressa no quadro a seguir:
Quadro 4 – Formação de Preço de Venda
PRODUTOS
CUSTO
(+) LUCRO
(=) PREÇO VENDA
Conjunto de lingerie
Boneca Sapekinha
R$ 13,90
R$ 11,10
R$ 25,00
R$ 27,00
R$ 26,90
R$ 53,90
Bola Time
R$ 12,90
R$ 13,00
R$ 25,90
Carreta madeira
R$ 14,90
R$ 15,00
R$ 29,90
Porta Retrato
R$ 4,80
R$ 5,10
R$ 9,90
Lixeira Pintada
R$ 10,90
R$ 11,00
R$ 21,90
Caderno 12 matérias
R$ 9,50
R$ 9,40
R$ 18,90
Boné adulto
R$ 7,50
R$ 8,40
R$ 15,90
Jogo de xícaras
R$ 11,00
R$ 11,90
R$ 22,90
Fruteira plástica
R$ 9,50
R$ 10,40
R$ 19,90
Fonte: Dados da Empresa, 2011.
A empresa atua com a metodologia de multiplicar o custo do produto por dois e
arredondar seu total sempre R$ 0,90. Alguns produtos são calculados de forma diferenciada,
pois seu preço de venda ficaria fora do valor de mercado, a esses produtos são agregados de
70% a 80% sobre seu custo. O próximo quadro Margem de Contribuição de cada produto:
Quadro 5 – Margem de Contribuição – Produtos
PRODUTOS
PREÇO DE
VENDA
CUSTO DO
PRODUTO
CUSTOS E
DESPESAS
VARIÁVEIS
MARGEM DE
CONTRIBUIÇÃO
Conjunto de Lingerie
R$ 25,00
R$ 13,90
R$ 0,68
R$ 10,42
Boneca Sapekinha
R$ 53,90
R$ 27,00
R$ 0,68
R$ 26,22
Bola de Time
R$ 25,90
R$ 12,90
R$ 0,68
R$ 12,32
Carreta de Madeira
R$ 29,90
R$ 14,90
R$ 0,68
R$ 14,32
Porta Retrato
R$ 9,90
R$ 4,80
R$ 0,68
R$ 4,42
Lixeira Pintada
R$ 21,90
R$ 10,90
R$ 0,68
R$ 10,32
Caderno 12 Matérias
R$ 18,90
R$ 9,50
R$ 0,68
R$ 8,72
Boné Adulto
R$ 15,90
R$ 7,50
R$ 0,68
R$ 7,72
Jogo de Xícaras
R$ 22,90
R$ 11,00
R$ 0,68
R$ 11,22
Fruteira Plástica
R$ 19,90
R$ 9,50
R$ 0,68
R$ 9,72
Fonte: Dados da Empresa, 2011.
Conforme o novo método utilizado pela empresa, pode-se perceber que dentre os
produtos demonstrados é possível classificar os produtos que mais contribuíram para
cobrir os custos da empresa. Esses produtos são: Boneca Sapekinha, Carreta de Madeira e
Bola de Time respectivamente, conforme os dados apresentados na coluna da Margem de
Contribuição no quadro acima.
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101
A utilização da contabilidade de custos para a formação do preço de venda em uma micro e pequena empresa
A seguir, observa-se o Ponto de Equilíbrio que a empresa precisa atingir para cobrir
seus custos e despesas fixas, quando ela conseguir ultrapassar a quantidade mínima de
vendas começará a ter lucro.
Quadro 6 – Ponto de Equilíbrio – Produtos
PRODUTOS
CUSTOS E DESPESAS
FIXAS
MARGEM DE
CONTRIBUIÇÃO
PONTO DE EQUILÍBRIO
(QUANTIDADE)
Conjunto de Lingerie
R$ 1.475,00
R$ 10,42
142
Boneca Sapekinha
R$ 1.475,00
R$ 26,22
56
Bola de Times
R$ 1.475,00
R$ 12,32
120
Carreta Madeira
R$ 1.475,00
R$ 14,32
103
Porta Retrato
R$ 1.475,00
R$ 4,42
334
Lixeira Pintada
R$ 1.475,00
R$ 10,32
143
Caderno 12 Matérias
R$ 1.475,00
R$ 8,72
143
Boné Adulto
R$ 1.475,00
R$ 7,72
191
Jogo de Xícaras
R$ 1.475,00
R$ 11,22
131
Fruteira Plástica
R$ 1.475,00
R$ 9,72
152
Fonte: Dados da Empresa, 2011.
