Gestão dos Processos Logísticos - Pós

MINISTÉRIO DA DEFESA
EXÉRCITO BRASILEIRO
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIA E TECNOLOGIA
INSTITUTO MILITAR DE ENGENHARIA
CURSO DE MESTRADO EM ENGENHARIA DE TRANSPORTES
THEODOMIRO SILVANO MORAES DELPIM
GESTÃO DOS PROCESSOS LOGÍSTICOS:
UM ENFOQUE SOBRE A ÓTICA DA CONTROLADORIA
Rio de Janeiro
2012
INSTITUTO MILITAR DE ENGENHARIA
THEODOMIRO SILVANO MORAES DELPIM
GESTÃO DOS PROCESSOS LOGÍSTICOS:
UM ENFOQUE SOBRE A ÓTICA DA CONTROLADORIA
Dissertação de Mestrado apresentada ao Curso de Mestrado
em Engenharia de Transportes do Instituto Militar de
Engenharia, como requisito parcial para a obtenção do título
de Mestre em Ciências em Engenharia de Transportes.
Orientador: Prof. Luiz Antônio Silveira Lopes - D. Sc.
Rio de Janeiro
2012
c 2012
INSTITUTO MILITAR DE ENGENHARIA
Praça General Tibúrcio, 80 – Praia Vermelha
Rio de Janeiro – RJ
CEP: 22.290-270
Este exemplar é de propriedade do Instituto Militar de Engenharia, que poderá incluí-lo
em base de dados, armazenar em computador, microfilmar ou adotar qualquer forma de
arquivamento.
É permitida a menção, reprodução parcial ou integral e a transmissão entre bibliotecas
deste trabalho, sem modificação de seu texto, em qualquer meio que esteja ou venha a ser
fixado, para pesquisa acadêmica, comentários e citações, desde que sem finalidade comercial
e que seja feita a referência bibliográfica completa.
Os conceitos expressos neste trabalho são de responsabilidade do(s) autor(es) e do(s)
orientador(es).
625.7
D363g
Delpim, Theodomiro Silvano Moraes Delpim.
Gestão dos Processos Logísticos: Um Enfoque sobre a Ótica da Controladoria/
Theodomiro Silvano Moraes Delpim; orientado por Luiz Antônio Silveira
Lopes – Rio de Janeiro: Instituto Militar de Engenharia, 2012.
111 p.: il.
Dissertação (mestrado) – Instituto Militar de Engenharia – Rio de Janeiro,
2012.
1. Engenharia de Transportes – teses, dissertações. 2. Logística. 3.
Controladoria. I. Lopes, Luiz Antônio S. II. Gestão dos Processos Logísticos:
Um Enfoque sobre a Ótica da Controladoria. III. Instituto Militar de Engenharia.
CDD 625.7
2
INSTITUTO MILITAR DE ENGENHARIA
THEODOMIRO SILVANO MORAES DELPIM
GESTÃO DOS PROCESSOS LOGÍSTICOS:
UM ENFOQUE SOBRE A ÓTICA DA CONTROLADORIA
Dissertação de Mestrado apresentada ao Curso de Mestrado em Engenharia de
Transportes do Instituto Militar de Engenharia, como requisito parcial para a obtenção do
título de Mestre em Ciências em Engenharia de Transportes.
Orientador: Prof. Luiz Antônio Silveira Lopes - D.Sc.
Aprovada em 13 de Julho de 2012 pela seguinte Banca Examinadora:
Prof. Luiz Antônio Silveira Lopes - D.Sc. do IME – Presidente
Profª. Renata Albergaria de Mello Bandeira – D.Sc. do IME
Prof. Altair Ferreira Filho – D.Sc. do Ibmec
Prof. Lino Guimarães Marujo – D.Sc. UFRJ
Rio de Janeiro
2012
3
Dedico este trabalho aos meus pais, João e Marisa, à
minha esposa Daniela e à minha filha Yohana.
4
AGRADECIMENTOS
A Deus, pois além de me proporcionar saúde e disposição, me rodeou por pessoas amigas
e idôneas que com sabedoria me ajudaram a completar mais esta etapa. Obrigado Senhor!
Ao Instituto Militar de Engenharia, por proporcionar um elevado nível de ensino e
pesquisa, possibilitando que hoje sejam encontradas as soluções para os problemas do
amanhã.
Ao meu orientador, professor Luiz Antônio Silveira Lopes, pela amizade, apoio e
orientações que foram indispensáveis para a conclusão deste estudo.
Em especial ao amigo e professor Altair Ferreira Filho, à sua esposa Kátia e seu filho
Leonardo, por terem nos amparado (a mim e ao meu amigo Luiz Cesar) em todos os
momentos difíceis enfrentados na consecução deste objetivo, este espaço é pequeno para listar
tudo o que fizeram por nós. Vocês possuem participação direta nesta conquista. Obrigado!
Aos professores Renata Albergaria de Mello Bandeira e Lino Guimarães Marujo, por
aceitarem gentilmente o convite para examinar este trabalho.
A todos os demais professores do Curso de Mestrado em Engenharia de Transportes, pois
a conclusão deste estudo somente foi possível através do conhecimento absorvido em vossas
aulas.
A todos os funcionários do Instituto Militar de Engenharia, em especial ao Sargento
Oazem, que sempre envidou esforços em nos ajudar. Meu caro, muito obrigado!!!
Ao meu amigo-irmão, Luiz César Alves, companheiro de vida, de trabalho, de estudos,
dos momentos de dificuldades e de alegria, e principalmente, de conquistas. Rapaz, é
impossível pensar na realização desse sonho sem a sua parceria!
À grande amiga Renata Cristina do Carmo, pois sua alegria e disposição tornou essa
jornada mais leve.
À equipe e amigos da Dexplan (Thiago, André, Mauro, Stéfane, Denisse, Clayton, Avely,
Marcos e Matheus) pelo apoio e confiança proporcionada em nossos momentos de ausência
ao trabalho. Parabéns! Vocês seguraram o rojão!
Agradeço aos meus pais João Delpim e Mariza, por terem me ensinado a andar com
retidão e sem esmorecer nas adversidades da vida, seus conselhos estão guardados nas tábuas
de meu coração. Essa vitória é fruto de vossa dedicação. Obrigado Pai! Obrigado Mãe! Amo
muito Vocês!
5
À minha esposa Daniela, fiel amiga e companheira de todas as batalhas, e à minha filha
Yohana, a flor que perfuma o jardim de nossas vidas, pela paciência e apoio incondicional e
pelos enormes sacrifícios ao longo desta jornada. Agora é hora de curtirmos muito juntos!
Amo muito vocês!
Agradeço, enfim, a todos meus amigos e familiares pelo incentivo e torcida pela vitória.
Obrigado!
6
“Para ser o que sou hoje, fui vários homens e, se
volto a encontrar-me com os homens que fui, não
me envergonho deles. Foram etapas do que sou.
Tudo o que sei custou as dores das experiências.
Tenho respeito pelos que procuram, pelos que
tateiam, pelos que erram. E, o que é mais
importante, estou persuadido de que minha luz se
extinguiria se eu fosse o único a possuí-la.”
Goethe
7
SUMÁRIO
LISTA DE ILUSTRAÇÕES .................................................................................................. 10
LISTA DE TABELAS ............................................................................................................ 11
1.
INTRODUÇÃO ........................................................................................................... 14
1.1
Descrição do Problema ................................................................................................ 14
1.2
Objetivo ........................................................................................................................ 15
1.3
Justificativa................................................................................................................... 15
1.4
Estrutura da Dissertação............................................................................................... 15
2.
REFERENCIAL TEÓRICO..................................................................................... 17
2.1
Gestão da Logística Integrada ...................................................................................... 17
2.1.1 Conceito e objetivos da logística .................................................................................. 18
2.1.2 A evolução da logística ................................................................................................ 20
2.1.3 A logística como vantagem competitiva ...................................................................... 22
2.1.4 Os processos logísticos ................................................................................................. 25
2.1.4.1 Logística de abastecimento (inbound logistics) ........................................................... 26
2.1.4.2 Logística de planta ........................................................................................................ 26
2.1.4.3 Logística de distribuição (outbound logístics) ............................................................. 27
2.1.5 A gestão do desempenho logístico ............................................................................... 28
2.1.6 As decisões logísticas ................................................................................................... 30
2.1.7 Os indicadores de desempenho .................................................................................... 31
2.1.7.1 Indicadores de resultados e tendências ......................................................................... 34
2.2
Controladoria ................................................................................................................ 35
2.2.1 Conceituação e fundamentos da controladoria ............................................................. 37
2.2.2 A função da controladoria frente às necessidades da logística ..................................... 40
2.2.2.1 O Apoio na elaboração do planejamento estratégico, tático e operacional .................. 43
2.2.2.2 A modelagem dos controles logísticos (estratégicos e operacionais) .......................... 45
2.2.2.3 A disponibilização de informações .............................................................................. 48
2.2.2.4 As informações fiscais obrigatórias.............................................................................. 49
2.3
Custeio e Gestão baseada em Atividades na Logística ................................................ 51
8
2.3.1 O Custo Para Servir ...................................................................................................... 53
2.3.1.1 O Custo para Servir segundo Kaplan e Cooper ............................................................ 53
2.3.1.2 O Custo Para Servir segundo Braithwaite e Samakh ................................................... 55
3.
METODOLOGIA ...................................................................................................... 62
3.1
Sistemática Proposta Para Elaboração de Relatórios de Análise Multidimensional de
Rentabilidade ................................................................................................................ 62
4.
ESTUDO DE CASO .................................................................................................. 67
4.1
Características da Empresa ........................................................................................... 67
4.2
Visibilidade dos Custos Logísticos .............................................................................. 68
4.3
Fluxos dos Processos que Integram a Logística de Suprimentos e Logística de
Distribuição .................................................................................................................. 70
4.4
Proposta de Modelagem dos Controles Logísticos ...................................................... 72
4.4.1 O controle de armazenagem ......................................................................................... 75
4.4.2 O Controle de transporte .............................................................................................. 78
4.5
A Disponibilização de Informações Logísticas pela Controladoria ............................. 83
4.5.1 Análise do ciclo de pedidos .......................................................................................... 84
4.5.2 Análise dos custos com transportes .............................................................................. 86
4.5.3 Análise dos custos com armazenagem e movimentação .............................................. 93
4.6
O Custo Para Servir ...................................................................................................... 96
5.
CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES .............................................................. 105
5.1
Conclusões .................................................................................................................. 105
5.2
Recomendações .......................................................................................................... 106
6.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ................................................................... 108
9
LISTA DE ILUSTRAÇÕES
FIG. 2.1 Determinantes do valor entregue ao cliente ............................................................ 23
FIG. 2.2 Cadeia de Valor ...................................................................................................... 24
FIG. 2.3 Ciclo do Controle .................................................................................................... 36
FIG. 4.1 Estrutura de Controle interno da Empresa em Estudo ............................................ 73
FIG. 4.2 Estrutura de Controle Interno com a Inserção do Controle Logístico .................... 74
FIG. 4.3 Etapas de implantação do controle de armazenagem ............................................. 78
FIG. 4.4 Estrutura do Controle de Transporte ....................................................................... 80
FIG. 4.5
Fluxo proposto: Frete Saída .................................................................................... 81
FIG. 4.6 Controle de fretes: conferência, aprovação e integração ........................................ 82
FIG. 4.7 Composição do Ciclo de Processamento de Pedidos (em dias) .............................. 86
FIG. 4.8 Número de Saídas x Perfil de Distância x Classe de Peso ...................................... 89
FIG. 4.9 Número de Saídas x Perfil de Carga x Tipo de Clientes e Linha de Produtos ....... 89
FIG. 4.10 Composição dos Custos com Transportes - Logística de Suprimentos .................. 91
FIG. 4.11 Perfil do Intervalo de Ressuprimento e Custo de Transporte ................................. 92
FIG. 4.12 Composição dos Custos Diretos com Armazenagem/Distribuição ........................ 93
FIG. 4.13 Distribuição de SKU’s por Perfil de Peso .............................................................. 94
FIG. 4.14 Histórico do Número de Posições Paletes Utilizadas ............................................. 95
FIG. 4.15 Curva ABC da Margem de Servir......................................................................... 101
FIG. 4.16 Discrepância da Lucratividade por Tipo de Clientes ............................................ 102
10
LISTA DE TABELAS
TAB. 2.1 Métricas típicas do desempenho logístico ............................................................. 33
TAB. 2.2 Definições da Controladoria enquanto Ramo do Conhecimento .......................... 38
TAB. 2.3 Exemplos de decisões logísticas ........................................................................... 46
TAB. 2.4
Informações obrigatórias para emissão de nota fiscal ........................................... 50
TAB. 2.5
Informações obrigatórias para emissão de Conhecimento de Transporte ............. 51
TAB. 2.6 Dados necessários para elaboração da análise do custo para servir ...................... 59
TAB. 3.1 Sistemática proposta .............................................................................................. 63
TAB. 4.1
Atividades desenvolvidas no suprimento de mercadorias ..................................... 70
TAB. 4.2 Atividades desenvolvidas na distribuição de mercadorias .................................... 71
TAB. 4.3 Exemplos de relatórios gerados pelo controle de armazenagem ........................... 77
TAB. 4.4 Modelo do relatório de gastos logísticos utilizado na empresa ............................. 84
TAB. 4.5
Indicadores do ciclo de processamento de pedidos ............................................... 85
TAB. 4.6 Perfil de carga x tipo de cliente x linha de produto ............................................... 88
TAB. 4.7 Custo de transporte em relação ao perfil de peso, tipo de cliente e linha de
produtos ................................................................................................................. 90
TAB. 4.8 Peso movimentado e Custo com Transporte - Logística de Suprimentos ............. 91
TAB. 4.9 Custos de movimentação/armazenagem por linha de produto .............................. 95
TAB. 4.10 Atribuição dos Recursos Consumidos às Atividades – Logística de Suprimentos 97
TAB. 4.11 Atribuição dos Recursos Consumidos às Atividades - Logística de Distribuição 98
TAB. 4.12 Atribuição dos Custos das Atividades aos Objetos de Custeio ............................. 98
TAB. 4.13 Demonstração da Margem de Servir por Grupos de Clientes e Linhas de Produtos
............................................................................................................................... 99
TAB. 4.14 Composição do Custo para Servir em Relação às Atividades ............................ 100
TAB. 4.15 Custo para Servir por UF e Tipo de Cliente ........................................................ 103
11
RESUMO
Esta dissertação tem como objetivo demonstrar como a controladoria empresarial, através
da arquitetura e implantação de controles gerenciais e operacionais, pode evidenciar o custo
para servir e gerar informações para suportar as decisões inerentes ao processo de gestão da
logística integrada.
No atual ambiente competitivo, onde a diferenciação das características físicas dos
produtos tem tido uma importância cada vez menor, as empresas vem buscando agregar
valores aos seus clientes através da promoção de serviços diferenciados, e nesse contexto, a
logística passa a ser considerada como um fator crítico de sucesso na consecução dos
objetivos estratégicos relacionados tanto aos clientes quanto aos acionistas.
Por isso, informações precisas para apoiar o processo de gestão da logística integrada são
indispensáveis, cabendo à controladoria a missão de modelar, construir e manter os controles
gerenciais e operacionais que permitirão o registro dos dados necessários para a geração das
informações demandadas pelos gestores logísticos. Contudo, observa-se uma distância entre a
abordagem da controladoria e os problemas logísticos, cujos métodos utilizados pela
contabilidade tradicional não reconhecem e muito menos demonstram adequadamente os
custos logísticos.
Com base nesta constatação, através da realização de um estudo de caso em uma empresa
brasileira, essa dissertação apresenta uma modelagem de controles logísticos sobre a ótica da
controladoria utilizando-se dos dados fiscais obrigatórios, e a partir das informações
disponibilizadas pelo controle proposto demonstra a aplicação da metodologia de apuração do
custo para servir preconizada por BRAITHWAITE E SAMAKH (1998).
Por fim, conclui que a controladoria, através da organização dos dados fiscais
obrigatórios e da arquitetura e implantação de controles logísticos, pode promover a geração
de informações de extrema importância para a gestão dos processos que envolvem a logística
integrada, tais como o Custo para Servir e a Margem de Servir, permitindo a elucidação de
como cada cliente e produto contribuem na geração da rentabilidade da empresa, permitindo a
definição de ações direcionadas à promoção de níveis de serviços específicos a cada tipo de
cliente, de modo a maximizar tanto o nível de serviço quanto a rentabilidade, e
principalmente, transformar clientes rentáveis em não rentáveis.
12
ABSTRACT
This dissertation proposes to demonstrate how controllership, with business and
operational controls implementation, can highlight the costs to generate information in order
to support decisions in integrated logistics management.
On a competitive environment, where the physical differences between products have a
small relevance, companies are trying to add value to customers thru special services, and so,
logistics has been considered a critical success factor to achieve the goals, for customers and
stakeholders.
For this matter, precise information to support integrated logistics management are
essential. The controllership have a goal to model, built and keep the management and
operational controls to record all the necessary data to the logistic managers. However, there
is a distance between controllership and logistic problems, and traditional accounting does not
show exactly the logistic costs.
Based on this information, thru a case on a Brazilian company, this work presents a
logistic control model using controllership view, using fiscal data required. Based on the
proposed control, it will show the methodology to calculate the costs to serve, recommended
by BRAITHWAITE E SAMAKH (1998).
As a conclusion, notes that controllership through fiscal data required and logistics
controls implementation, can provide extremely important data to help the management
process related to integrated logistics, as Cost to Serve and Margin to Serve, to help
understanding how each customer and product can contribute to generate profit. This will
allow the definition of actions to built specific service levels to each client, to maximize the
service level and the profitability, turn unprofitable customers into profitable.
13
1. INTRODUÇÃO
Neste capítulo é feita uma introdução ao tema, através da descrição do problema e
apresentação do objetivo, justificativas e estrutura da dissertação.
1.1 DESCRIÇÃO DO PROBLEMA
A constante redução no ciclo de vida dos produtos tem gerado um ambiente altamente
complexo e competitivo às empresas. Diante disto, tem-se buscado cada vez mais criar valor
aos clientes através da agregação de serviços diferenciados.
Em decorrência deste cenário, os processos logísticos por agregarem valor de tempo e
lugar ao produto, passaram a ter uma grande relevância na gestão estratégica do
relacionamento com o cliente, promovendo a busca pelo melhor nível de serviço logístico1
possível. Em contrapartida, os investidores buscam cada vez mais os maiores retornos
possíveis para o capital investido.
Essa situação torna as decisões logísticas altamente complexas, pois a busca do melhor
nível de serviço ao cliente a qualquer custo certamente comprometerá o resultado da
organização, por envolver maiores investimentos em estoques ou nas atividades de
transportes, e por consequência maiores custos de oportunidade de capital, de armazenagem e
de transporte.
Desta forma, a geração de informações adequadas para suportar a gestão logística é fator
crítico de sucesso. Contudo, constata-se que os controles existentes e os relatórios gerenciais
emitidos, principalmente os econômico-financeiros, não demonstram efetivamente o
desempenho das atividades logísticas.
Isto ocorre pelo fato de que as informações econômico-financeiras da logística estão
dispersas nos relatórios emitidos pela contabilidade tradicional, pois são classificadas e
apropriadas conforme a natureza dos elementos a que se referem (mão-de-obra, depreciação,
etc). FARIA & COSTA (2007) ressaltam a situação-problema vivenciada no meio
empresarial, cujos métodos tradicionais não reconhecem adequadamente os custos logísticos e
1
Conforme já consagrado pela literatura, a logística tem por objetivo proporcionar ao cliente o nível de serviço
por ele desejado, o que significa a entrega do produto certo, no lugar certo, no momento certo, nas condições
certas e ao custo certo, denominados como os “cinco certos” de um sistema logístico.
14
as informações geradas têm sido objeto de críticas generalizadas entre os estudiosos de
logística, por serem inadequadas para suportar o complexo processo decisório da logística
integrada.
Nesse contexto, percebe-se uma distância entre a abordagem da controladoria e os
problemas logísticos. ALMEIDA, PARISI & PEREIRA (1999) afirmam que a controladoria é
responsável pelo estabelecimento das bases teóricas e conceituais necessárias para a
modelagem, construção e manutenção dos sistemas de informações, no sentido de
proporcionar informações úteis e oportunas aos gestores na tomada de decisões-ótimas.
1.2 OBJETIVO
Esta dissertação tem como objetivo propor uma metodologia de arquitetura e implantação
de controles gerenciais e operacionais logísticos, de modo a proporcionar à controladoria
condições para evidenciar o custo para servir e gerar informações que apoiem as decisões
inerentes ao processo de gestão da logística integrada.
1.3 JUSTIFICATIVA
O trabalho proposto se justifica por ser de essencial interesse o desenvolvimento de um
referencial para que as informações geradas pela controladoria possam dar suporte ao
processo de gestão logística, visto que o foco da logística é agregar valor aos clientes e está
inserido nas preocupações da controladoria, que é maximizar o retorno ao acionista.
Além disso, entende-se que a abordagem desse assunto no mestrado de Engenharia em
Transportes do Instituto Militar de Engenharia – IME possibilitará o desenvolvimento de
conhecimento que poderá ser aplicado tanto na gestão da logística do Exército Brasileiro
como nas demais empresas.
1.4 ESTRUTURA DA DISSERTAÇÃO
No que se refere à sua organização, este estudo está estruturado em cinco capítulos
segregados de modo a contribuir para direcionar a pesquisa numa ordem lógica, sendo:
Capítulo 1 – Introdução: caracteriza-se pela introdução ao tema e apresentação do
objetivo, justificativas e composição da dissertação.
15
Capítulo 2 – Referencial teórico: apresenta os conceitos teóricos relacionados à logística
integrada, controladoria e custo para servir, considerados fundamentais para o entendimento
das definições e procedimentos adotados no estudo.
Capítulo 3 – Metodologia: descreve e conceitua o tipo de pesquisa adotado e o objeto de
estudo, bem como descreve o método de apuração do custo para servir em nível
multidimensional utilizado no estudo de caso.
Capítulo 4 – Estudo de caso: apresenta uma modelagem de controles logísticos sobre a
ótica da controladoria e demonstra a aplicação da metodologia de apuração do custo para
servir em uma empresa brasileira, utilizando com base as informações disponibilizadas pelo
controle proposto.
Capítulo 5 – Conclusões e recomendações: traz as conclusões a que se chegou com esta
pesquisa, assim como propõe algumas sugestões para elaboração de pesquisas futuras.
16
2. REFERENCIAL TEÓRICO
Neste capítulo são abordados os conceitos teóricos considerados fundamentais para o
entendimento dos assuntos tratados neste estudo, contribuindo para análise dos resultados
apresentados.
2.1 GESTÃO DA LOGÍSTICA INTEGRADA
No contexto atual, a logística tem participação efetiva na consecução dos objetivos
estratégicos das organizações, por permear a empresa como um todo e estar envolvida em
praticamente todas as decisões que impactam na satisfação e conquista do cliente, bem como
nos resultados econômico-financeiros empresariais. Neste sentido, DRUCKER (1999)
afirmou que a logística pode ser considerada como o “ponto nevrálgico” de uma empresa e a
“última fronteira de gestão”.
Por meio da análise dos modelos de negócios de grandes grupos empresariais, é possível
constatar que a sustentabilidade não é conquistada somente com produtos inovadores, de alta
tecnologia e qualidade, mas também com a entrega destes produtos aos clientes no momento
certo, na qualidade desejada e com o menor custo total possível. E estes resultados somente
são conquistados através da combinação das seguintes decisões logísticas:
a) Localização: onde produzir e armazenar? Centralizar ou descentralizar?
b) Transportes e Estocagem: transportar ou estocar? O quanto estocar?
c) Processamento de pedidos: quais tecnologias devem ser aplicadas?
d) Nível de serviço: quais necessidades suprir? Qual o melhor sistema de distribuição?
BALLOU (2006) destaca que a gestão da logística integrada é uma síntese de muitos
conceitos, princípios e métodos das áreas mais tradicionais de marketing, produção,
contabilidade, compras e transportes, além das disciplinas de matemática aplicada,
comportamento organizacional e economia. Por isso, as atividades logísticas sempre foram
essenciais para as empresas.
Desta forma, verifica-se a complexidade existente no processo de gestão da logística
integrada, pois envolve uma diversidade de áreas, interesses conflitantes, culturas, legislações
e fatores climáticos. Contudo, segundo FARIA & COSTA (2007) quando bem gerenciada
17
pode se transformar em um importante recurso estratégico na obtenção de vantagens
competitivas.
Entretanto, constata-se que no Brasil a utilização da logística integrada como um recurso
estratégico é bastante recente e incipiente, ou seja, apesar de se observar uma tendência de
melhoria nesse quesito, boa parte das empresas brasileiras ainda visualizam a logística como
uma “função” de apoio, não vital ao sucesso dos negócios.
2.1.1 CONCEITO E OBJETIVOS DA LOGÍSTICA
Para CHRISTOPHER (1997) a logística é definida como sendo “um processo de
gerenciar estrategicamente a aquisição, movimentação e armazenagem de materiais, peças e
produtos acabados (e os fluxos de informações correlatas) através da organização e seus
canais de marketing, de modo a poder maximizar as lucratividades presente e futura através
do atendimento dos pedidos a baixo custo”.
Através desta definição, conclui-se que além da importância operacional da Logística, ela
também é relevante para a gestão da estratégia empresarial por impactar nos resultados de
médio e longo prazo da organização, portanto, se sua gestão for negligenciada pode implicar
inclusive na descontinuidade do negócio.
Neste mesmo sentido, BOWERSOX & CLOSS (2001) mencionam que “o gerenciamento
logístico inclui o projeto e a administração de sistemas para controlar o fluxo de materiais, os
estoques em processos e os produtos acabados, com o objetivo de fortalecer a estratégia das
unidades de negociações da empresa”.
Já para CHING (1999), a logística pode ser entendida como o gerenciamento do fluxo
logístico de materiais que começa com a fonte de fornecimento no ponto de consumo. É mais
do que a simples preocupação com os produtos acabados, o que era a tradicional distribuição
física. Na realidade, a logística está preocupada com a fábrica e os locais de estocagem, níveis
de estoques e sistemas de informações, bem como seu transporte e armazenagem. Através
desta visão, percebe-se que a logística tem a natureza de ser integradora entre as diversas
atividades da empresa, com foco contínuo no atendimento das necessidades do cliente.
NOVAES (2007) destaca que a logística agrega valor de tempo, lugar, qualidade e de
informação à cadeia produtiva, além de procurar eliminar do processo tudo o que não
signifique valor para o cliente, e para isso procura incorporar prazos previamente acertados e
cumpridos; integração entre todos os setores da empresa; integração com fornecedores e
18
clientes; a busca constante da otimização global (redução global dos custos) e a manutenção
de um nível de serviço que garanta a satisfação plena do cliente.
Nesta conceituação, é implícita a procura em garantir a satisfação do cliente, fazendo com
que a logística seja também uma importante ferramenta na consecução dos objetivos de
marketing da organização, e sobre isso KOTLER (2000) afirma que a logística envolve o
“planejamento, a implementação e o controle dos fluxos físicos de materiais e de produtos
finais entre os pontos de origem e os pontos de uso, com o objetivo de atender às exigências
dos clientes e de lucrar com esse atendimento”.
Conforme já consagrado pela literatura, a logística tem por objetivo proporcionar ao
cliente o nível de serviço por ele desejado, o que significa a entrega do produto certo, no lugar
certo, no momento certo, nas condições certas e ao custo certo, denominados como os “cinco
certos” de um sistema logístico. Além destes objetivos, há estudiosos como SHAPIRO &
HESKETT (1985) que falam ainda da entrega na quantidade certa e ao cliente certo. Ou seja,
se todos estes objetivos forem cumpridos, consequentemente a empresa estará muito mais
preparada para garantir a satisfação do cliente e a sustentabilidade de seus negócios.
Em decorrência da constante busca no desenvolvimento de melhores práticas logísticas e
de pesquisas relacionadas ao assunto, surgiram os conceitos de logística integrada e gestão da
cadeia de suprimentos.
O conceito de logística integrada prevê que os fluxos de estoque e informações devem ser
coordenados entre as áreas de distribuição física, apoio a produção e suprimentos. Já a
Gestão da Cadeia de Suprimentos, também denominada Supply Chain Management - SCM,
significa a colaboração entre empresas no objetivo de melhorar a efetividade das operações e
o posicionamento estratégico.
Tendo em vista a quantidade de estudiosos sobre a logística e as inúmeras definições e
conceitos sobre o assunto, o Conselho de Profissionais de Gestão da Cadeia de Suprimentos –
CSCMP, no intuito de obter um consenso adotou a seguinte definição para logística:
“Logística é a parte do processo da cadeia de suprimentos que planeja,
implementa e controla, de forma eficiente e eficaz, a expedição, o fluxo reverso
e a armazenagem de bens e serviços, assim como o fluxo de informações
relacionadas, entre o ponto de origem e o ponto de consumo, com o propósito
de atender às necessidades dos clientes.”
Contudo, NOVAES (2007) ressalta que normalmente as empresas desempenham bem as
atividades logísticas de planejamento e implementação das operações, mas se esquecem das
19
atividades de controle, tão importante quanto às demais, pois devido a complexidade dos
problemas logísticos e à sua natureza dinâmica, todo o sistema deve ser constantemente
monitorado e controlado.
2.1.2 A EVOLUÇÃO DA LOGÍSTICA
A origem da logística é descrita de várias formas pela literatura. Alguns autores
acreditam que seu surgimento se deu nos primórdios da civilização, a partir do momento em
que o homem começou deslocar parte sua produção para adquirir produtos de outras regiões
(prática do escambo).
Entretanto, foi na arte da guerra que a logística foi aplicada de modo organizado e
efetivo. A primeira definição de logística foi feita pelo General do Exército Francês sob o
comando de Napoleão Bonaparte, o Barão Antoine Henri de Jomini (1777/1869), que a ela se
referiu como a “arte prática de movimentar exércitos”. O mesmo autor destaca que o termo
logistique surgiu durante o século XVII no exército francês, que tinha um posto denominado
Marechal de Logis, e o soldado que o ocupasse se responsabilizava pelas atividades
administrativas relacionadas ao deslocamento, alojamento e acampamento.
Na II Guerra Mundial, a logística adquiriu uma amplitude muito maior, sendo capaz de
definir entre a vitória ou derrota de uma batalha. Isso pode ser observado no depoimento de
PATTON, “estive a 12 Km de Bologna. Não a tomei por dez razões. A primeira: porque não
tinha munição nem combustível. As outras nove são secundárias”. ROMMEL também
mencionou que “Na realidade, as batalhas começam, terminam e são decidas pela Logística.
Eu perdi a da África porque não a tinha”.
Apesar desta importância, NOVAES (2007) destaca que “por se tratar de um serviço de
apoio, sem o glamour da estratégia bélica e sem o prestígio das batalhas ganhas, os grupos
logísticos militares trabalhavam em silêncio, na retaguarda”.
Normalmente as melhores práticas da estratégia militar, que tem por finalidade a
conquista ou manutenção de territórios, são transferidas para o mundo corporativo
influenciando no modo em que as empresas são geridas, no objetivo de torná-las cada vez
mais competitivas. BALLOU (1993) destaca que muitos dos conceitos utilizados hoje
decorreram das atividades logísticas aplicadas durante a II Guerra Mundial.
BALLOU (1993) divide a evolução da logística em três fases: antes de 1950, de 1950 a
1970 e após 1970:
20
a) Antes de 1950: as atividades logísticas eram gerenciadas de forma segregada, o que
gerava conflitos e dificuldades na consecução dos objetivos empresariais, pois a
produção era responsável pelo transporte, o marketing pelo estoque e a área de vendas
ou de finanças pela emissão de pedidos. A expansão econômica que surgiu após a
segunda guerra mundial proporcionou um corrida pela produção, e como
consequência os problemas de distribuição se tornaram relevantes. Nesta fase os
custos logísticos não eram nitidamente evidenciados;
b) Entre 1950 e 1970: neste período houve uma forte migração das áreas rurais para os
centros urbanos, forçando uma mudança no modelo de distribuição física até então
adotado. Além disso, o aumento da variedade de produtos vinculado a uma maior
dispersão dos clientes tornou necessário a adoção de entregas frequentes e a formação
de estoques, o que contrariava os objetivos financeiros da época, quando a palavra de
ordem era a redução de custos. Foram nesta fase em que se iniciaram de modo
sustentável as pesquisas sobre as atividades logísticas, propiciando o surgimento dos
conceitos do Custo Logístico Total e Balanceamento dos Custos Logísticos;
c) Após 1970: a logística se consolida como ferramenta geradora de vantagens
competitivas, surgindo o conceito de logística integrada. A grande evolução
tecnológica juntamente com a revolução de conceitos gerenciais, principalmente no
que se refere ao gerenciamento de operações, proporcionou à logística importância
estratégica.
BOWERSOX (2007) lembra que nos anos 90, o ciclo de processamento de pedidos de
uma empresa consumia em média entre 15 a 30 dias, fazendo com que surgissem estoques de
produtos idênticos em vários pontos da cadeia, não obstante a isso, eram comuns a
ocorrências de atrasos ou problemas nas entregas.
No contexto atual, com o advento da evolução da tecnologia da informação, é possível
manufaturar os produtos de modo customizado e entregá-los rapidamente aos clientes em
diferentes partes do globo. BOWERSOX (2007) denominou esse processo de renascimento
logístico.
Essas mudanças podem ser observadas no Brasil, onde se verificou um forte crescimento
na utilização de centros de distribuição e, principalmente, o surgimento de empresas
especializadas nas atividades logísticas, com altos investimentos em tecnologia de automação
e uma busca constante de melhoria dos serviços prestados.
21
Além disso, pelo fato do Brasil ter dimensões continentais, a logística se tornou fator
crítico de sucesso para o desenvolvimento brasileiro, onde a falta de investimentos públicos
das últimas décadas passaram a causar problemas denominados de “apagão logístico” e
“gargalo logístico”. Para mudar esse cenário, desenvolveu-se o Programa Nacional de
Logística e Transportes – PNLT que foi inserido no Programa de Aceleração do Crescimento
– PAC.
Em vista desta evolução, constata-se que hoje a logística deve suplantar os seguintes
desafios:
a) Conhecimento dos custos logísticos das operações e de toda a cadeia econômica;
b) Compartilhar informações com os demais membros da cadeia de suprimentos, de
modo a promover a evolução global;
c) Obter a satisfação do cliente através da gestão efetiva da cadeia, principalmente nas
operações de distribuição física de produtos;
d) Proporcionar a sustentabilidade da vantagem competitiva através do gerenciamento
dos recursos consumidos e disponibilizados em suas atividades, segundo FARIA &
COSTA (2007).
e) Criar valor ao cliente através da disponibilização do estoque no tempo certo, e ao
acionista por meio da promoção de um lucro líquido maior que o custo do capital
investido.
2.1.3 A LOGÍSTICA COMO VANTAGEM COMPETITIVA
As empresas são criadas para conquistar e manter clientes através da oferta de produtos e
serviços que supram suas necessidades e expectativas. Contudo, a execução dessa premissa
não é tarefa simples em um mercado altamente competitivo, onde os clientes estão cada vez
mais exigentes e há uma diversidade de produtos, marcas, fornecedores e preços à sua
disposição.
Sabe-se que é muito menos custoso para a empresa manter um cliente conquistado do que
buscar outros novos. Neste sentido KOTLER (2000) ressalta que um produto somente terá
sucesso na conquista de clientes se lhes proporcionar valor e satisfação. Ao adquirir um
produto o cliente espera que os benefícios gerados sejam maiores que os custos incorridos na
aquisição.
22
Portanto, para que a empresa entregue valor ao cliente deve desenvolver ações focadas
em aumentar os benefícios e em reduzir o custo total aos clientes. Nesse processo o custo total
compreende, além do custo monetário, os custos de tempo, psíquicos e de energia física. A
figura 2.1 apresenta as determinantes do valor entregue ao cliente.
Imagem
Pessoal
Serviços
Produto
Valor
Total p/ o
Cliente
Psíquico
Energia
Tempo
Monetário
Custo
Total p/ o
Cliente
Física
FIG. 2.1 - Determinantes do valor entregue ao cliente
Fonte: Kotler, 2000.
É nesse contexto que a logística ganha importância estratégica, pois se gerenciada de
modo integrado e com foco no cliente permite a redução do Custo Total para o Cliente, tendo
em vista que por agregar valor de tempo e lugar permite a redução dos custos de energia física
e de tempo do cliente, promovendo uma entrega de valor e concomitantemente uma vantagem
competitiva.
A vantagem competitiva surge quando uma empresa consegue um desempenho superior
nas atividades geradoras de valor ao cliente em relação aos seus concorrentes. Para PORTER
(1989) esse desempenho superior poder ser promovido tanto pela eficiência operacional
quanto pela consecução da estratégia empresarial.
Neste sentido KAPLAN (2000) destaca que a arte de desenvolver uma estratégia de
sucesso que promova o crescimento sustentável da empresa decorre do alinhamento entre as
atividades da empresa e a proposta de valor para o cliente.
Mas enfim, quais são as atividades geradoras de valor? PORTER (1989) identificou nove
atividades de relevância estratégica que criam custo e valor em um negócio, e denominou
como Cadeia de Valor a execução coordenada dessas atividades, segregando-as em atividades
essenciais para o negócio (primárias) e as atividades de apoio (secundárias).
23
FIG. 2.2 - Cadeia de Valor
Fonte: Porter, 1985
O conceito da cadeia de valor foi proposto por PORTER (1989) como ferramenta para
avaliar a posição estratégica da empresa através da análise do volume e crescimento dos
custos das atividades, do comportamento destes custos e as diferenças no modo em que a
concorrência desempenha essas atividades.
Os macroprocessos logísticos (logística de abastecimento, de planta e de distribuição) são
considerados na cadeia de valor como atividades principais, devido à sua importância na
construção de uma oferta de valor ao cliente, contribuindo na geração de uma vantagem
competitiva frente aos concorrentes.
Nesse sentido, BOWERSOX (2007) argumenta que as empresas que têm competência
logística de primeira classe conquistam vantagens competitivas como resultado do
fornecimento de um serviço superior aos seus clientes mais importantes. A grande sacada é
que se pode desenvolver um eficaz recurso competitivo através da logística combinando tanto
ações de eficiência operacional quanto de estratégia empresarial.
As ações de eficiência operacional na logística estão focadas na minimização dos custos
de capital, armazenagem e transporte, tendo como principal indicador o Custo Logístico Total
por se basear no inter-relacionamento entre os custos de abastecimento, produção e
distribuição.
Por outro lado, as ações estratégicas da logística buscam promover o melhor nível de
serviço ao cliente que é medido em termos de disponibilidade, desempenho operacional e
24
confiabilidade dos serviços. Sobre isso BALLOU (2006) destaca que estratégias de melhoria
de serviços normalmente admitem que os lucros dependem do nível dos serviços logísticos
proporcionado.