Através deste quadro podem-se identificar quais foram os produtos que mais
contribuíram com a empresa. A boneca sapekinha está novamente em primeiro lugar, é o
produto que necessita de menor número de vendas para manter as atividades da empresa.
No próximo quadro, verifica-se o lucro bruto obtido pela empresa nos meses de Julho,
Agosto e Setembro de 2011.
Quadro 7 - Demonstração do Resultado do Exercício
MESES
$
JULHO
AGOSTO
%
$
100
31.198,00
SETEMBRO
%
$
100
28.413,00
%
VENDAS
24.706,00
(=) M.C
757,00
3,06
760,00
2,44
714,00
2,51
23.949,00
96,94
30.438,00
97,56
27.699,00
97,49
1.475,00
5,97
1.475,00
4,72
1.475,00
5,19
22.474,00
90,97
28.963,00
92,84
26.224,00
92,3
(-) C.D.V
(-) C.D.F
(=) LUCRO
100
Fonte: Dados da empresa, 2011.
De acordo com a DRE apresentada percebemos que a margem de contribuição da
empresa cobriu os custos e despesas fixas necessários para a manutenção da loja, resultando
num lucro bruto no mês de setembro de R$26.224,00, ou seja, 92,3% da sua venda total,
desse valor serão abatidos os custos dos produtos vendidos.
No quadro a seguir percebe-se o Ponto de Equilíbrio em valor do período de julho a
setembro.
102
Revista de Ciências Gerenciais
Andressa Visintin, Karina Renata Moreira, Valdenilson Andrean
Quadro 8 – Ponto de Equilíbrio em Valor
PONTO DE EQUILÍBRIO
JULHO
AGOSTO
SETEMBRO
Custos e Despesas Fixas
R$1.475,00
R$1.475,00
R$1.475,00
% MC
PONTO DE EQUILÍBRIO EM VALOR
0,9694
R$1.521,56
0,9756
R$1.511,89
0,9749
R$1.512,98
Fonte: Dados da empresa, 2011.
Conforme o quadro acima se percebe que, para cobrir as despesas e trabalhar alcançando
o ponto de equilíbrio, a empresa deve ter um faturamento médio mensal de R$1.515,48, esse
resultado revela quanto à empresa tem que faturar para poder cobrir os custos e despesas
fixas e variáveis.
A seguir observa-se o gráfico do ponto de equilíbrio em valor, demonstrando quanto
à empresa necessita faturar para começar a cobrir suas necessidades e quando ela começará
a ter lucro.
R$ 1.524,00
R$ 1.522,00
R$ 1.520,00
R$ 1.518,00
R$ 1.516,00
R$ 1.514,00
R$ 1.512,00
R$ 1.510,00
R$ 1.508,00
R$ 1.506,00
Ponto de equilíbrio
Julho
Agosto
Setembro
R$ 1.521,56
R$ 1.511,89
R$ 1.512,98
Gráfico 3 - Ponto de Equilíbrio em Valor
Fonte: Dados da empresa, 2011.
Com base nos dados obtidos neste estudo, foi calculado o preço de venda ideal que
a empresa desejava ter, retornando numa margem de lucro satisfatória. Utilizou-se um
novo método para a formação desse preço de venda, este partiu do custo do produto, após
aplicou-se um percentual de 40% de margem de lucro líquida desejada pelo proprietário,
somada ao percentual de custos e despesas fixas e variáveis que a empresa possui, obtendo
assim o preço de venda ideal. Os cálculos estão dispostos no próximo quadro.
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A utilização da contabilidade de custos para a formação do preço de venda em uma micro e pequena empresa
Quadro 9 - Formação do Preço de Venda - Markup Divisor
PRODUTOS
CUSTO DO
PRODUTO
PREÇO DE
VENDA JULHO
PREÇO DE
VENDA AGOSTO
PREÇO
DE VENDA
SETEMBRO
Conjunto de Lingerie
R$ 13,90
R$27,27
R$ 26,31
R$ 26,58
Boneca Sapekinha
R$ 27,00
R$52,97
R$ 51,10
R$ 51,63
Bola de Time
R$ 12,90
R$25,31
R$ 24,41
R$ 24,67
Carreta de Madeira
R$ 14,90
R$29,23
R$ 28,20
R$ 28,49
Porta Retrato
R$ 4,80
R$ 9,42
R$ 9,08
R$ 9,18
Lixeira Pintada
R$ 10,90
R$21,39
R$ 20,63
R$ 20,84
Caderno 12 Matérias
R$ 9,50
R$18,64
R$ 17,98
R$ 18,16
Boné Adulto
R$ 7,50
R$14,71
R$ 14,19
R$ 14,34
Jogo de Xícaras
R$ 11,00
R$21,58
R$ 20,82
R$ 21,03
Fruteira Plástica
R$ 9,50
R$18,64
R$ 17,98
R$ 18,16
Fonte: Dados da empresa, 2011.