FARIA & COSTA (2007) lembram que um dos grandes desafios da logística é a
sustentabilidade da vantagem competitiva através da gestão dos recursos consumidos e
disponibilizados em suas atividades.
Contudo, a falta de informações sobre os custos logísticos decorrentes da forma de
escrituração da contabilidade tradicional, bem como, a não disponibilização de informações
econômico-financeiras e operacionais relacionadas às atividades tem feito com que a gestão
dos processos logísticos seja realizada de modo amador, e desta forma é praticamente
impossível obter uma vantagem competitiva através da logística integrada.
2.1.4 OS PROCESSOS LOGÍSTICOS
No contexto empresarial, o termo processo é entendido como a execução de atividades
interdependentes focadas na geração de valor a clientes e acionistas, e é composto por
subprocessos, atividades e tarefas.
Segundo KOTLER (2000) o sucesso de uma empresa é influenciado não apenas pelo
desempenho de cada departamento, mas principalmente pelo grau de excelência da
coordenação das diversas atividades departamentais. Essa afirmação se fundamenta no
conceito da Gestão Baseada em Processos, que determina que uma empresa deva gerenciar
sua produção e as atividades envolvidas, e não apenas as funções hierárquicas.
Para ARBACHE (2006), a logística empresarial moderna é baseada na gestão efetiva das
informações referentes a demanda e oferta, e por isso os processos logísticos devem estar
sempre dimensionados para que a empresa crie valor para o cliente, buscando a construção de
um relacionamento a longo prazo.
BOWERSOX (2007) destaca cinco áreas do trabalho logístico, que se desempenhadas de
modo integrado propiciam as habilidades necessárias para obter valor logístico. Essas áreas
são: processamento de pedidos; estoques; transporte; armazenamento; manuseio de materiais
e embalagem; e rede de instalações.
Portanto, a logística integrada é um macroprocesso que envolve os fluxos de
informações, materiais e produtos em toda a cadeia de suprimento e pode ser segmentado em
25
três processos básicos: (1) abastecimento, também denominado suprimento; (2) planta, ou
apoio à manufatura; e distribuição, responsável pela entrega do produto ao cliente.
2.1.4.1 LOGÍSTICA DE ABASTECIMENTO (INBOUND LOGISTICS)
A logística de abastecimento compreende as atividades desempenhadas na obtenção de
produtos a serem posteriormente distribuídos aos clientes e materiais demandados pela
produção, envolvendo as atividades desempenhadas desde o ponto de origem (fornecedor) até
o ponto de destino (empresa). Neste processo, são aplicadas técnicas de armazenagem,
movimentação, estocagem, transporte e fluxo de informações.
Para BOWERSOX (2001), o principal objetivo desse processo é apoiar a produção ou a
revenda, disponibilizando produtos ou materiais no menor tempo possível e ao menor custo
total. Para isso, concentra seus esforços na execução de planejamento de recursos, localização
de fornecedores, negociação, colocação de pedidos, transporte de saída, recebimento,
inspeção, armazenagem, manuseio e garantia de qualidade.
Portanto, a escolha entre armazenar ou transportar, a seleção da modalidade de transporte,
a definição da melhor localização dos estoques e da produção, a determinação do nível de
inventário a ser mantido são exemplos das decisões tomadas na gestão da logística de
abastecimento.
2.1.4.2 LOGÍSTICA DE PLANTA
A logística de planta é denominada por BOWERSOX (2007) como área de apoio à
manufatura, e tem por finalidade gerenciar o estoque de produtos em processo durante as
etapas de produção até a entrega dos produtos acabados para a logística de distribuição. Esse
processo envolve as atividades de armazenagem e acondicionamento, a movimentação interna
e o transporte interplantas e a gestão dos estoques de produtos em elaboração.
Dentre suas responsabilidades, se destaca a disponibilização à manufatura do estoque de
materiais e componentes em tempo hábil, de modo alinhado a um planejamento de produção,
e se preocupa principalmente com o quê, quando e onde os produtos serão produzidos.
A logística de planta se tornou uma ferramenta estratégica na constante busca de redução
do ciclo e do custo de produção, principalmente quando adotado o modelo de produção
puxada, que entre outros objetivos, visa a diminuição dos estoques no processo de
26
industrialização e a customização de produtos conforme a necessidade dos clientes. Um
exemplo é o modelo de produção adotado pela Benetton, que industrializa suas peças com um
fio simples e vai tingindo-os a medida que recebe informações sobre o desejo de consumo de
seus clientes. Este modelo proporciona à empresa, dentro outras vantagens, a redução na
variedade de produtos a serem estocados, facilitando sensivelmente na gestão dos estoques.
2.1.4.3 LOGÍSTICA DE DISTRIBUIÇÃO (OUTBOUND LOGÍSTICS)
A logística de distribuição cria valor de lugar para o cliente, pois possibilita que os
produtos sejam colocados nos locais de consumo desejados pelos consumidores. FARIA &
COSTA (2007) ressaltam que a distribuição é uma parte do composto de marketing, que
através da armazenagem e transporte busca uma forma estratégica para agregar valor ao
cliente.
O conjunto de atividades desenvolvidas na logística de distribuição é denominado
processamento de pedidos, e para BOWERSOX (2007) as habilidades logísticas de uma
empresa são definidas pela sua capacidade de gestão no processamento dos pedidos.
Portanto, a logística de distribuição inclui a administração das solicitações dos clientes,
incluindo o recebimento do pedido, a entrega, o faturamento e a cobrança. FARIA & COSTA
(2007) separam o processamento de pedidos em três fases:
a) Primeira fase: a área de vendas/marketing recebe a solicitação de pedidos e registra
essa demanda nos sistemas de informação da empresa, onde se verifica a
disponibilidade do produto e a capacidade de crédito do cliente. Caso não exista o
produto estoque, é disparada uma ordem de compra ou de produção (à logística de
abastecimento ou de planta) solicitando a disponibilização, para que seja atendida a
necessidade do cliente.
b) Segunda fase: após verificação da disponibilização do produto em estoque e a
aprovação do crédito ao cliente, o pedido é transferido para a armazenagem, onde
ocorre a separação dos produtos, embalagem, etiquetagem, conferência, faturamento e
emissão do conhecimento de frete, consolidação e expedição, encerrando as atividades
do subprocesso de armazenagem.
c) Terceira Fase: nesta fase é executada as atividades do subprocesso de transporte,
sendo: carregamento dos produtos, trânsito até o centro de distribuição,
27
desconsolidação de carga, transferência cross docking e entrega do produto ao cliente,
encerrando as atividades da logística de distribuição.
Observa-se que a distribuição é o processo logístico que, na maioria das vezes, se
responsabiliza pelo momento mágico da conversão do desejo do cliente em realidade, tendo
em vista que o produto somente tem valor para o cliente quando está à sua disposição e em
condições de uso.
KAPLAN (2000) demonstra a importância estratégica da logística de distribuição ao
apresentar como os motoristas da Mobil NAM&R contribuíram na promoção da “experiência
da compra perfeita” aos clientes, pois além de envidarem todos os esforços para evitar a falta
de gasolina e lubrificantes nos revendedores, através da entrega com pontualidade e na
quantidade apropriada, também se preocupavam com a qualidade do ambiente de compra
reportando à empresa as condições do ponto de venda, possibilitando a adoção rápida de
medidas que corrigissem possíveis distorções no atendimento ao cliente. Ou seja, os
motoristas se tornaram parte importante da linha de frente das pesquisas de mercado da
empresa.
Portanto, o valor logístico de uma organização é gerado em grande parte pela
distribuição, por buscar constantemente o atendimento às exigências dos clientes a um custo
logístico total ótimo.
2.1.5 A GESTÃO DO DESEMPENHO LOGÍSTICO
Para STEFESON (2004) todas as organizações monitoram seu desempenho, algumas de
forma sistemática e aprofundada, e outras em uma base superficial. Para ele, essa visão é
justificada ao considerar que todas as empresas devem monitorar e acompanhar os eventos
para ser capaz de conhecerem os resultados daquilo que estão fazendo.
Segundo ATKINSON (2000), o processo de gestão de desempenho de uma empresa é o
sistema nervoso central do controle, e tem por principal missão monitorar a consecução dos
objetivos primários e secundários2 da organização fornecendo meios de enfocar e coordenar
suas tomadas de decisões dando suporte ao processo de aprendizado organizacional.
FARIA & COSTA (2007) confirmam esta abordagem ao mencionar que há a necessidade
de se monitorar a implementação de ações nas diversas áreas de uma empresa, possibilitando
2
ATKINSON classifica os objetivos empresariais em primários e secundários. Os objetivos primários
correspondem às expectativas dos proprietários, enquanto os objetivos secundários são aqueles definidos pela
relação da empresa com seus clientes, funcionários, fornecedores e comunidade.
28
a avaliação da conformidade e a consistência dos resultados e, também, a identificação de
problemas e falhas, promovendo o desenvolvimento de ações corretivas em todo o processo.
Para essa autora, inicialmente quando se fala em desempenho é comum relacioná-lo à
apuração de resultados econômico-financeiros.
Nessa linha, STEFESON (2004) explicita que a mensuração de desempenho tem sido
historicamente focada em indicadores financeiros, tais como, volume de vendas, lucro, e
retorno sobre o investimento. Contudo, pelo fato das medidas financeiras não compreenderem
todas as competências da empresa, não dão o suporte necessário para apoiar as decisões no
atual ambiente de negócios.
KAPLAN (2006) expõe que por se concentrarem em resultados decorrentes de ações
passadas, as mensurações financeiras são indicadores defasados. Por considerarem somente
indicadores financeiros, muitas empresas sacrificaram a criação de valor a longo prazo pelo
desempenho de curto prazo.
GASPARETTO (2003), em seu estudo sobre a avaliação de desempenho em cadeias de
suprimento comenta que, apesar do desempenho empresarial ter sido avaliado por medidas
financeiras durante muitos anos, atualmente há modelos como o Balanced Scorecard que
propõe a monitoração da estratégia da empresa através do equilíbrio entre indicadores
financeiros e não financeiros.
Partindo da idéia de que somente se gerencia aquilo que se mede, ATKINSON (2000)
entende que o ato de medir e informar afeta o comportamento dos indivíduos envolvidos.
Esse pressuposto parte do princípio da incerteza de Heisenberg, que identificou que ao medir
a posição ou velocidade de uma partícula sua velocidade e posição eram afetadas. Desta
forma, quando as pessoas estão em um ambiente com variáveis ou comportamentos
monitorados, elas se concentram naquilo que está sendo medido e dão pouca importância às
variáveis que não são objeto de monitoração.
ATKINSON (2000) identifica três papeis primários da avaliação de desempenho: (1)
possibilitar o enfoque dos gestores nas causas e direcionadores de desempenho nos objetivos
primários; (2) assegurar que a estratégia para se alcançar os objetivos primários seja entendida
por todos, dentro e fora da organização; (3) promover, através de sinais de medidas de
diagnóstico, o entendimento de como os processos subjacentes influenciam o desempenho dos
objetivos primários, gerando o aprendizado organizacional.
GASPARETTO (2003) comenta que para se construir um efetivo sistema de desempenho
devem ser respondidas as seguintes questões:
29
a) O que será medido?
b) Como os indicadores individuais serão integrados a um sistema de mensuração do
desempenho?
c) Qual deve ser a freqüência de medição?
d) Como e quando os indicadores serão reavaliados?
Atualmente busca-se gerar vantagem competitiva através da otimização de processos, e,
nesta linha, FARIA & COSTA (2007) destacam que para tornar isso possível é imprescindível
a monitoração do desempenho logístico, pois a redução de custos decorrentes dessas
atividades, inclusive com a possibilidade de redução de ativos, pode causar um efeito maior
no resultado líquido da empresa do que um aumento no volume de vendas.
Portanto, para BOWERSOX (2007) gerenciar o desempenho das atividades logísticas é
fator crítico de sucesso para se desenvolver uma vantagem competitiva através de uma
logística superior, que tem por principal missão promover o valor para o acionista. Para isso
os sistemas de avaliação da logística integrada devem ser construídos com foco em três
objetivos: monitoramento, controle e direcionamento das operações logísticas.
Um sistema de avaliação de uma logística superior, conforme o conceito de valor para o
acionista proposto por BORWESOX (2007), deve considerar tanto a excelência operacional,
que compreende métricas de atendimento otimizado aos clientes e de custo total, quanto a
utilização de ativos, composto por medidas que reflitam a eficiência da gestão dos ativos fixos
e do capital de giro da empresa.
2.1.6 AS DECISÕES LOGÍSTICAS
FARIA & COSTA (2007) entende que o lucro de uma empresa é uma conseqüência das
decisões que foram tomadas em um determinado momento, e neste contexto, por
contemplarem uma diversidade de alternativas e possibilidades de redução de custos ou
aumento de vendas, as decisões logísticas impactam sensivelmente o resultado da
organização, possibilitando a obtenção de vantagens competitivas através de:
a) Níveis de serviços diferenciados aos clientes com os custos totais otimizados;
b) Agregação de valor aos clientes, por meio do atendimento do nível de serviço
comprometido;
c) Agregação de valor aos acionistas através da minimização dos custos logísticos totais
e liberação de ativos.
30
BALLOU (2006) destaca as seguintes decisões logísticas:
a) Decisões sobre transportes: seleção do modal; roteirização e programação dos
veículos; dimensão da frota; consolidação de fretes.
b) Decisões de estoques: o quanto estocar; estocar ou transportar;
c) Decisões de compras: quando comprar; quanto comprar; onde comprar;
d) Decisões de estocagem e manuseio: armazenagem própria ou terceirizada;
e) Decisões de localização: onde localizar os estoques; localização única ou múltipla;
Normalmente, o transporte é a atividade que mais absorve custos dentre as atividades
logísticas, e por isso, BALLOU (2006) comenta que essa atividade envolve decisões
fundamentais no mix logístico.
Como exemplo das decisões que envolvem a atividade de transporte, FARIA & COSTA
(2007) citam a escolha de modais de transporte, essa decisão deve levar em consideração os
seguintes fatores: velocidade; confiabilidade, disponibilidade e adequação dos equipamentos e
dos serviços, freqüência, segurança, rastreamento, administração de reclamações e assistência
na solução de problemas.
Outro exemplo é citado por BALLOU (2006) em relação ao processo de gestão dos
estoques, que por envolver um grande investimento de capital deve-se mantê-los no nível
mais baixo possível buscando o equilíbrio no trade-off transporte versus estoque para se obter
o custo mínimo, sem impactar a disponibilidade do produto e o nível de serviço ao cliente.
Para FARIA & COSTA (2007) em função da relevância da logística no negócio a
empresa, é necessária a disponibilização de informações úteis e oportunas para o
desenvolvimento de análises qualitativas e quantitativas destinadas a apoiar à tomada de
decisões estratégicas, táticas ou operacionais. Portanto, esse suporte informacional deve ser
exercido pela controladoria através da viabilização de um sistema de informações eficaz e que
promova a sinergia entre os gestores, possibilitando a maximização dos resultados da
organização.
2.1.7 OS INDICADORES DE DESEMPENHO
KAPLAN (2000) destaca que geralmente os sistemas de mensuração de desempenho são
compostos por indicadores isolados, o que limita a capacidade de descreverem e monitorarem
a geração de valor na organização. Por isso, o valor organizacional não surge de melhorias
31
incorridas em indicadores individuais, mas sim da conexão desses indicadores às
consequências para os clientes e para os resultados financeiros.
Para RODRIGUES (2006) os indicadores de desempenho são métricas explícitas
destinadas a valorar e monitorar o resultado das ações gerenciais. Neste mesmo sentido,
FARIA & COSTA (2007) entendem que os indicadores de desempenho proporcionam uma
nitidez indispensável ao processo de gestão, materializando o que está sendo medido. Esse
ambiente é absolutamente necessário para a logística, pois demanda medidas que relacionem
tempo, lugar, quantidade, qualidade e custos.
Neely apud STEFESON (2004) recomenda que no desenvolvimento de um sistema de
avaliação de desempenho, os indicadores devem:
a) Ser derivados da estratégia empresarial;
b) Ser de simples entendimento;
c) Permitir avaliações pontuais e precisas;
d) Ser baseados em variáveis que podem ser influenciadas ou controladas;
e) Ser relacionados com metas específicas;
f) Ser relevantes;
g) Ser claramente definidos;
h) Ter foco em melhorias;
i) Ter uma proposta explícita;
j) Ter sua fórmula de cálculo e fonte de dados claramente definidas;
k) Empregar índices ao invés de números absolutos;
l) Sempre que possível, utilizar dados que são armazenados automaticamente;
m) Ser baseados em tendências, ao invés de resultados;
n) Ser exatos em relação ao que está sendo medido;
o) Ser objetivos, e não baseados em opiniões.
Da mesma forma, RODRIGUES (2006) sugere que para concepção de indicadores de
desempenho adequados devem ser considerados os seguintes critérios: abrangência,
acessibilidade, confiabilidade, economicidade, estabilidade, independência, praticidade,
relevância, representatividade, simplicidade e validade. Em relação à economicidade, FARIA
& COSTA (2007) indicam que deve ser avaliado se os benefícios da informação
proporcionada pelo indicador superam os custos de sua obtenção.
Contudo, observa-se que normalmente as empresas falham em dois quesitos quando da
definição de indicadores de desempenho: acessibilidade e simplicidade. É comum a
32
ocorrência de indicadores que não são facilmente mensuráveis por ausência de dados ou por
serem apurados por fórmulas altamente complexas, ou ainda, são pouco compreendidos pelos
responsáveis pela medição e pelos usuários da informação.
Nesse contexto, o indicador deixa de contribuir e passa atrapalhar o processo de gestão,
pois o mais inconveniente do que não ter o indicador é possuir um que não possa ser medido
ou interpretado.
BOWERSOX (2006) classifica os indicadores de desempenho logísticos nas seguintes
categorias: (1) custos; (2) serviços aos clientes; (3) qualidade; (4) produtividade e (5) gestão
de ativos.
TAB. 2.1 – Métricas típicas do desempenho logístico
Gestão de Custos
Custo total
Custo unitário
Atendimento aos
Clientes
Taxa de
atendimento
Falta de estoque
Custos como
porcentagem das
vendas
Frete de
recebimento
Erros de embarque
Frete de expedição
Administrativo
Pedidos não
atendidos
Tempos de ciclos
Processamento de
pedidos no depósito
Consistência de
entregas
Comparação entre o
orçado e o realizado
Tempo de resposta
às inquirições
Entregas no Prazo
Qualidade
Pedidos completos
Lucratividade por
segmento de clientes
Carregamento de
inventário
Custos de produtos
desenvolvidos
Custo de danos
Reclamações de
clientes
Reclamações das
força de vendas
Nível global de
confiança
Nível global de
satisfação
Gestão de Ativos
Freqüência de danos Unidades expedidas
por empregado
Precisão de entrada Unidades por
de pedidos
dispêndio com mãode-obra
Giro do inventário
Precisão da
Pedidos por
separação/expedição representante de
vendas
Precisão da
Comparação com os
documentação/fatura padrões históricos
mento
Disponibilidade de
Programas de
informação
objetivos
Precisão das
Índice de
informações
produtividade
Inventário obsoleto
Número de
reclamações de
crédito
Número de
devoluções de
clientes
Análise de tendência Precisão das
de custos
respostas
Lucratividade direta
dos produtos
Produtividade
Tempo de uso dos
equipamentos
Produtividade da
entrada de pedidos
Produtividade da
mão-de-obra do
armazém
Produtividade da
mão-de-obra de
transporte
Custo de falhas no
serviço
33
Níveis de inventário,
número de dias de
suprimento
Retorno sobre ativos
líquidos
Retorno sobre
investimentos
Classificação do
inventário (itens
ABC)
Valor econômico
agregado (EVA)
TAB. 2.1 – Métricas típicas do desempenho logístico
Gestão de Custos
Atendimento aos
Clientes
Qualidade
Produtividade
Gestão de Ativos
Custo de pedidos
não atendidos
Fonte: BOWERSOX, 2006.
FARIA & COSTA (2007) defendem a mensuração periódica dos indicadores de
desempenho, em curtos intervalos de tempo, e sugere que sejam apresentados na forma
gráfica por possibilitar uma analise rápida da situação, no intuito de fornecer aos gestores
informações precisas para o acompanhamento das atividades logísticas, possibilitando a
correção de rumos e, principalmente, o desenvolvimento de ações que promovam melhorias
contínuas em cada um dos processos e atividades da logística.
GASPARETTO (2003) observa que apesar da definição dos indicadores ser guiada pela
estratégia da empresa, é imprescindível a realização de reuniões periódicas para discussão dos
resultados e indicadores para promover o aprendizado estratégico e obter um alto
desempenho, pois dessa forma será possível a inclusão de novas estratégias e eliminação
daquelas que não são mais válidas.
2.1.7.1 INDICADORES DE RESULTADOS E TENDÊNCIAS
KAPLAN (2000) ao tratar da relação de causa e efeito da estratégia demonstrou que para
a formulação das hipóteses estratégicas é necessária a identificação das atividades que se
constituem nos vetores dos resultados almejados.
Portanto, a monitoração dos vetores de desempenho se dá através dos indicadores de
tendência, também denominados por KAPLAN e NORTON (1997) como leading indicators e
pela Fundação para o Prêmio Nacional da Qualidade – FPQN (2000) como drivers, que são
fatores mensuráveis que se antecipam às mudanças, sinalizando determinado padrão ou
tendência.
Por outro lado, a monitoração dos resultados alcançados se dá través dos indicadores de
resultados, denominados por KAPLAN e NORTON (1997) como lagging indicators e como
outcomes pela FPNQ (2000), que são fatores mensuráveis que mudam após a consolidação de
determinado padrão ou tendência, confirmando transformações mais duradouras.
FARIA & COSTA (2007) entendem que para cada indicador de resultado, deve-se definir
um indicador de tendência, pois estes denotam o que deve ser realizado para que se alcance os
34
resultados desejados no longo prazo, ou seja, estão diretamente relacionados com a criação de
valores futuros, e por isso, acompanham as decisões e ações, desde a origem dos recursos
empregados até o produto final de seu processamento.
Para GASPARETTO (2003), os indicadores de tendência são definidos conforme a
estratégia e especificidade de cada unidade de negócio, enquanto os indicadores de resultado
são genéricos e, portanto, comuns a todas as unidades de negócios justificando uma
freqüência menor de medição em relação aos indicadores de tendência, pois são estes que
demonstrarão aos gestores se os objetivos estratégicos estão sendo atingidos e se as metas de
longo prazo serão alcançadas.
FARIA & COSTA (2007) citam como exemplo de indicadores de resultados o retorno
sobre investimentos e a participação de mercado, destacando que apesar de serem de longo
prazo, os resultados obtidos são decorrentes de decisões e ações realizadas no passado, por
isso, há a importância de se monitorar, através dos indicadores de tendência, se os objetivos
serão atingidos.
Para Olve, Roy e Wetter apud GASPARETTO (2003), há uma linha muito tênue entre os
indicadores de desempenho e de resultados, isso porque, em alguns momentos um indicador
de desempenho também pode ser apresentado como um indicador de resultado, e a recíproca
também é verdadeira. Por exemplo, para o gestor de logística o tempo de entrega é um
indicador de resultado, enquanto para o propósito de relacionamento com clientes ele deve ser
considerado com um indicador de tendência na busca da conquista da lealdade do cliente.
2.2 CONTROLADORIA
A aplicação das melhores práticas de gestão empresarial se tornou um fator
preponderante para a obtenção de vantagens competitivas. Ou seja, a utilização de
ferramentas de planejamento e controle buscando a melhor utilização dos recursos
disponíveis, passou a ser indispensável para a otimização dos resultados e garantia de
sobrevivência da empresa no atual ambiente competitivo.
Portanto, o processo de controle é tão importante quanto o de planejamento, por
possibilitar o acompanhamento das ações desenvolvidas, monitorando e confrontando os
resultados incorridos com os previstos, dando aos gestores condições de desenvolverem
medidas focadas na correção do rumo da organização ou da unidade de negócio, buscando a
consecução dos objetivos estratégicos.
35
ATKINSON (2000) confirma esse conceito ao mencionar que o controle é um conjunto
de métodos e ferramentas utilizados para manter uma empresa na trajetória para alcançar seus
objetivos. Para ele o controle deve ativar um processo de aprendizagem, possibilitando à
organização identificar os desvios, ou ainda, a aferição de quando o plano é inviável e por isso
não está sendo alcançado. A FIG. 2.3 demonstra o ciclo do controle proposto por este autor.
Planejamento
Correção
Execução
Avaliação
Monitoração
FIG. 2.3 - Ciclo do Controle
Fonte: ATKINSON, 2000.
Para OLIVEIRA E PONTE (2006) o controle é uma etapa do processo de gestão em que
se realiza a mensuração das atividades, possibilitando aos os gestores garantirem que os
recursos obtidos são aplicados de modo efetivo, tornando possível à consecução das metas
empresariais.
CATELLI apud BIANCHI (2006) orienta que o controle deve ser realizado em todas as
áreas da organização, monitorando tanto o resultado de cada área como da organização como
um todo. Portanto, para que se obtenha um efetivo sistema de controle, devem-se seguir
quatro etapas:
a) Prever os resultados das decisões através de medidas de desempenho;
b) Registrar informações sobre o desempenho real;
c) Confrontar o desempenho real com o previsto;
d) Avaliar quando uma decisão foi deficiente, corrigindo os procedimentos que a
produziu e suas respectivas consequências.
Por conseguinte, no entendimento de THEODORE & BEUREN (2010) a busca das
organizações na implementação de ferramentas e medidas de controles estratégicos e
36
operacionais focados em monitorar e comunicar o desempenho, acabou por difundir as
atividades de controladoria.
Para OLIVEIRA E PONTE (2006), a controladoria surgiu para suprir as deficiências da
contabilidade, que em virtude do enorme arcabouço de regras fiscais e normativas
relacionadas às praticas contábeis, deixou de produzir para os usuários internos da
organização informações gerenciais relacionadas à eficácia organizacional.
Segundo BEUREN (2002) a verticalização, diversificação e expansão geográfica das
organizações americanas incorridas no século XX, acabaram contribuindo para o surgimento
da controladoria, que inicialmente teve a missão de minimizar os conflitos internos entre
acionistas e gestores assegurando o cumprimento dos objetivos estabelecidos.
2.2.1 CONCEITUAÇÃO E FUNDAMENTOS DA CONTROLADORIA
BORINELLI (2006) em sua tese de doutorado se propôs a apresentar uma estrutura
conceitual básica da controladoria, que em seu entendimento envolve conhecimentos teóricos
e conceituais de ordem operacional, econômica, financeira e patrimonial, referente ao controle
do processo de gestão organizacional.
De forma similar, BEUREN E SILVA (2010) realizaram uma pesquisa sobre as
abordagens da controladoria em artigos publicados em periódicos dos programas de pósgraduação recomendados pela CAPES, e evidenciaram que em relação aos aspectos
conceituais a controladoria é apresentada com o enfoque de coordenar as informações, e
quanto aos aspectos procedimentais, está relacionada com o processo de gestão da
informação.
No entendimento de Villas Boas apud JULIÃO (2003), a controladoria deve ser vista
como um órgão da empresa que possui uma estrutura funcional e desempenha atividades
contábeis, fisco-tributárias, custeio, planejamento e controle, baseando-se em técnicas e
conceitos de contabilidade, economia e administração, buscando prover informações
necessárias para apoiar o processo de gestão empresarial.
Concordando com essa visão, MOURA (2003) conclui que a controladoria é
fundamentada no tripé planejamento, execução e controle.
Para Peters apud BORINELLI (2006) a Teoria da Controladoria está presente nos
modelos empresariais modernos e está envolvida no conceito de gestão empresarial, sendo
37
formada pelo seguinte arcabouço teórico: Teoria Geral dos Sistemas, Teoria do
Agenciamento, Teoria da Contabilidade, Tecnologia da Informação e Mercado de Capitais.
A tabela 2.2 apresenta as definições, enquanto ramo do conhecimento, apresentadas pelos
principais pesquisadores da controladoria:
TAB. 2.2 – Definições da Controladoria enquanto Ramo do Conhecimento
Autores
Definição
Apoiada na Teoria da Contabilidade e numa visão multidisciplinar, é
responsável pelo estabelecimento das bases teóricas e conceituais
Almeida et al. (in CATELLI, necessárias para a modelagem, construção e manutenção de Sistemas de
2001, p. 344)
Informação e Modelo de Gestão Econômica, que supram adequadamente
as necessidades informativas dos gestores e os induzam durante o processo
de gestão, quando requerido, a tomarem decisões ótimas.
Apóia-se na teoria da contabilidade, sendo suportada por várias disciplinas,
com o objetivo de estabelecer toda base conceitual de sua atuação,
Garcia (2003, p. 67-68)
contribuindo para o processo de gestão da organização. É responsável pela
base conceitual que permite a sua aplicabilidade nas organizações.
Corpo de doutrinas e conhecimentos relativos à gestão econômica.
Mosimann e Fisch (1999, p. Conjunto de princípios, procedimentos e métodos oriundos das ciências de
Administração, Economia, Psicologia, Estatística e, principalmente, da
88 e 99)
Contabilidade que se ocupa da gestão econômica das empresas, com a
finalidade de orientá-las para a eficácia.
Conjunto organizado de conhecimentos que possibilita o exercício do
Pereira (1991, p. 51)
controle de uma entidade, a identificação de suas metas e dos caminhos
econômicos a serem seguidos para atingi-los.
Fonte: BORINELLI, 2006.
Riccio e Peters apud FACCI (2002) explicam que o principal objetivo da controladoria é
garantir a realização da missão e a continuidade da organização, através da harmonização dos
esforços de cada área no intuito de se obter uma sinergia que resulte em um resultado global
igual ou superior a soma dos resultados individuais.
Por outro lado, no pensamento de FACCI (2002) não é uma tarefa fácil para a
controladoria se constituir como uma função agregadora de valor, pois para viabilizar a
proposta de alternativas que resultem em otimização de resultados, precisa fazer uso de
informações estruturadas (contábeis, econômicas e estatísticas) e semi estruturadas ou não
estruturadas, como por exemplo, as informações baseadas nos conceitos de administração e
psicologia.
Em análise à bibliografia disponível, é possível constatar que ainda não há uma
convergência sobre a definição, funções e objetivos da controladoria. Para alguns autores a
controladoria está atrelada à gestão financeira e contabilidade gerencial, tendo um enfoque em
informações de custos, fisco-tributárias e patrimoniais, enquanto para outros a controladoria
deve ser apresentada como uma função estratégica, com a missão de coordenar o
desenvolvimento dos planos empresariais, bem como, monitorar o desempenho das diversas
áreas empresariais.
38
Neste sentido, Carvalho apud BORINELLI (2006) evidencia que tanto a literatura quanto
a aplicação prática nas organizações demonstram que em meio a algumas concordâncias, há
ainda várias indefinições e contradições sobre o que vem a ser controladoria. BEUREN
(2008) corrobora esse pensamento ao mencionar que a teoria da controladoria ainda é frágil,
apesar da importância do estudo.
Para BORINELLI (2006) a materialização da controladoria nas organizações se dá
através do desenvolvimento das seguintes funções:
a) Função contábil: compreende as atividades relacionadas à contabilidade societária, tais
como, a gestão dos registros contábeis, a elaboração e análise das demonstrações
contábeis, o desenvolvimento de políticas e procedimentos contábeis e de controle;
b) Função
gerencial-estratégica:
compreende
as
atividades
relacionadas
ao
desenvolvimento de informações com foco em subsidiar o processo de gestão,
proporcionando aos gestores as condições necessárias para a construção, mensuração e
avaliação das estratégias da organização, tais como, elaboração dos planos
empresariais e definição de critérios de avaliação do desempenho das áreas
organizacionais;
c) Função de custos: compreende as atividades relacionadas ao processo de mensuração,
controle e avaliação dos custos de produtos e serviços, assessorando no
desenvolvimento de novos produtos, bem como, desenvolvendo análises de
rentabilidade de produtos e serviços, linhas de produtos/serviços e clientes;
d) Função tributária: compreende as atividades relacionadas à orientação, modelagem e
aplicação das normas fiscais e legais aplicáveis ao negócio da organização, focando
um custo tributário ótimo e a minimização dos riscos tributários;
e) Função de proteção e controle de ativos: compreende as atividades relacionadas à
gestão dos ativos da organização, buscando obter a maior utilização possível no intuito
de reduzir o custo de capital, bem como, definir as políticas de seguros, de modo a
garantir o desenvolvimento sustentável dos negócios da entidade.
f) Função de controle interno: compreende as atividades de arquitetura, implantação e
avaliação dos controles internos, de modo a proporcionar controles efetivos na gestão
do patrimônio organizacional e garantir os interesses da entidade.
g) Função de controle de riscos: partindo do pressuposto que o risco pode ser
interpretado como uma ameaça ao alcance dos objetivos organizacionais, esta função
da controladoria está orientada para o enfoque risco-retorno, e através da identificação
39
das atividades que criam ou destroem valor, desenvolve as atividades de mensuração,
análise, avaliação, divulgação e controle dos diversos riscos envolvidos e seus
respectivos efeitos no negócio.
h) Função de gestão da informação: compreende as atividades de arquitetura,
implantação e gerenciamento das informações contábeis, financeiras, econômicas,
patrimoniais e operacionais, no objetivo de proporcionar, em tempo hábil,
informações precisas e úteis para apoiar as decisões organizacionais.
Ainda sobre a função da controladoria, FACCI (2002) destaca a tarefa de compilar dados
e informações sobre o ambiente externo e interno os vinculando aos aspectos fortes dos
recursos disponíveis, para elaborar, ou apoiar na elaboração, do planejamento estratégico,
tático e operacional da organização.
MOURA (2003) concorda com a proposta de que a gestão do sistema de informações da
organização deva ser desempenhada pela controladoria como unidade administrativa, para que
possa arquitetar a estrutura de dados de modo a permitir a concatenação de informações
financeiras e não financeiras com dados sobre ameaças e oportunidades, pontos fracos e
fortes, provendo informações úteis e oportunas para apoiar as decisões empresariais.
Na visão de OLIVEIRA & PONTE (2006) a controladoria protege a organização quanto
às incertezas, em virtude de sua capacidade de avaliar a situação atual da organização, e
principalmente modelar, projetar e simular ambientes futuros.
Portanto, nesta dissertação a controladoria será trabalhada em sua vertente estratégica,
como uma área de conhecimento de gestão empresarial com a missão de maximizar o
resultado global, através da modelagem dos controles internos e de sua capacidade de gerar
informações para apoiar as diversas áreas da empresa, e dentre elas, a área responsável pela
logística integrada.
2.2.2 A FUNÇÃO DA CONTROLADORIA FRENTE ÀS NECESSIDADES DA
LOGÍSTICA
Otimização é uma palavra de ordem na logística integrada. Entretanto, para que essa
premissa seja cumprida é necessária a existência de controles efetivos que forneçam
informações e condições operacionais que proporcionem aos gestores conquistarem a situação
ótima nas decisões que envolvem os trade-offs logísticos.
40
Esse é o grande desafio para a controladoria, que deve envidar todos os esforços para a
identificação das atividades logísticas desempenhadas no contexto empresarial, possibilitando
o conhecimento e mensuração do custo logístico total, bem como, monitorando indicadores
não financeiros que denotem o nível de serviço ótimo.
MOURA (2003) destaca que ao se conhecer as características da gestão logística,
principalmente no que se refere à distribuição física de produtos, é possível observar a
necessidade das empresas em reagirem às pressões deste setor, tanto interno quanto externo.
Para ARBACHE (2006) os principais benefícios do acesso à informação pelos gestores
das atividades logística são:
a) Maior assertividade na previsão de demandas;
b) Maior agilidade de resposta às solicitações do mercado;
c) Reduções no ciclo de processamento de pedidos;
d) Melhorias na gestão de estoques;
e) Maior coordenação estratégica entre os membros da cadeia de suprimentos.
No entanto, é unanime entre os pesquisadores de logística e controladoria o entendimento
de que as informações proporcionadas pela contabilidade tradicional, ou mesmo, pela
controladoria não estão sendo suficientes para apoiar o complexo processo de gestão da
logística integrada.
Neste sentido, Norek e Pohlen apud FELLOUS (2009) mencionam que várias pesquisas
demonstraram que as indústrias do mercado de massa praticamente não conhecem os custos e
o desempenho das atividades de distribuição, deixando de utilizar informações
importantíssimas para a gestão logística, tais como o custo para servir e a lucratividade
contábil.
MOURA (2003) publicou um artigo referente a uma pesquisa aplicada em empresas de
capital aberto do Estado de Santa Catarina, que buscava identificar o suporte informacional da
controladoria para o processo decisório da distribuição física de produtos, e constatou que,
apesar de buscar a otimização dos resultados empresariais, a controladoria não
necessariamente se encarregava da gestão das informações contábeis-gerenciais, e por isso, os
relatórios gerenciais disponibilizados à área logística não atendiam as especificidades
necessárias para apoiarem as decisões dos gestores.
FELLOUS (2009) corrobora o entendimento de que a área de contabilidade gerencial
possui pouca participação no apoio, controle e desenvolvimento de análises econômicas e de
custos com enfoque na gestão dos processos logísticos e da cadeia de suprimentos. Sobre isso,
41
Lambert apud FELLOUS (2009) relata que essa situação decorre do fato da contabilidade
gerencial não estar acompanhando o ritmo de evolução da logística, e por ter pouco
conhecimento sobre o assunto, normalmente tem pouco interesse pela área.
Nesta perspectiva, BIO, ROBLES E FARIA (2003) afirmam que a controladoria não tem
dado a devida importância aos impactos estratégicos de redução de custos e otimização do
resultado econômico proporcionado pela logística, devido ao fato de considerar a logística
como uma função operacional que deve ser monitorada através de um orçamento de despesas
departamentais.
BOWERSOX (2006) salienta que o desenvolvimento de procedimentos de controladoria
para a área da logística é uma das áreas mais críticas na gestão da logística integrada, e
recomenda ao controller, que é o profissional que dever exercer as funções de controladoria,
um enfoque na aferição dos custos logísticos, no desempenho de atendimento aos clientes e
no fornecimento das informações demandadas no processo de tomada de decisões gerenciais.
Este mesmo autor explica que pela relevância das despesas operacionais e do capital
investido nas atividades logísticas, a tarefa de medição é de extrema importância. Tendo em
vista o objetivo de gerar vantagem competitiva através da criação de valor aos clientes por
meio das atividades logísticas, torna-se necessário uma maior ênfase em uma mensuração
precisa do desempenho dos serviços aos clientes. Para ele, a principal dificuldade de geração
de informação para a logística pela contabilidade tradicional decorre dos seguintes fatos:
a) A prática contábil tradicional agrega custos em base contábil padrão ou por natureza,
ao invés de identificá-los por atividades;
b) Os demonstrativos internos de resultados normalmente classificam e agrupam as
despesas ao longo das linhas orçamentárias da empresa, o que acaba por “espalhando”
pelas demais unidades da empresa os custos e despesas associadas ao desempenho
logístico.