As diferenças encontradas no preço de venda nos meses analisados não possuem
relevância, a empresa pode manter seu preço constante enquanto conseguir controlar seus
custos e despesas variáveis estáveis como já se observou. No quadro abaixo se vê a diferença
do Preço de Venda estimado pelo proprietário e o Preço de Venda calculado através do
markup divisor.
Quadro 10 - Diferença do Preço de Venda estimado pelo Proprietário Versus Markup Divisor
PRODUTOS
P.V - ESTIMADO PELO
PROPRIETÁRIO
P.V - PELO MARKUP
DIVISOR
DIFERENÇA
Conjunto de Lingerie
R$ 25,00
R$ 26,58
R$ 1,58
Boneca Sapekinha
R$ 53,90
R$ 51,63
R$ - 2,27
Bola de Time
R$ 25,90
R$ 24,64
R$ - 1,26
Carreta de Madeira
R$ 29,90
R$ 28,49
R$ - 1,41
Porta Retrato
R$ 9,90
R$ 9,18
R$ - 0,72
Lixeira Pintada
R$ 21,90
R$ 20,84
R$ - 1,06
Caderno 12 Matérias
R$ 18,90
R$ 18,16
R$ - 0,74
Boné Adulto
R$ 15,90
R$ 14,34
R$ - 1,56
Jogo de Xícaras
R$ 22,90
R$ 21,03
R$ - 1,87
Fruteira Plástica
R$ 19,90
R$ 18,16
R$ - 1,74
Fonte: Dados da empresa.
A pesquisa constatou que o preço de venda praticado pela empresa ABC tem valores
um pouco mais elevados do que quando utilizado o critério de markup, exceto apenas no
produto conjunto de lingerie. Observou-se que o proprietário da empresa estimava ter uma
margem de lucro de 100%, mas na realidade foi constatado que a empresa tem uma margem
de lucro de 40%, ou seja, 60% menos do que o esperado pelo administrador.
Comparando-se os preços obtidos nas duas situações verifica-se que a empresa poderia
trabalhar com um preço um pouco menor, o que poderia aumentar seu número de vendas
sem afetar sua margem de lucro que é de 40%.
104
Revista de Ciências Gerenciais
Andressa Visintin, Karina Renata Moreira, Valdenilson Andrean
5. CONCLUSÃO
A contabilidade de custos é um instrumento de grande importância para a gestão empresarial,
pois produz relatórios eficientes para a tomada de decisões. Tem o objetivo de fornecer
informações para o planejamento e o controle de suas atividades.
Este artigo buscou apresentar os principais métodos para a formação do preço de venda
ideal, bem como verificar, por meio de um estudo de caso, qual metodologia empregar em
uma micro empresa do ramo comercial.
A empresa ABC, descrita neste artigo, comercializa múltiplos produtos, mas não
possui um sistema adequado de alocação de custos, por isso foram utilizados os métodos
de margem de contribuição, ponto de equilíbrio e taxa de marcação markup para encontrar
a margem de lucro e o preço de venda ideal.
Pode-se concluir que, apesar das limitações, neste estudo de caso, é muito importante que
a empresa tenha o conhecimento dos seus custos, pois nenhuma empresa sobreviverá por muito
tempo se praticar preço de venda inferior aos seus custos ou acima do valor de mercado.
Ficou demonstrado no estudo que a gestão dos custos com o uso de ferramentas
geradoras de informações gerenciais tais como as demonstradas neste trabalho, pode
criar oportunidades para empresas de varejo melhorar seu desempenho em faturamento,
lucratividade e melhor alocação dos custos.
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Pearson, 2010.
LEONE, G. S. G. de. Custos: Planejamento, Implantação e Controle. 3. Ed. São Paulo: Atlas, 2000.
MARCONI, Marina de Andrade; LAKATOS, Eva Maria. Técnica de pesquisas: planejamento e
execução de pesquisas, amostragem e técnicas de pesquisas, elaboração, analise e interpretação de
dados. 4. Ed. São Paulo: Atlas, 1999.
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SARDINHA, J. C. de Formação de Preço: A Arte do Negócio. São Paulo: MAKRON Books, 1995.
UBIRATAN, C. C. S. Gestão de Custos. 20 ed. Curitiba: Xibpex, 2006.
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106
Revista de Ciências Gerenciais