Como exemplo de uma classificação inadequada dos custos e despesas logísticas,
BOWERSOX (2006) cita os métodos tradicionais de registro das despesas de transportes, que
quando estão relacionados ao processo de logística de suprimentos, são contabilizados no
grupo de apuração dos custos com mercadorias, enquanto quando são referentes aos valores
despendidos no processo da logística de distribuição, são contabilizados como despesas com
vendas, dificultando a visualização consolidada dos custos logísticos totais.
Outro sério problema é o fato dos relatórios contábeis apresentados não considerarem o
custo de oportunidade do capital investido em estoques. Para BOWERSOX (2006), essa
42
situação ao invés de realçar os custos logísticos acaba por minimizá-los, o que normalmente
resulta em informações não confiáveis para uma avaliação integrada do desempenho nas
atividades logísticas.
Portanto, a área de controladoria, enquanto responsável pela gestão do sistema de
informações, deve modelar, monitorar e gerar informações operacionais e estratégicas para
apoiar decisões relacionadas à centralização/descentralização de estoques, estocar ou
transportar, nível de serviço ótimo, custos logísticos totais, aplicação de recursos próprios ou
utilização de serviços de terceiros nas atividades de armazenagem e distribuição.
2.2.2.1 O APOIO NA ELABORAÇÃO DO PLANEJAMENTO ESTRATÉGICO, TÁTICO
E OPERACIONAL
BOWERSOX (2006) destaca que o planejamento estratégico tem por finalidade apoiar a
análise de situações onde há um grande número de alternativas e são necessários dados fora
do conjunto histórico atual. Portanto, as estratégias logísticas normalmente envolvem projetos
de redes, análise estrutural da cadeia de suprimentos, definição do modelo de distribuição
combinando fornecedores, produção e instalações.
Concordando com essa visão, FERNANDES et al (2011) cita a definição do número e
localização de instalações produtivas e de armazenamento, a configuração dos canais de
distribuição, a escolha dos modais de transportes e o sistema de processamento de pedidos e
faturamento como exemplos de decisões estratégicas envolvidas pela logística.
BIANCHI (2006) considera que a controladoria participa do processo de elaboração do
planejamento estratégico desde as etapas iniciais, confrontando as informações históricas
disponibilizadas com os cenários projetados através das análises de ameaças e oportunidades
e dos pontos fortes e fracos, possibilitando aos gestores a identificação da situação atual da
organização e a definição de onde se quer chegar.
Ou seja, neste processo a controladoria tem a missão de indicar a melhor alternativa a ser
seguida, considerando tanto as expectativas globais quanto as individuais de cada área da
organização, focando sempre propiciar um ambiente que incentive a sinergia para que se
obtenha uma utilização efetiva dos recursos disponíveis.
Para BOWERSOX (2006) a estratégia de distribuição é de grande complexidade. A
estratégia de distribuição pressupõe arranjos estruturais que vão desde o modelo direto,
fábrica-consumidor, até o mais indireto em que há a participação de vários agentes de
43
mercado, como por exemplo, distribuidores, atacadistas e varejistas para que o produto seja
disponibilizado ao consumidor. A definição desse modelo deve levar em consideração as
necessidades e expectativas dos clientes em relação aos fatores de tempo, conveniência de
lugar, disponibilidade e sortimentos de produtos.
Por conseguinte, FACCI (2002) destaca que na elaboração do planejamento estratégico
da logística integrada a controladoria deve disponibilizar informações relacionadas às
mudanças geográficas, de custos, tecnologia da informação, disponibilidades de matérias
primas, restrições de natureza legal e considerações socioeconômicas e trabalhistas, e através
de simulações e análises, identificar as soluções ótimas que resultarão em um melhor
desempenho para a organização como um todo.
Em relação às estratégias de compras, a controladoria deve propiciar aos executivos
responsáveis pelas compras informações sobre o Custo Total de Propriedade dos recursos a
serem adquiridos, possibilitando a identificação do tamanho dos lotes e a escolha dos
fornecedores, inclusive medidas de controle para evitar vícios de compras, por exemplo, o
rodízio de fornecedores.
BOWERSOX (2006) classifica as decisões de curto prazo como foco do planejamento
tático, que tem por finalidade a organização das ações a serem desempenhadas para
atenderem às necessidades dos clientes por meio de uma combinação operacional entre
produção, inventário, instalações e utilização de equipamentos, considerando as restrições de
capacidade, de instalações e de veículos.
A mesma idéia é adotada por FERNANDES et al (2011) ao mencionar que o
planejamento tático nas atividades logísticas tem por objetivo assegurar o melhor desempenho
das operações de distribuição, bem como a melhor utilização dos ativos definidos no plano
estratégico, tais como, equipamentos, veículos e instalações.
No entendimento de BOWERSOX (2006), as definições dos recursos logísticos a serem
utilizados partem das informações obtidas através das previsões de produtos e do mercado, do
processamento de pedidos e a situação dos inventários. A partir da identificação destas
premissas se estabelece o cronograma de produção, o planejamento da capacidade e a
necessidade de materiais.
O apoio da controladoria na elaboração, implantação e monitoração do planejamento
tático da logística integrada envolve a disponibilização de informações relacionadas à gestão
de inventário e de transporte.
44
Em relação à gestão de inventário a controladoria deve disponibilizar análises dos custos
associados à manutenção de estoques, bem como sugerir ferramentas de controle e métricas
para o monitoramento dos níveis adequados de inventário.
No que se refere à gestão de transportes, a controladoria deve prover informações
relacionados ao perfil de distâncias, volume, densidade, prestadores e suas respectivas
capacidades de transportes, tabelas de fretes, bem como insumos consumidos pelos veículos
próprios, de modo a possibilitar simulações e análise dos custos destas operações.
O planejamento operacional da logística integrada envolve a modelagem e materialização
das atividades diárias com foco na realização dos cinco certos de um sistema logístico,
buscando promover um efetivo sistema de deslocamento de produtos no canal de distribuição
projetado no planejamento estratégico.
Para apoiar no desenvolvimento do planejamento operacional, BIANCHI (2006)
argumenta que a controladoria deve se responsabilizar pela transformação dos aspectos
qualitativos e quantitativos, tais como dados financeiros, econômicos e físicos, em padrões
operacionais direcionados a quantificar os objetivos de cada área da organização.
2.2.2.2 A MODELAGEM DOS CONTROLES LOGÍSTICOS (ESTRATÉGICOS E
OPERACIONAIS)
Druker apud FARIA & COSTA (2007) entende que os dados somente se transformam em
informações quando estão devidamente organizados e alinhados às necessidades de seus
usuários. Apesar da complexidade que envolve as decisões logísticas, se observa que as
informações demandadas nesse processo são na grande maioria simples, ou seja, não
dependem de interações complexas para que sejam obtidas, mas somente de uma efetiva
política de armazenagem dos dados.
Contudo, os gestores normalmente reclamam que não possuem todas as informações que
precisam para apoiar suas decisões. Essa situação normalmente decorre do fato dos dados
estarem mal armazenados e não por inexistirem na organização, principalmente quando se
trata de dados logísticos, que na sua maioria estão relacionados a informações fiscais, e por
isso devem ser devidamente registrados pelas organizações. Sobre isso, FARIA & COSTA
(2007) menciona que o custo para obter a informação é irrelevante frente aos benefícios
proporcionados por ela.
45
Portanto, a controladoria enquanto responsável pela gestão das informações
organizacionais deve identificar os dados financeiros e não-financeiros que deverão ser
acumulados, bem como definir as regras de negócio a serem consideradas pela área de
tecnologia da informação quando da construção dos relatórios que serão fornecidos aos
usuários das informações logísticas.
BALLOU (2006) destaca que os controles logísticos possuem a missão de garantir a
concretização dos objetivos definidos nos planos logísticos quando da aplicação prática das
ações planejadas, e sugere que a monitoração do desempenho das atividades logísticas seja
realizada através relatórios relacionados ao orçamento, padrões de lucratividade e metas de
serviços aos clientes.
Para a modelagem dos controles logísticos, é imprescindível que a controladoria
compreenda a essência das decisões logísticas estratégicas, táticas e operacionais. Com esse
conhecimento, o controller terá condições de definir e sugerir políticas de controle interno e
de armazenagem de dados alinhadas às informações que serão fornecidas para apoiar o
processo de gestão.
A Tabela 2.3 apresenta alguns exemplos de decisões logísticas citados por FARIA &
COSTA (2007) que necessitam do apoio informacional da controladoria.
TAB. 2.3 - Exemplos de decisões logísticas
Tipo de
Decisão
Localização
Transportes
Estratégica
Operacional
Número de locais, tamanho Posicionamento dos estoques
e localização das plantas e (em cada local).
dos armazéns, rede.
Onde produzir e
armazenar?
Roteirização,
velocidade e despacho
Seleção de modais, frota
própria ou terceirizada,
dimensão da frota,
investimento em infraestrutura, localização dos
pontos de entrega.
Quantidades e tempo
de reabastecimento,
carregamento dos
veículos e despacho.
Processamento Seleção do sistema de
pedidos, grau de
de pedidos
automação, centralização.
Armazenagem
Tática
Número de centros de
distribuições, localização,
grau de automação,
terceirização.
Definição do rotas, gestão da
rede, sazonalidade do mix de
serviço, estratégia de
consolidação.
Existem oportunidades de
otimização?
Regras de prioridades para
Velocidade de
clientes.
atendimentos de
Quais as melhores tecnologias? pedidos.
Escolha sazonal de espaço,
layout.
46
Processamento de
pedidos.
Tab. 2.3 - Exemplos de decisões logísticas (continuação)
Tipo de
Estratégica
Decisão
Manutenção de Políticas de inventário
(determinação dos níveis
Inventário
de estoque).
Nível de
Serviço
Número de canais de
distribuição, carteira de
clientes.
Quais as necessidades de
serviços?
Qual o melhor sistema de
distribuição
Tática
Operacional
Produção sob encomenda,
consignação.
A questão de estoques é
adequada à demanda de
serviços?
Estoque de segurança
(pontos de mínimo e
máximo).
% de disponibilidade de
produtos.
Como atingir a integração do
canal?
Lead time.
Fonte: FARIA & COSTA, 2006.
Logo, para que a controladoria possa fornecer as informações necessárias para apoiar
decisões como estas, deve estabelecer um controle logístico que se utilize de todos os dados
possíveis, tanto quantitativos quanto qualitativos, relacionados aos clientes, fornecedores e
produtos. Nessa linha, BOWERSOX (2006) recomenda que os dados sejam organizados da
seguinte forma:
a) Arquivo de clientes: dados cadastrais dos clientes, informações para faturamento,
horários de funcionamento, locais de entrega;
b) Arquivo de produtos: características físicas (volume, peso, cubagem); unitização;
quantidade por paletes, preços, origem de compra ou local de produção;
c) Arquivo de fornecedores: dados cadastrais dos fornecedores, políticas de vendas, local
de embarque, volume mínimo, prazos de pagamento, prazos de entrega;
d) Arquivo de pedidos de compras e de vendas: identificação dos clientes/fornecedores,
produtos solicitados, produtos disponibilizados, prazos de entrega, quantidade, fases
do processamento; datas (pedido, faturamento, embarque, entrega);
e) Arquivo de relação de materiais: relaciona os materiais que compõem um produto, por
exemplo, um veículo é composto por (1) lataria, (2) um chassi, (3) quatro assentos, (4)
um motor, (5) dois eixos transversais e (6) cinco pneus;
f) Arquivo de inventário: locais de armazenagem, áreas de armazenagem, linhas de
produtos; produtos, quantidade disponível, qualidade, lotes de produção e data de
vencimento;
g) Arquivo de histórico: deve conter informações qualitativas sobre os pedidos de
clientes e fornecedores, no intuito de enriquecer a análise de níveis de serviços e a
aferição do custo total de propriedade dos fornecedores.
47
Através do correlacionamento entre os dados destes arquivos, a controladoria tem
condições de desenvolver relatórios e análises operacionais qualitativas, quantitativas,
econômico-financeiras, bem como identificar o custo logístico total, o custo para servir e
realizar análises multidimencionais e, além disso, definir as métricas, mensurar e monitorar o
desempenho logístico.
2.2.2.3 A DISPONIBILIZAÇÃO DE INFORMAÇÕES
Como já observado nas seções anteriores, é inegável a participação da controladoria na
geração e fornecimento de informações para a logística. Contudo, surgem as seguintes
questões: quais informações deverão ser disponibilizadas? Quando e como deverão ser
fornecidas?
Através da armazenagem organizada dos dados, as informações operacionais e gerenciais
de rotina deverão ser fornecidas através de relatórios previamente formatados que poderão ser
emitidos a qualquer tempo pelo usuário das informações logísticas. Por outro lado, a
controladoria deve ter condições de desenvolver relatórios customizados, sempre que for
necessário, para apoiar as decisões estratégicas.
Em relação às informações a serem disponibilizadas, BOWERSOX (2006) destaca que
para a avaliação do desempenho das funções logísticas devem ser emitidas informações sobre
custos, serviços aos clientes, qualidade, produtividade e gestão de ativos. Ainda, para que
exista um controle efetivo das atividades logísticas, devem ser disponibilizadas as seguintes
ferramentas:
a) Orçamento financeiro: é através dessa ferramenta que se estabelece a base para o
controle dos custos logísticos;
b) Análise de custos/receitas: devem ser disponibilizadas análises que permitam a
comparação das receitas com as despesas incorridas para servir clientes; canais e
produtos específicos, podendo ser aplicados conceitos relativos à margem de
contribuição e custeio baseado em atividades;
c) Análise do lucro estratégico: possibilita avaliar o impacto das decisões logísticas no
resultado da organização, na utilização dos ativos e retorno sobre investimentos.
BALLOU (2006) sugere a existência de dois grupos de informações para apoiar o
controle das atividades logísticas: (1) informações para auditoria e (2) informações regulares.
As informações para auditoria possuem a finalidade de apoiar a aferição do status das
48
atividades logísticas e são relacionadas à evolução e comportamento da demanda de produtos,
serviços aos clientes, características dos produtos, custos logísticos, acuracidade dos estoques
e conferência das faturas de fretes.
As informações regulares normalmente são apresentadas em relatórios pré-formatados e
possuem a finalidade de apoiar e avaliar o desempenho operacional no dia-a-dia das
atividades logísticas, e são relacionadas ao status dos estoques, utilização de armazéns e frota
de veículos, custos de armazenagem e transporte. Para que exista o controle pleno das
atividades logísticas, são sugeridos três relatórios de mensuração: demonstração de custoserviço, relatório de produtividade e gráficos de desempenhos.
Lambert apud FARIA & COSTA (2007) recomenda que a controladoria deva
disponibilizar relatórios de análise de rentabilidade por diversos segmentos, pois desta forma
os gestores terão um maior precisão para escolher as melhores opções estratégicas, tais como,
linhas de produtos que deverão ser mantidas, políticas de preços, ênfase em determinadas
regiões de atuação ou em clientes mais lucrativos.
2.2.2.4 AS INFORMAÇÕES FISCAIS OBRIGATÓRIAS
O Convênio s/n, de 15 de dezembro de 1970 juntamente com o Ajuste SINIEF 07/2005,
ambos publicados pelo Conselho Nacional de Políticas Fazendárias – Confaz, determinam
que todo contribuinte do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI e/ou Imposto sobre
Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre a Prestação de Serviços de
Transporte Interestadual, Intermunicipal e de Comunicação – ICMS que realizar a
industrialização e comercialização de produtos, a revenda de mercadorias adquiridas de
terceiros ou a prestação de serviços de transporte rodoviários de cargas é obrigado a emitir os
seguintes documentos fiscais:
a) Nota fiscal, modelo 1 ou 1-A;
b) Nota fiscal eletrônica, modelo 55;
c) Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas – CTRC.
Tendo em vista que os processos logísticos possuem por premissa básica a movimentação
e armazenagem de produtos, verifica-se que os documentos utilizados e demandados no
desempenho das atividades logísticas são na grande maioria de natureza fiscal. Essa visão é
confirmada inclusive pelo próprio órgão responsável pelo projeto da Nf-e, quando argumenta
49
que o projeto da nota fiscal eletrônica – Nfe e do Conhecimento de transporte eletrônico
promove as seguintes vantagens logísticas às empresas:
a) Planejamento logístico nas atividades relacionadas ao recebimento de mercadorias,
pois o recebimento antecipado da Nfe possibilita a conferência da nota fiscal com o
pedido, quantidade e preço;
b) Uso racional de docas e estacionamentos para veículos;
c) Redução do tempo de parada dos veículos em postos fiscais;
d) Incentivo ao uso de relacionamentos eletrônicos com clientes (B2B);
e) Otimização dos processos de organização, guarda e gerenciamento de documentos
eletrônicos, facilitando a recuperação e intercâmbio de informações;
f) Redução de erros na escrituração pela eliminação de erros na emissão das notas
fiscais.
Para emissão da nota fiscal, é necessário que a empresa detenha, no mínimo, as
informações constantes da tabela 2.4.
TAB. 2.4-Informações obrigatórias para emissão de nota fiscal
Dados obrigatórios: NOTA FISCAL
Dados do Emitente
Dados no Destinatário
Dados do Produto
Dados do
Transportador/volumes
Nome ou razão social
Endereço
Nome ou razão social
CNPJ / CPF
Código
Descrição do produto
Nome ou razão social
Condição de pagamento
Bairro ou distrito
Endereço
Código NCM/SH
Placa do veículo
Município
Bairro ou distrito
Código Sit. Tributária
UF veículo
UF
CEP
Unidade de medida
CNPJ
Telefone e fax
Município
Quantidade
Município
CEP
Telefone e fax
Valor unitário
UF
CNPJ
UF
Valor total
Inscrição Estadual
Natureza da operação
Inscrição Estadual
Alíquota ICMS
Quantidade volumes
CFOP
Alíquota IPI
Espécie de volumes
Inscrição Estadual
Valor IPI
Marca dos volumes
Indicação da operação,
(Entrada/Saída)
Base Cálculo ICMS
(Próprio; ST)
Valor do ICMS
(Próprio; ST)
Data de emissão
Data da efetiva saída ou
entrada
Hora da efetiva saída
Valor total dos produtos
Valor do frete
Valor do seguro
Outras desp. Acessórias
Valor total da nota
50
Numeração dos volumes
Peso bruto
Peso líquido
As informações obrigatórias para emissão do Conhecimento de Transporte são indicadas
na tabela 2.5.
TAB. 2.5 - Informações obrigatórias para emissão de Conhecimento de Transporte
Dados obrigatórios: CTRC
Dados do Emitente
Dados no
Remetente/Destinatário
Dados da Carga
Local/Data de Emissão
Nome ou razão social
Nome ou razão social
CNPJ / CPF
Quantidade
Espécie
CNPJ / CPF
Endereço
Número NF
Endereço
Bairro ou distrito
Valor NF
Bairro ou distrito
CEP
Natureza da Carga
CEP
Município
Peso/M3/Litros
Município
Telefone e fax
UF
Inscrição Estadual
Telefone e fax
UF
Inscrição Estadual
Dados do Transporte
Local da Coleta
Local da Entrega
Condição do Frete (pago/
a pagar)
Valores de Composição
do Frete
Valor total da operação
Base de cálculo do
imposto
Ao se avaliar as informações obrigatórias a serem utilizadas quando da emissão dos
documentos fiscais, percebe-se que estas também são de extrema importância para a gestão da
logística integrada, pois estão relacionados à origem, destino e característica dos produtos, ou
seja, a simples organização pela controladoria dos dados indicados nos documentos fiscais
proporciona à empresa condições para o desenvolvimento de ferramentas para monitorar o
desempenho de suas atividades logísticas.
2.3 CUSTEIO E GESTÃO BASEADA EM ATIVIDADES NA LOGÍSTICA
O custeio baseado em atividades (ABC) fundamenta-se na premissa de que os custos e
despesas operacionais são decorrentes das diversas atividades desempenhadas pela empresa.
Este método de custeio busca reduzir as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos
custos indiretos.
FARIA & COSTA (2007) observam que o foco do ABC é o aumento da participação dos
custos indiretos comuns (overhead) nos custos totais das empresas, ocasionado
principalmente pela redução do ciclo de vida dos produtos e por uma mudança no
comportamento dos clientes, em que passaram a exigir uma maior variedade de produtos em
menores quantidades.
51
A aplicação do custeio baseado em atividades parte da identificação dos recursos que
foram consumidos, tais como, mão-de-obra indireta, armazenagens, energia elétrica, etc. A
seguir estes valores devem ser apropriados às atividades identificadas através de
direcionadores de recursos. Na sequência, os valores acumulados em cada atividade devem
ser atribuídos aos respectivos objetos de custeio com base nos direcionadores de atividades.
Segundo Cokins apud FELLOUS (2009) o sistema de custeio ABC não busca somente a
alocação dos custos, mas sim a identificação dos custos baseados em relações de causa e
efeito, de como e para que produto, pedido e cliente posicionam a demanda na utilização de
uma atividade na organização.
Em relação à aplicação do custeio baseado em atividades na logística, FARIA & COSTA
(2007) destacam que o ABC mostra bem o processo e mensura o desempenho do processo
logístico, apresentando mais claramente a interligação entre a rentabilidade da empresa e seus
custos logísticos. Ressaltam que esta metodologia de custeio deve prover aos gestores as
informações necessárias para a avaliação da rentabilidade dos produtos, serviços e clientes, e
para isso, é imprescindível a confrontação das receitas com os respectivos custos.
Dentre as vantagens de utilização do ABC na logística, FARIA & COSTA (2007)
destacam a oportunidade de se analisar a logística em sua cadeia de suprimentos,
possibilitando a eliminação de atividades redundantes ou que não agregam valores na referida
cadeia. Por outro lado, citam como desvantagem sua complexidade de implementação e
análise, por requerer muitos controles.
A Gestão Baseada em Atividades (ABM) consiste na utilização das informações
disponibilizadas pelo ABC, possibilitando à empresa o direcionamento de suas estratégias
focadas em promover o valor ao cliente, por meio da entrega de produtos/serviços que
atendam suas expectativas, e ao acionista, ao promover a rentabilidade da empresa. Na visão
de Sakurai apud FARIA & COSTA (2007) a ABM é uma evolução natural do ABC, e está
voltada para a gestão e o aperfeiçoamento dos processos.
Neste sentido, MERSHMANN (2006) entende que a ABM busca a consecução de dois
objetivos: melhorar o valor recebido pelos clientes e aumentar os lucros pelo fornecimento de
valor. Para isso utiliza-se de ferramentas de análise, tais como, análise de valor, orçamento
baseado em atividades , análise de direcionadores de custos, análise de desempenho, entre
outras.
52
Na visão de Lockamy e Smith (2000) apud GUERREIRO et al (2008) deve-se evitar a
utilização pura do ABC e da gestão baseada em atividades (ABM), haja vista que estas
metodologias falham no entendimento de como aumentar a satisfação do cliente na cadeia.
2.3.1 O CUSTO PARA SERVIR
De acordo com KAPLAN & NORTON (2004) a compreensão dos clientes e da
proposição de valor que os atrai e retém é fundamental em qualquer estratégia. Sabe-se que os
clientes diferem muito quanto à rentabilidade proporcionada ao negócio, portanto, é
indispensável às organizações identificarem seus clientes rentáveis e os não-rentáveis, de
modo a desenvolverem estratégias para cultivar o relacionamento com os rentáveis, e
transformar os não-rentáveis em clientes atrativos.
No intuito de propor metodologias para apoiar análise da rentabilidade de clientes,
Kaplan (1989), O’Guin (1991), Gebert (1996), Christopher (1997), Cooper e Kaplan (1998),
Braithwaite e Samakh (1998), Kaplan e Narayanan (2001), Hansem e Mowen (2001),
publicaram estudos sob as terminologias de Custo para Servir, Custos de Marketing, Custos
de Atendimento aos Clientes e Custos de Marketing e de Logística. Os métodos de análises
propostos possuem em comum o fato de utilizarem como base o custeio baseado em
atividades.
Para MERSHMANN (2006) o custo para servir é definido como sendo o custo dos
serviços oferecidos ao cliente apurado pelo método do custeio baseado em atividades, sendo
que a expressão serviços oferecidos ao cliente compreende o conjunto de atividades –
administrativas, comerciais e logísticas – desempenhadas para atender ao cliente.
Na visão de FELLOUS (2009) o custo para servir possibilita à empresa a possibilidade de
analisar o trade-off de custo total, com a aplicação de um nível de serviços em classes de
demanda, podendo ser trabalhado com o aumento da percepção de valor pelo cliente,
sedimentação e crescimento das receitas.
2.3.1.1 O CUSTO PARA SERVIR SEGUNDO KAPLAN E COOPER
No intuito de suprir a necessidade de desenvolvimento de um referencial sobre a
importância de se conhecer o custo para servir e a rentabilidade dos clientes, KAPLAN
(1989), KAPLAN & COOPER (1998) e KAPLAN & NARAYANAN (2001) apresentaram
53
um estudo de caso realizado em uma empresa sueca denominada Kanthal, demonstrando
como o conhecimento sobre os custos pode promover o relacionamento com clientes.
Os autores consideram que somente através do uso do ABC é possível mensurar com
maior precisão a lucratividade dos clientes e canais de distribuição, por apresentar uma
abordagem por processo, não estando sensível a variações de números de unidades. Ressaltam
que, em muitos casos, a aplicação de um ABC mais simples é suficiente para gerar
informações para apoiar as decisões relacionadas a produtos, clientes e canais de distribuição.
Para custear vários objetos, tais como produtos, clientes e canais de distribuição, sugerem
a alocação das despesas de vendas, marketing, distribuição e administração (VMDA), que
definem como “despesas supervariáveis”, isto porque apesar de não sofrerem influência direta
dos volumes vendidos têm se revelado não fixas, verificou-se que em todas as empresas tem
se verificado um importante crescimento delas, mas nem por isso podem ser consideradas
variáveis.
Por meio da metodologia ABC, é possível identificar porque determinados clientes
incorrem em maiores custos do que outros. Estas informações são ocultas ao se analisar o
cliente utilizando-se do custeio variável ou através de alocação indevida usando critérios
distintos dos direcionadores de custos.
Tendo em vista que o consumo de recursos é relevante e diferente por tipos de clientes,
na visão dos autores a alocação das despesas VMDA promove grande contribuição desde aos
aspectos específicos de negociação até aos aspectos de definições estratégicas, como por
exemplo, a adoção de políticas comerciais distintas para cada segmento de clientes ou canal
de distribuição.
KAPLAN & COOPER (1998) afirmam que ao conhecerem seus respectivos custos para
servir as empresas podem incrementar seu desempenho. Dentre as ações que podem ser
realizadas, destacam:
a) Proteção e expansão de negócios com clientes lucrativos;
b) Redução do custo para servir realizando negociações “ganha-ganha”com clientes
cooperativos;
c) Promover descontos para conseguir negócios com clientes de baixo custo de
atendimento;
d) Disponibilização de clientes permanentemente não rentáveis para a concorrência;
e) Conquistar clientes rentáveis da concorrência.
54
Através do estudo de caso apresentado pelos autores, demonstrou-se que nem sempre os
clientes de baixo custo são os mais rentáveis, principalmente quando conhecem sua situação.
Como exemplo destacam a rede de varejo Wal-Mart, que exige a concessão de altos índices
de descontos aos seus fornecedores oferecendo baixo custo de atendimento.
2.3.1.2 O CUSTO PARA SERVIR SEGUNDO BRAITHWAITE E SAMAKH
A metodologia sugerida por BRAITHWAITE e SAMAKH (1998) promoveu grande
contribuição sobre o tema, que foi inclusive registrada pelos autores sobre a marca Cost-toServe. Segundo eles, o método se propõe a resolver o dilema existente entre as necessidades
de informações dos gestores para promover a competitividade e as informações de custos
fornecidas tradicionalmente baseadas na eficiência funcional. Ao contrário de outras técnicas,
não tenta substituir velhas formas de trabalhar, mas sim propor novas ideias direcionadas a
causarem mudanças na organização.
Este método para apuração do Custo para Servir tem por base os princípios do conceito
da cadeia de suprimentos, que quando bem aplicados, elevam consideravelmente o potencial
de vantagem competitiva, tornando o negócio mais fácil e menos custoso para administrar,
sendo:
a) Compressão do lead-time, um dos requisitos para a melhoria na relação custo versus
nível de serviço, sendo o conceito central da logística integrada;
b) Visão baseada em processos ao invés de uma visão funcional das operações;
c) Trabalhar através do cruzamento de áreas funcionais além das fronteiras de uma
organização.
Na experiência dos autores os principais tópicos de tomada de decisão estão relacionados
às questões que envolvem a cadeia de suprimentos, que denominam como direcionadores para
mudança (Drivers to Change) e são representados pelos temas centrais a seguir:
a) Custo da Variedade: significa que produtos individuais em um portfólio contribuem de
modo diferente na geração da rentabilidade do negócio. Desta forma, os métodos
tradicionais de custeio não refletem adequadamente as variações de: taxas de vendas;
níveis de estoques, custos de exploração e obsolescência, e os custos de administração.
A preferência do marketing por uma variedade de produtos é dominante e sempre
prevalece. Se os custos não são bem conhecidos, o debate sobre o valor e as
implicações comerciais desta variedade será conduzido de modo empírico, enquanto a
55
manufatura e a logística operam para maximizar as medidas de desempenho funcional,
criadas pela contabilidade.
b) Gestão do Canal de Clientes: fundamenta-se no pressuposto que toda empresa possui
clientes grandes e pequenos, existindo inclusive tratamento diferenciado para cada
grupo, tais como preços menores para os clientes maiores. A mensagem estratégica é
que é difícil para uma empresa servir vários canais simultaneamente, com o menor
custo e atendendo as expectativas de mercado, sem conhecer o custo para servir cada
grupo de cliente.
c) Objetivos de Serviços aos Clientes: devem estar alinhados em termos de
disponibilidade e tempo às necessidades de cada tipo de cliente, haja vista que o
compromisso que uma empresa assume com seus clientes é parte fundamental de seu
posicionamento no mercado e um ponto de partida para sua estratégia de cadeia de
fornecimento e estrutura de rede. Normalmente, entre as diferenças de custos para
servir clientes grandes e pequenos, há consideráveis diferenças de expectativas de
níveis de serviços.
d) Estrutura da Cadeia de Suprimentos e de Rede: deve ser constantemente avaliada, no
intuito de se obter sua otimização, reduzindo os custos logísticos totais e melhorando o
nível de serviço aos clientes, através de estratégias de centralização/descentralização
de estoques e terceirização/compartilhamento de serviços de transporte e
armazenagem.
e) Políticas Comerciais e de Preços: a combinação de produtos, clientes, rotas de
logística e política de preços podem eliminar completamente a margem planejada para
uma parcela significativa do negócio. Portanto, partindo da premissa de que é
impossível ser tudo para todos, as empresas devem identificar quais clientes devem ser
atendidos e desenvolver esforços para garantir-lhes o menor nível de serviço ao menor
custo para servir possível. Neste sentido HAMEL E PRAHALAD (2005) destacam
que a falta de foco gera custos e a economia de escala através de produtos e canais
pode ser um mito.
f) Ênfase no Custo Funcional e Remuneração de Pessoal: a ênfase funcional pregada
pela contabilidade cria uma forte barreia à promoção de mudanças no negócio. Por
outro lado, o pensamento da cadeia de suprimentos pressupõe equilíbrio entre funções
e que as pessoas deverão ser avaliadas por novos tipos de metas de custos e
indicadores de desempenho. Contudo, os sistemas convencionais de controle devem
56
ser mantidos, pois continuam sendo uma âncora fundamental para o controle da
empresa e de suas responsabilidades legais.
A ênfase da área de finanças na precisão e cautela não está alinhada com a adoção dos
novos métodos de se olhar para o negócio. Haja vista que os métodos tradicionais de registro
e gerenciamento dos custos através da contabilidade geral não consideram os processos de
integração. A área financeira, baseada em sua cultura de exatidão, procura capturar detalhes
excessivos nas tentativas de aplicação das técnicas de custeio baseado em atividades,
dificultando e até mesmo inviabilizando que se obtenham os resultados desejados.
GUERREIRO et al (2008) destaca que enquanto o ABC aloca os custos somente aos
produtos, o Custo para Servir atribui custos a diferentes objetos, tais como canais, clientes e
produtos. A análise do Custo para Servir parte da identificação dos custos envolvidos desde o
suprimento, passando pela produção e distribuição, até o momento em que o cliente final é
atendido, evidenciando as linhas de produtos que melhor contribuem para rentabilidade, em
quais regiões e tipos de clientes, facilitando no processo de decisão sobre o quanto e onde
investir e como modelar a estrutura logística do negócio, de modo a obter o melhor nível de
serviço ao cliente e, concomitantemente, o melhor retorno possível sobre os investimentos.
A principal proposta da metodologia de mensuração do custo para servir apresentada por
estes autores é, através de uma visão simples dos custos dos processos, sem necessitar de um
detalhamento excessivo, ser capaz de fornecer valores de referencia para o negócio e conduzir
a atenção para as questões estratégicas, tanto do cliente, produto, estrutura da cadeia, termos
comerciais e serviços.
FARIA & COSTA (2007) destacam que embora o Custo para Servir proposto por
Braithwaite & Samakh seja embasado na metodologia do custeio baseado em atividades, não
observa os conceitos do ABC de forma ortodoxa, pois promove uma mudança de mentalidade
da empresa, em que passará a desenvolver uma gestão com foco no cliente.
Na visão de Lambert e Burduroglu apud FELLOUS (2009) a principal vantagem da
metodologia do Custo para Servir é o fato de mensurar os custos dos processos além dos
produtos, ou seja, demonstra os custos por canais de vendas, linhas de produtos e
segmentação de clientes. Como desvantagem se destaca a necessidade de informações das
atividades que compõe os processos que envolvem os diversos objetos de análises.
A metodologia do Custo para Servir proposta considera as cinco premissas-chave a
seguir:
57
a) A importância de se conhecer os custos: através de uma metodologia simples de
análise dos custos dos processos, que não demande detalhes excessivos e permita a
construção de um referencial a ser utilizado como instrumento de monitoração do
desempenho.
b) Reequilíbrio organizacional: ao conhecer seus custos com certa precisão, é possível à
empresa estabelecer as bases sobre as quais irão se desenvolver os relacionamentos
entre os membros da cadeia, no objetivo de atender o nível de serviço esperado por
cada tipo de cliente, ao menor custo para servir possível.
c) Terceirização e estrutura de custos compartilhada: é obrigação da empresa que
terceiriza seus processos logísticos permanecer no controle total das operações, de
modo a monitorar constantemente o Custo para Servir. Deve-se envidar todos os
esforços para que seja desenvolvido e permeado em na organização os conhecimentos
necessários para gerir os processos logísticos, pois a afirmação de que essas atividades
não fazem parte do core competence é totalmente equivocada e significam uma
renuncia à gestão do nível de serviço ao cliente.
d) Custos evitáveis e fixos: ao conhecer o Custo para Servir é mais fácil para a empresa
monitorar e desenvolver ações que permitam, ou até eliminem, os custos evitáveis e
fixos, haja vista que estes possuem horizontes temporais distintos e estão sujeitos a
quaisquer mudanças nas atividades da cadeia de suprimentos.
e) Risco e tempo: é fácil gastar tempo procurando resolver coisas que, em última análise
se mostram não ser um problema. Através da análise do Custo para Servir é possível
efetuar uma avaliação dos riscos de estabelecer um plano de prioridades.
BRAITHWAITE & SAMAKH (1998) destacam que a metodologia do Custo para Servir,
busca de modo simples prover informações seguras para apoiar as decisões logísticas, através
de análises que podem ser desenvolvidas a partir de modestas planilhas a avançados bancos
de dados relacionais.
Na verdade o que se pretende é propor um método que demonstre de maneira clara e de
fácil compreensão como os custos são acumulados durante os processos de atendimento ao
cliente. O Custo para Servir não busca ser uma abordagem exata de análise, que vai direto ao
coração dos problemas da empresa, mas sim modo novo de reunir detalhadamente os dados
da empresa.
A
complexidade
do
modelo
depende
do
número
de
combinações
de
produtos/canal/grupo, contudo, esta metodologia se fundamenta na premissa que análises
58
altamente complexas não resultam em conclusões mais sofisticadas, por isso, pressupõe como
regra geral que quanto mais simples é melhor e mais rápido.
Os dados necessários para estruturar a análise do Custo para Servir são elencados na
tabela 2.6, contudo, BRAITHWAITE & SAMAKH (2008) ressaltam que cada empresa deve
considerar suas particularidades na seleção dos dados, de modo a refletir adequadamente suas
operações:
TAB. 2.6 - Dados necessários para elaboração da análise do custo para servir
Fonte de Dados
Comentários
Dados dos produtos
Grupos de produtos, custos de produção e características físicas (unidades/palet,
Kg/unidade,…)
Dados dos clientes
Informações dos clientes, canal a que pertence, localização geográfica
Dados dos fornecedores
Dados de locais de
distribuição
Dados de vendas por transação
(normalmente um período de 3
a 6 meses)
Localização geográfica e tempo de entrega por produto
Dados de entradas por
transação (normalmente um
período de 3 a 6 meses)
Dados de vendas acumulados
por semana do período de um
ano
Dados de estoques (de um
período representativo)
Incluindo localização geográfica e lista de produtos manuseados em cada local
Incluindo número do pedido, resumo de carga, código do produto, quantidade
pedida e quantidade entregue, local de faturamento, cliente destinatário
Incluindo número do pedido, resumo de carga, código do produto, quantidade
pedida e quantidade entregue, local de entrega, fornecedor
Para entender a sazonalidade e demandas de capacidade dos locais de distribuição
e seus fretes
Incluindo códigos de produto, número de unidades em estoque, por local de
distribuição
Incluindo aluguéis, taxas (ex.: eletricidade, manutenção,
água…), salários indiretos e encargos (incluindo seguro
Custos fixos
social, contribuições, carro da empresa), adicionais por tipo de
recursos (ex.: correio, telefone)
Custos operacionais, incluindo
administrativos (oriundos dos
Incluindo depreciação de edifícios, depreciação de
registros contábeis)
Custos financeiros computadores, custo de capital por manutenção de estoques,
obsolescência por produto)
Incluindo salários diretos brutos, custos dos ajustes de
Custos variáveis
equipamentos e depreciação)
Custos fixos
incluindo salários indiretos brutos e adicionais por recurso
Custos de Distribuição (base
Custos financeiros incluindo depreciação de caminhões
registros contábeis)
Custos variáveis
incluindo salário bruto de motoristas, combustível
Taxas de
Incluindo recursos humanos, custos por palet por semana,
armazenagem
administração
Custos de terceiros (oriundos Taxas de
incluindo custo por palet por semana
dos contratos com terceiros)
transporte
Restrições de
capacidade máxima para produção/armazenagem/distribuição
capacidade
Fonte: adaptado de BRAITHWAITE & SAMAKH, 2008.
Dentre os resultados promovidos pela utilização desta metodologia do Custo para Servir
como ferramenta de análise de desempenho, destaca-se:
59
a) Melhorias a curto prazo: ao se conhecer como os custos são acumulados durante o
processo de atendimento ao cliente, bem como, quais clientes/canais/produtos geram
ou destroem margem, é possível desenvolver ações que corrijam as distorções e
promovam melhorias imediatas tanto no nível de serviço ao cliente como no Custo
para Servir.
b) Apoio ao Desenvolvimento de Estratégia e Decisões de Investimento: a análise pode
fornecer uma avaliação do uso da capacidade relativa de diferentes grupos de produtos
através da cadeia de suprimentos, apoiando as decisões de centralizar/descentralizar os
estoques e terceirização/compartilhamento das estruturas de armazenagem e
transporte.
c) Análises de Decisão de Terceirização: o Custo para Servir possibilita a avaliação
constante dos custos envolvidos na terceirização das atividades logísticas,
contribuindo para o desenvolvimento de soluções que promovam melhorias nos níveis
de serviços e, consequentemente, reduções no custo logístico total.
d) Mudanças comerciais: ao se conhecer aos clientes/canais são rentáveis ou geram
prejuízos, é possível a adoção de medidas corrijam os rumos da empresa para atender
bem seu cliente-alvo.
Para GUERREIRO et al (2008) a grande contribuição do estudo de Braithwaite e Samakh
é o conceito da erosão de margem, ou seja, através da análise de rentabilidade é possível
identificar quais linhas de produtos/canais/clientes contribuem melhor na geração do lucro, e
concomitantemente, as discrepâncias entre os custos para servir, induzindo ajustes na política
de atendimento aos diversos canais e ações que promovam a eficiência das atividades para se
obter os níveis de serviços requeridos.
Neste sentido, FARIA & COSTA (2007) sugerem à elaboração de análises
multidimensionais, assim denominadas as análises que associam mais de três objetos, tais
como: cliente, produto, canal de distribuição e regiões. Este critério possibilita ao gestor da
logística integrada determinar padrões de rentabilidade e identificar oportunidades e ameaças.
No entendimento desta autora, para a otimização do resultado econômico da empresa não
basta que se conheçam os custos logísticos de suas operações, é necessário que estes sejam
analisados e associados aos diversos objetos envolvidos nos trade-offs contidos nas decisões
logísticas.
Pode-se concluir que a metodologia do custo para servir apresentada por
BRAITHWAITE E SAMAKH (1998) não se propõe a ser um novo sistema de custeio, mas
60
sim uma ferramenta para avaliação do desempenho do atendimento aos clientes através dos
conceitos de custeio já consolidados, como por exemplo, o custeio baseado em atividades,
sendo este o mais apropriado por evidenciar os valores incorridos nas atividades de servir,
dando condições aos gestores logísticos desenvolverem ações focadas em promover o
incremento da rentabilidade através do desenvolvimento de serviços alinhados às
características de cada grupo de clientes.
61
3. METODOLOGIA
O trabalho apresentado configura-se como uma pesquisa científica de caráter
exploratório, pois busca identificar como a controladoria pode apoiar o processo de decisão da
logística integrada, sendo desenvolvido por meio de levantamento bibliográfico e estudo de
caso, caracterizando-se como uma pesquisa de corte transversal.
Conforme se constatou na pesquisa bibliográfica supracitada, é unânime o entendimento
entre os estudiosos que as atuais informações disponibilizadas pela controladoria não dão o
suporte necessário para apoiar as complexas decisões envolvidas na gestão da logística
integrada, e mesmo com essa visão, ainda há uma carência de pesquisas que conduzam a
metodologias direcionadas a suprir essa demanda.
Portanto, é diante deste cenário que esta pesquisa pode ser classificada como
exploratória, pois conforme apresentado por Appolinário apud PAULA (2009) esse tipo de
pesquisa tem a finalidade de aprofundar o entendimento sobre um fenômeno pouco
conhecido, ou um problema de pesquisa ainda pouco delineado. Nesta mesma linha, GIL
(1999) ressalta que a pesquisa exploratória busca promover um maior conhecimento sobre
algo pouco esclarecido, ou então, desenvolver questionamentos importantes que conduzam a
novas pesquisas.
O objeto de estudo desta pesquisa constitui-se de uma empresa brasileira com atividade
de comércio de pilhas, baterias e produtos de uso pessoal. Em 2008 apresentou um
faturamento de cerca de R$ 156 milhões em operações realizadas no mercado interno.
A proposta deste trabalho é aplicar a metodologia de análise de rentabilidade
multidimensional sugerida por FARIA & COSTA (2007) com enfoque no custo para servir
conforme metodologia proposta por BRAITHWAITE & SAMAKH (1998). Esta metodologia
parte do pressuposto de que é imprescindível para a logística que os custos estejam voltados
às necessidades de planejamento e controle do produto, clientes, regiões e canais de
distribuição, conforme preconizado por BOWERSOX (2006), BALLOU (2006) e FARIA &
COSTA (2007).
3.1 SISTEMÁTICA PROPOSTA PARA ELABORAÇÃO DE RELATÓRIOS DE ANÁLISE
MULTIDIMENSIONAL DE RENTABILIDADE
62
A estrutura geral da sistemática proposta parte da evidenciação da rentabilidade dos
objetos de análise relacionados à logística, que neste estudo será tratada como uma unidade de
negócio, a partir da evidenciação do custo para servir (cost to serve) com a atribuição dos
custos das diversas atividades logísticas envolvidas no processo de servir ao cliente.
A metodologia de aplicação se divide em onze etapas correspondentes ao primeiro nível
de informação, que são detalhadas em um segundo nível de aplicação, conforme apresentado
na tabela 3.1.
ETAPA
TAB. 3.1 – Sistemática proposta
PROCEDIMENTOS
1.
Diagnóstico da situação logística da empresa
2.
Levantamento das bases de dados necessárias
3.
Definição do escopo de análise
4.
5.
6.
Identificar as atividades desempenhadas no
processo de servir ao cliente
Identificar os recursos, e seus respectivos
custos, consumidos nos processos logísticos
Definir os direcionadores de recursos às
atividades
7.
Levantar os custos das atividades
desempenhadas
8.
Definir os objetos de custeio
9.
Definir os direcionadores das atividades aos
objetos de custeio
10.
Levantar os custos dos objetos (grupos de
clientes, linhas de produtos, regiões, etc)
11.
Emissão dos relatórios multidimensionais de
custos e rentabilidade
1. Gestão de estoques
2. Gestão de armazenagem
3. Gestão de transportes
4. Nível de serviço
5. Processamento de pedidos
1. Base Cadastral de clientes
2. Base Cadastral de produtos
3. Base de pedidos
4. Base de saídas
1. Clientes, Segmentos de Clientes
2. Produtos, Famílias de produtos
3. Canais de distribuição
4. Região
1. Mapear os fluxos físicos
2. Mapear os fluxos de informações
1. Informações operacionais
2. Informações contábeis
1. Coletar dados dos direcionadores de custos
1. Alocar os custos diretos identificados das atividades
2. Alocar os custos indiretos com base nos
direcionadores definidos
1. Clientes, Segmentos de Clientes
2. Produtos, Famílias de produtos
3. Canais de distribuição
4. Região
1. Coletar dados dos direcionadores de atividades
1. Alocar os custos diretos identificados dos objetos
2. Alocar os custos indiretos com base nos
direcionadores das atividades definidos
Famílias de Produtos x Segmentos de clientes x Canais
de distribuição
Famílias de Produtos x Segmentos de clientes x Regiões
Famílias de Produtos x Canais de distribuição x Regiões
A primeira etapa trata da realização de uma revisão interna visando a obtenção de um
diagnóstico sobre a situação dos processos logísticos da empresa, focalizando uma análise
63
completa das capacidades e deficiências do sistema, conforme preconizado por BOWERSOX
(2006). Para isso, devem-se evidenciar os principais elementos envolvidos na gestão de
estoques, armazenagem, transportes, nível de serviço e processamento de pedidos, no intuito
de identificar as oportunidades de melhorias no sistema logístico.
Na sequencia realiza-se um levantamento das bases de dados relacionados às
características e demandas de produtos e clientes, pois através da correlação entre as
informações dessas bases serão identificados alguns direcionadores necessários para a
alocação dos custos aos objetos de análises. Portanto, as bases devem ser estruturadas da
seguinte forma:
a) Base cadastral de clientes:
a. Código do cliente;
b. Nome ou Razão Social;
c. Endereço completo.
b) Base cadastral de produtos:
a. Código do produto;
b. Descrição;
c. Características (peso, volume).
c) Base de pedidos:
a. Número do pedido;
b. Data do pedido;
c. Código do cliente;
d. Código do produto;
e. Quantidade do produto;
f. Data de faturamento;
g. Número da nota fiscal.
d) Base de saídas:
a. Emitente (centro de distribuição, loja);
b. Número da nota fiscal;
c. Código do cliente;
d. Código do produto;
e. Quantidade;
f. Valor;
g. Data de emissão;
64
h. Data de saída;
i. Veículo ou transportadora.
A terceira etapa trata da definição do escopo da análise, ou seja, quais objetos serão
analisados, tais como clientes, produtos, regiões e canais de distribuição. Esses objetos devem
ser definidos com base nas diretrizes estratégicas da empresa, com um enfoque nos processos
logísticos envolvidos, por exemplo, se o objetivo estratégico for aumentar a participação de
mercado em uma determinada região, o escopo da análise será composto por: produto, cliente,
região.
Desta forma será possível identificar quais produtos adquiridos por quais clientes
localizados em quais regiões melhor contribuem para a consecução do objetivo estratégico da
organização. Este resultado vem de encontro com o pressuposto enunciado por
MERSHMANN (2006) em que as decisões estratégicas são operacionalizadas através de
políticas comerciais distintas para cada segmento de clientes ou canal de distribuição, ambos
representando agrupamentos de clientes.
A seguir se identifica as atividades desempenhadas nos processos logísticos
(abastecimento, planta e distribuição) para servir ao cliente, através do mapeamento dos
fluxos físicos e de informações envolvidos.
A quinta etapa trata da identificação dos recursos consumidos (mão-de-obra, materiais,
combustíveis, instalações, etc.) pelas atividades desempenhadas nos processos logísticos e
seus respectivos custos. Estas informações são obtidas por meio de análise operacional e das
informações contábeis.
Dando continuidade à atribuição dos recursos consumidos pelos processos logísticos, são
definidos os direcionadores de recursos que serão utilizados (sexta etapa) como base para
apuração dos custos das atividades desempenhadas (sétima etapa).
Na oitava etapa se determina o objeto de custeio conforme estabelecido no escopo de
análise (clientes, produtos, regiões, canais de distribuição). Ressalta-se que os levantamentos
e cálculos realizados até essa etapa são comuns a todos os objetos de custeio.
A nona etapa trata da determinação dos direcionadores que serão utilizados para alocar as
atividades ao objeto de custeio. Com o objeto de custeio definido e os respectivos
direcionadores de atividade é possível obter o custo para servir (décima etapa), possibilitando
o cálculo de sua rentabilidade.
Por fim, a décima primeira etapa trata da emissão dos relatórios de análises
multidimensionais. Recomenda-se que a construção desses relatórios seja realizada em
65
conjunto com os usuários das informações que serão apresentadas, promovendo o
entendimento sobre os indicadores e facilitando a tomada de decisão logística. FARIA &
COSTA (2007) defendem que sejam geradas informações relevantes para se conhecer quais
produtos deverão ser comercializados, em que região, por meio de qual canal e para qual
cliente.
66
4. ESTUDO DE CASO
Este capítulo apresenta, através de um estudo de caso aplicado em uma empresa
brasileira, uma modelagem de controles logísticos sobre a ótica da controladoria e demonstra
a aplicação da metodologia de apuração do custo para servir em uma empresa brasileira,
utilizando com base as informações disponibilizadas pelo controle proposto.
4.1 CARACTERÍSTICAS DA EMPRESA
Considerando que as informações trabalhadas nesta pesquisa são, na grande maioria de
cunho estratégico, não será revelada a razão social da empresa brasileira analisada neste
estudo de caso, cujo objeto social é o comércio atacadista de pilhas, lanternas e produtos de
uso pessoal.
Por estar inserida no segmento comercial de bens de consumo, seu fluxo logístico
contempla os processos da logística de suprimentos (inbound logistics) e logística de
distribuição (outbound logistics). Atualmente atende cerca de 1260 clientes ativos, localizados
em 16 estados e distribuídos em 309 municípios. A empresa opera com cerca de 15
fornecedores ativos englobando um mix de produtos com 204 itens.
Na logística de suprimentos, tanto a armazenagem quanto o transporte são realizados por
prestadores terceirizados. A armazenagem compreende as atividades de recebimento,
inspeção, movimentação interna e estocagem, e para a realização destes serviços a empresa
paga R$ 30.000,00 a título de aluguel mensal, R$ 7,89 por tonelada movimentada e R$ 14,90
por posição palete utilizada. O transporte corresponde ao deslocamento externo das
mercadorias obtidas dos fornecedores até o armazém geral utilizado pela empresa, que tem
adotado como estratégia a aquisição dos produtos para comercialização sempre na condição
FOB, em vista do seu poder de barganha frente aos transportadores, portanto, os valores de
frete são calculados com base nas tabelas contratadas juntos às transportadoras terceirizadas.
A logística de distribuição compreende as atividades de picking, conferência, embalagem,
emissão da documentação fiscal, consolidação de carga, expedição e transporte. Neste
processo, a atividade de transporte é realizada por transportadoras contratadas e corresponde
ao deslocamento externo das mercadorias do armazém geral até os clientes que são remetidas
67
na condição CIF. Conforme suas estratégias de marketing, a empresa classifica seus clientes
em três grupos: grandes redes varejistas, distribuidores e pequenos varejistas.
Há um supervisor para cada processo logístico (suprimentos e distribuição) que estão sob
a responsabilidade de um único gestor. Esta equipe tem por missão gerenciar cada um desses
processos de modo coordenado, no objetivo de atender à demanda conquistada pela área de
Marketing.
A empresa possui uma área de controladoria responsável pela escrituração da
contabilidade financeira e emissão dos relatórios gerenciais de análise de desempenho, sendo
na grande maioria, compostos por informações de cunho econômico-financeiro. Dentre os
principais relatórios utilizados pela alta administração destacam-se a confrontação entre os
valores incorridos e orçados, demonstração do resultado do exercício, demonstração do fluxo
de caixa, evolução dos prazos que compõem o ciclo operacional e apuração do valor
econômico agregado (EVA).
Na busca pelos mais elevados níveis de serviço, recentemente a empresa passou por uma
remodelagem de seu fluxo logístico, que envolveu a definição de estratégias de estocagem e
análises de distribuição centralizada e descentralizada. Durante esse processo ficou nítida a
pouca intimidade da área de controladoria da empresa com as necessidades dos gestores
logísticos, pois grande parte das informações necessárias para apoiar as decisões em questão
não estavam disponíveis nos relatórios gerenciais disponibilizados.
4.2 VISIBILIDADE DOS CUSTOS LOGÍSTICOS
Os valores incorridos com os recursos consumidos nas atividades logísticas são
agrupados em contas por natureza dos gastos, ou seja, os gastos incorridos com o operador
logístico em relação às atividades de armazenagem são contabilizados na conta “serviços de
terceiros” do grupo despesas com vendas, juntamente com outros gastos relacionados a
demais serviços utilizados no período.
O mesmo ocorre com os gastos de mão-de-obra e tecnologia da informação, que são
acumulados juntamente com outros valores relacionados às demais áreas da empresa, como
por exemplo, os gastos com a equipe administrativa.
A controladoria fornece mensalmente para o gestor logístico um resumo compreendendo
os valores incorridos no período, que apresenta o movimento contábil das seguintes contas:
68
Fretes sobre Compras; Fretes sobre Vendas e valores lançados relacionados aos serviços de
armazenagem.
Partindo do pressuposto de que as informações geradas pela controladoria não atendem
suas necessidades para gerir os processos logísticos, o gestor logístico desenvolveu alguns
controles, elaborados em planilhas eletrônicas que são utilizadas pela sua equipe e permitem a
monitoração de alguns indicadores levantados mensalmente, sendo:
a) Número de posições paletes utilizadas diariamente;
b) Volume movimentado/dia;
c) Relatório de gastos de transporte de suprimentos e distribuição.
d) Falhas ocorridas na logística de distribuição.
Essa situação tem gerado vários transtornos operacionais, inclusive, conflitos entre as
áreas de logística e controladoria, pois segundo depoimento do gestor da logística as
informações apresentadas pela controladoria são muito divergentes dos valores dos relatórios
preparados pela sua equipe.
Essa distorção deve-se ao reconhecimento dos gastos em momentos distintos pela
controladoria e pela logística. Por exemplo, a logística acumula em seus controles os valores
incorridos com frete de distribuição quando da emissão do conhecimento de transporte,
enquanto a controladoria reconhece na contabilidade quando da apresentação da fatura, com o
respectivo relatório de CTRC’s emitidos pela transportadora.
O retrabalho envolvido na elaboração das informações é outro problema observado pelo
gestor logístico, pois todos os documentos utilizados para acumular os valores nos controles
logísticos, em um segundo momento também são lançados no ERP da empresa pela equipe
responsável pelas contas a pagar. Portanto, caso essas informações fossem trabalhadas em
uma única operação, haveria uma disponibilização do tempo consumido pela redundância de
trabalhos, que poderia ser aplicado em atividades que agreguem valor aos demais processos
da empresa.
Diante do exposto, constata-se que não há visibilidade dos custos logísticos nos relatórios
gerados pela controladoria, pois o enfoque de análise é o resultado econômico-financeiro do
negócio. Portando, é de grande importância que a área de controladoria da empresa
compreenda a realidade físico-operacional e o fluxo de informações da logística, para que
possa modelar os controles necessários e prover informações úteis e oportunas aos gestores
dos processos logísticos da empresa.
69
4.3 FLUXOS DOS PROCESSOS QUE INTEGRAM A LOGÍSTICA DE SUPRIMENTOS E
LOGÍSTICA DE DISTRIBUIÇÃO
FARIA & COSTA (2007) destaca que a logística deve ser gerenciada como um sistema
que liga a empresa a seus clientes e fornecedores, portanto, os fluxos de produtos e
informações precisam ser coordenados para que se obtenha a otimização dos processos
logísticos, que por serem sistêmicos englobam um conjunto de elementos interdependentes e
envolvem decisões inter-relacionadas focadas em um único propósito: promover a entrega da
“promessa” vendida pelo marketing aos clientes.
Por conseguinte, foram levantados os fluxos dos processos que integram a logística de
suprimentos e logística de distribuição da empresa em questão, no objetivo de se conhecer as
atividades desempenhadas, as áreas envolvidas e quais informações relacionadas à logística
são utilizadas pela controladoria na elaboração dos relatórios da contabilidade financeira e
gerenciais. A tabela 4.1 apresenta as atividades desempenhadas no processo de suprimento:
TAB. 4.1 – Atividades desenvolvidas no suprimento de mercadorias
SEQ.
ATIVIDADE
ÁREA
1.
Identifica-se a necessidade de reposição de mercadorias, conforme
informações de posição de estoque.
2.
Coloca pedido junto aos fornecedores.
3.
Disponibiliza à logística de suprimentos programação do fornecedor com
previsão de liberação dos pedidos colocados.
4.
Aciona transportadora para coletar as mercadorias no fornecedor.
5.
Recebe as mercadorias.
6.
Confere a situação física das mercadorias, a nota fiscal com o pedido
(mercadorias, características e preço) e a nota fiscal com as mercadorias
(mercadorias e características).
7.
Armazena as mercadorias em áreas apropriadas.
8.
Confere CTRC com tabela de frete contratada e lança na planilha
"Controle de Gastos com Frete - Suprimentos".
9.
Lança entrada dos produtos no módulo de controle de estoque.
10.
11.
12.
Recebe documentação fiscal (NF-e e CTRC), confere aspectos fiscais e
prazos de pagamento e gera obrigação com fornecedores no módulo de
contas a pagar.
Medição da quantidade de posições paletes utilizadas e volume
movimentado. Lançamento na planilha "Controle de posições paletes
utilizadas" e "Controle de volume movimentado - Suprimentos".
Confere valores cobrados pelo operador logístico (posições paletes e
volume movimentado).
70
Depto de
compras
Depto de
compras
Depto de
compras
Logística de
suprimentos
Logística de
suprimentos
Logística de
suprimentos
Logística de
suprimentos
Logística de
suprimentos
Integr.
Cont.?
Não
Não
Não
Não
Não
Não
Não
Não
Logística de
suprimentos
Sim
Contas a pagar
Sim
Logística de
suprimentos
Não
Logística de
suprimentos
Não
TAB 4.1 – Atividades desenvolvidas no suprimento de mercadorias (continuação)
SEQ.
13.
ATIVIDADE
Recebe documentação fiscal referente ao operador logístico, confere
aspectos fiscais e prazos de pagamento e gera obrigação com fornecedor
no módulo de contas a pagar.
ÁREA
Integr.
Cont.?
Contas a pagar
Sim
Percebe-se que a logística de suprimentos da empresa se relaciona constantemente com as
áreas de compras e contas a pagar. A empresa utiliza um software ERP que integra as
operações financeiras de cada área com a contabilidade, fazendo com que a cada documento
fiscal lançado, gera-se um lançamento automático em uma determinada conta, conforme a
parametrização contábil previamente definida.
Logo, em relação à logística de suprimentos a controladoria somente registra os valores
contábeis das operações provenientes de documentação fiscal, deixando de controlar dados
relacionados aos volumes movimentados, posições paletes utilizadas e identificação dos
gastos com fretes às mercadorias adquiridas. O mesmo ocorre em relação à logística de
distribuição, conforme demonstrado pela TAB. 4.2.
TAB. 4.2 – Atividades desenvolvidas na distribuição de mercadorias
SEQ.
ATIVIDADE
ÁREA
Integr.
Cont.?
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Recebe os pedidos dos clientes.
Verifica disponibilidade em estoques e realiza análise de crédito.
Emite lista de picking para separação das mercadorias.
Emite documentação fiscal.
Realiza separação das mercadorias.
Agrupa entregas a serem realizadas conforme região e transportadora
Aciona transportadora considerando os seguintes critérios: região de atuação,
preço, prazo de entrega e nível de serviço.
Efetua carregamento dos veículos.
Entrega as mercadorias nos clientes.
Confere CTRC com tabela de frete contratada e lança na planilha "Controle de
Gastos com Frete - Distribuição".
Mkt/Vendas
Mkt/Vendas
Log. de distr.
Log. de distr.
Log. de distr.
Log. de distr.
Não
Não
Não
Sim
Não
Não
Log. de distr.
Não
Log. de distr.
Log. de distr.
Não
Não
Log. de distr.
Não
Contas a
pagar
Sim
Log. de distr.
Não
Log. de distr.
Não
Contas a
pagar
Sim
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
Recebe fatura das transportadoras com relação dos CTRC's emitidos no
período, confere aspectos fiscais e prazos de pagamento e gera obrigação com
fornecedores no módulo "Contas a Pagar".
Medição do volume diário movimentado e lançamento na planilha "Controle
de volume movimentado - Distribuição".
Confere valores cobrados pelo operador logístico (volume movimentado distribuição).
Recebe documentação fiscal referente ao operador logístico, confere aspectos
fiscais e prazos de pagamento e gera obrigação com fornecedor no módulo de
contas a pagar.
71
A metodologia utilizada pela controladoria torna bastante complicada a obtenção de
informações relacionadas ao desempenho logístico através dos controles operacionais e
gerenciais por ela monitorados, visto que não é possível rastrear os custos dos recursos
consumidos pelas atividades logísticas. Por exemplo, a controladoria considera somente os
valores contábeis dos CTRC’s, os quais são acumulados nas contas de “frete sobre compras”,
que em seu plano de contas fazem parte do grupo de contas analíticas de estoques, ou nas
contas de “fretes sobre vendas” que são consideradas despesas variáveis.
O ideal seria a existência de um controle onde fosse lançado cada CTRC vinculando-o à
nota fiscal que lhe deu origem, pois desta forma seria possível mapear os custos de transportes
de acordo com os objetos de análises (produto, cliente, região, canal, etc.) utilizados pelo
gestor logístico.
O mesmo se aplica em relação aos gastos com armazenagem e movimentação, pois a
controladoria deveria modelar um controle com o objetivo de acompanhar os volumes
movimentados e posições paletes utilizadas correlacionando as características dos
produtos/mercadorias (peso, cubagem, paletização) com o controle de estoques.
Essa postura da controladoria em relação aos controles logísticos deve-se ao fato de não
visualizar as atividades logísticas de modo integrado, e sim como despesas isoladas. Desta
forma, ao considerar isoladamente as despesas totais com armazenagem (em torno de R$
72.758/mês) constata-se que representam somente 0,58% da receita bruta, portanto, no ponto
de vista do controller não se justifica a elaboração de um controle específico para essa
despesa, tendo em vista que os custos para obter as informações seriam superiores à
relevância das mesmas.
Esta visão equivocada cria uma grande distância entre as áreas de logística e
controladoria da empresa, prejudicando que se obtenha uma gestão coordenada dos processos
logísticos e, por consequência, o desconhecimento dos custos de suas operações. Contudo,
para que a empresa obtenha uma otimização de seu resultado como um todo é imprescindível
que conheça seus custos logísticos.
4.4 PROPOSTA DE MODELAGEM DOS CONTROLES LOGÍSTICOS
Conforme preconiza BORINELLI (2006), dentre as principais funções da controladoria
destaca-se a de controle interno, que tem por enfoque as atividades de arquitetura,
72
implantação e avaliação dos controles internos, proporcionando ferramentas efetivas no
processo de gestão organizacional.
Portanto, ao analisarmos a estrutura de gestão da empresa em estudo, constata-se que a
controladoria modelou cinco grandes controles gerenciais inter-relacionados, sendo: controle
de contas a receber; controle de contas a pagar; controle de estoques; controle de ativos;
controle financeiro. O relacionamento desse modelo é demonstrado na FIG. 4.1.
Controle de Contas a Receber
Cadastro de Clientes
Movimento de Vendas
Controle de Estoques
Cadastro de Produtos
Movimento de Produtos
Controle Financeiro
Controle de Disponibilidades
Contabilidade Financeira
Contabilidade Gerencial
Controle de Contas a Pagar
Cadastro de Fornecedores
Movimento de Compras
Controle de Ativos
Cadastro de bens e instalações
Depreciação/amortização
Movimento de bens
FIG. 4.1 - Estrutura de Controle interno da Empresa em Estudo
Verifica-se que esse modelo de controle interno privilegia a proteção do patrimônio da
empresa e a fidedignidade e exatidão dos dados contábeis, pois, com exceção aos controles de
estoques e de ativos, os demais controles possuem um enfoque unicamente financeiro,
deixando de promover a eficiência operacional.
Para que seja possível a geração de informações para a gestão logística, torna-se
imprescindível a formatação de um controle logístico, com a definição de procedimentos e
armazenamento dos dados necessários para apoiar as análises e decisões que envolvem a
logística integrada.
O interessante é que grande parte das informações demandadas pela logística, por
possuírem natureza fiscal, já existem na empresa e de algum modo são tratadas pela
controladoria. Como exemplo citamos o volume movimentado, tanto em quantidade quanto
em peso, que devem obrigatoriamente constar nos documentos fiscais emitidos pela empresa.
73
Outrossim, com o advento da obrigatoriedade de emissão da nota fiscal eletrônica, todas
os dados relacionados ao produto, cliente, fornecedor e transporte devem estar armazenados
em um banco de dados, no intuito de agilizar a emissão dos documentos fiscais. Ocorre que,
apesar de já existirem na empresa, esses dados não são tratados gerencialmente pela
controladoria para gerar informações para apoiar as decisões logísticas.
Ou seja, inicialmente a proposta de modelagem de um controle logístico não trata da
criação ou implementação de algo inteiramente novo na empresa, que necessitará de novas
rotinas para amealhar os dados necessários, mas sim da organização dos dados já existentes,
possibilitando que se obtenham respostas relacionadas ao ciclo de processamento de pedidos e
aos custos logísticos.
A FIG. 4.2 demonstra o relacionamento do controle logístico proposto com os demais
grupos que compõem o sistema de controle interno da empresa:
Controle de Contas a Receber
Cadastro de Clientes
Movimento de Vendas
Controle de Estoques
Cadastro de Produtos
Movimento de Produtos
Controle Financeiro
Controle de Disponibilidades
Contabilidade Financeira
Contabilidade Gerencial
Controle Logístico
Controle de Armazenagem
Controle de Transporte
Controle de Contas a Pagar
Cadastro de Fornecedores
Movimento de Compras
Controle de Ativos
Cadastro de bens e instalações
Depreciação/amortização
Movimento de bens
FIG. 4.2 - Estrutura de Controle Interno com a Inserção do Controle Logístico
Essa modelagem do controle logístico parte da premissa de que as atividades logísticas se
relacionam constantemente com as áreas de contas a receber e contas a pagar, conforme foi
observado na análise do fluxo de atividades das logísticas de suprimentos e distribuição.
Há um intercâmbio de informações entre essas áreas, pois a área de logística passa a ser
responsável pelo registro dos títulos a pagar relacionados com os gastos de armazenagem e
transporte no controle de contas a pagar, e se utilizar das informações do sistema de contas a
receber, tais como cadastro de clientes e históricos de compras, na geração dos relatórios de
análise de desempenho.
74
Para que se obtenha um adequado funcionamento do controle logístico, sugere-se que
seja subdivido em controle de armazenagem e controle de transporte. O controle de
armazenagem deve registrar as informações relacionadas ao volume movimentado e posições
paletes utilizadas, enquanto o controle de transporte registrará as informações de volume
transportado e valores de fretes, de modo a permitir o rastreamento dos gastos com
transportes aos produtos, clientes e outros objetos de análises.
4.4.1 O CONTROLE DE ARMAZENAGEM
BOWERSOX (2006) destaca que o objetivo da armazenagem é, de modo eficiente,
receber o inventário, estocá-lo até que seja demandado pelo mercado, separá-lo em pedidos
completos e dar início à movimentação até os clientes, se operacionalizando através das
atividades de manuseio e estocagem. Segundo este mesmo autor, a visão de armazenagem
está mudando da missão de estocagem para uma caracterizada por velocidade e
movimentação.
O desenvolvimento de um controle de armazenagem deve considerar as decisões
logísticas envolvidas nesse subprocesso, de modo a garantir a disponibilização das
informações necessárias aos gestores. Neste sentido, FARIA & COSTA (2007),
BOWERSOX (2006) e BALLOU (2006) destacam as seguintes decisões:
a) Propriedade do armazém: privado ou público;
b) Determinação do espaço e arranjo físico;
c) Localização geral (área geográfica que será atendida pelo armazém);
d) Localização específica (localização no município, considerando os seguintes atributos:
vantagens econômicas e tributárias, acessibilidade e restrições legais);
e) Condições operativas e equipamentos necessários (ativos logísticos);
f) Ocupação volumétrica e tempo de permanência.
Ao se analisar as características dessas decisões e os dados utilizados para apoiá-las,
constata-se que todas utilizam duas variáveis em comum: volume (peso, quantidade) e
características dos produtos.
Para proporcionar um adequado funcionamento ao sistema logístico, os dados
relacionados ao volume e características de cada produto devem, obrigatoriamente, estarem
informados no cadastro de produtos, pois desta forma, é possível converter a posição de
estoque em um determinado período em número de posições paletes, ou identificar o volume
75
movimentado (cubagem, peso, quantidade) através dos relatórios de entradas e saídas de
produtos.
Ocorre que, normalmente, a controladoria trata somente das informações fiscais e
financeiras relacionadas ao cadastro do produto, tais como classificação fiscal, alíquotas de
tributos, custo de aquisição, preço de venda, desconto permitido, etc., deixando de dar a
devida importância às informações relacionadas às suas características e restrições operativas.
Esta situação é observada na empresa objeto deste estudo de caso, pois no módulo de
cadastro de produtos do ERP utilizado, com exceção à característica peso, não há previsão
para indicação de informações relacionadas às demais características físicas e de
armazenagem de cada SKU.
Portanto, para a implantação de um controle de armazenagem sugere-se que no cadastro
de produtos sejam criados campos para registrarem os seguintes dados:
a) Peso;
b) Área cubada (altura x largura x profundidade);
c) Quantidade por palete;
d) Tipo de armazenagem: comum ou especial;
e) Endereçamento de armazém.
A responsabilidade pela definição destas informações cabe a gestor logístico. Contudo,
percebe-se que muitas empresas não possuem procedimentos efetivos quanto à sua política de
armazenagem, como por exemplo, o número de sku’s por palete. A adequada definição destas
premissas são fatores críticos de sucesso para que se possa obter um bom funcionamento do
controle de armazenagem.
Com a acumulação destes registros no banco de dados da empresa, é possível a geração
de relatórios com informações relacionadas ao movimento de armazenagem, proporcionando
à logística condições de conferir os valores cobrados pelos operadores logísticos, bem como,
de monitorar os indicadores de posições paletes utilizadas e volume movimentado.
O controle de armazenagem utiliza basicamente os registros do controle de estoque da
empresa, portanto, a partir do momento em que é possível relacionar as características físicas
dos produtos ao movimento de entrada e saída de produtos, é possível gerar informações de
extrema importância para a gestão operacional da logística.
A TAB. 4.3 demonstra alguns relatórios que podem ser gerados através do controle de
armazenagem:
76
TAB. 4.3 – Exemplos de relatórios gerados pelo controle de armazenagem
Tipos de
Nome do Relatório
Informações
Totalização
Posição ABC
Diária
Relatório de Posições Paletes Utilizadas
Mensal
Anual
Família de Produtos
Código do Produto
Nome Produto
Qtde Disponível
Qtde Posições Paletes
Posição ABC
Família de Produtos
Diária
Relatório de Volume Movimentado
Mensal
Anual
Código do Produto
Quantidade – Entradas
Quantidade – Saídas
Número de Paletes – Entrada
Número de Paletes – Saídas
Volume (t)- Entradas
Volume (t)- Saídas
Gráfico de Utilização de Posições Paletes
Contratadas
Diária / Mensal /
Anual
% de utilização
O relatório de posições paletes utilizadas pode ser gerado através da inclusão de uma
coluna que converta a quantidade de produtos em estoque em número de posições paletes. O
mesmo se aplica ao relatório de volume movimentado, que para sua obtenção basta incluir
colunas que indiquem o peso e quantidade de paletes nos relatórios de movimento de entradas
e movimento de saídas.
A FIG. 4.3 demonstra as etapas incorridas na implantação do controle de armazenagem
na empresa estudada:
77
Levantamento das características físicas dos produtos (peso,
dimensões, etc).
Definição do número de sku's por palete.
Identificação das particularidades de armazenagem
(produtos inflamáveis, produtos resfriados, etc.
Registro das características físicas e de armazenagem no
cadastro do produto.
Formatação dos relatórios com informações físicooperacionais demandadas pelos gestores logísticos.
FIG. 4.3 - Etapas de implantação do controle de armazenagem
O conhecimento proporcionado pelo movimento de armazenagem promove, além de
vantagens operacionais, a condição de atribuir o custo de armazenagem a diversos objetos de
custeio, e como resultado a controladoria passa identificar, divulgar e monitorar os custos
logísticos envolvidos nas operações da empresa.
Ao se conhecer os recursos consumidos que geram os custos de armazenagem é possível
o desenvolvimento de um plano orçamentário específico à logística, tratando-a como uma
unidade de negócio. Ou seja, na elaboração do orçamento anual, dentre as principais
premissas, destaca-se a previsão de demanda para o período em análise, que se for relacionada
às características de cada produto, será possível identificar com maior precisão os possíveis
custos com movimentação e armazenagem dos produtos.
4.4.2 O CONTROLE DE TRANSPORTE
Para BALLOU (2006), o transporte é elemento mais importante em termos de custos
logísticos para inúmeras empresas, absorvendo entre um a dois terços dos custos logísticos
totais. BOWERSOX (2006) argumenta que para o desenvolvimento de estratégias logísticas
eficazes é necessário que se entenda os fatores e características que direcionam os custos com
transportes.
Portanto, a modelagem e implementação de um controle direcionado a monitorar o
desempenho do subprocesso logístico transporte é imprescindível para que se possa
desenvolver análises operacionais e econômico-financeiras relacionadas à logística integrada.
78
Dentre os sistemas de informações existentes aplicados à logística, destaca-se o Sistema
de Gestão de Transportes (TMS – Transportation Management System) que possui o objetivo
de apoiar o planejamento, a programação, consolidação, notificação dos embarques, geração
da documentação de transporte e controle dos transportadores.
No processo de implementação dessa ferramenta, cabe à controladoria, como responsável
pela geração de informações gerenciais e fiscais, definir juntamente com a equipe de
tecnologia da informação os procedimentos operacionais e de controle necessários para que se
possa obter a melhor utilização possível desse sistema.
Por ser considerado como um aplicativo de controle operacional, é bastante comum a não
participação da controladoria nos projetos de implantação de um TMS, e quando participa,
seu principal enfoque é a integração das informações fiscais à contabilidade. Como resultado
dessa postura, percebe-se uma subutilização da capacidade de geração de informações do
TMS, principalmente no que tange às informações gerenciais e estratégicas.
Portanto, sob o ponto de vista da controladoria, sugere-se que o controle de transporte
seja desenvolvido conforme o modelo proposto na FIG. 4.4, sendo composto pelas seguintes
bases de dados: arquivos de transportadoras, arquivos de Conhecimentos de Transportes e
arquivos de ocorrências de entregas.
A base de dados “Arquivo de Transportadoras” deve conter os registros cadastrais das
transportadoras, bem como, os parâmetros utilizados para determinação do valor do frete
conforme a tabela contratada, de modo a permitir que se conheça o custo de transporte e o
prazo previsto de entrega quando da atribuição da transportadora à nota fiscal ou grupo de
notas fiscais relacionadas aos produtos que serão transportados.
Todos os Conhecimentos de Transportes devem ser registrados, individualmente e
vinculados às notas fiscais que lhe deram origem, na base de dados “Arquivo de
Conhecimento de Transportes”. Desta forma, é possível a geração de relatórios para
conferência dos valores cobrados pelas transportadoras, a identificação dos custos de
transportes aos produtos, linhas de produtos, clientes e canais de distribuição, bem como,
contabilização dos valores incorridos com transportes no momento de sua ocorrência,
proporcionando uma maior precisão ao resultado econômico da empresa.
79
Tipos de Veículos
- Capacidade
- Tipo de Carga
Arquivo de
Transportadoras
Tabelas de Fretes
Controle de Contas a
Receber
Arquivo de CTRC's
Controle de Inventário
- Romaneio Transporte
- Nota Fiscal
- CTRC
- Transportadora
- Origem
- Destino
- Frete Peso
- Frete Valor
- Griss
- Pedágio
- TDE
- Taxa de Coleta
- Outros Valores
- Valor Total do Frete
Controle de Transporte
Controle de Contas a
Pagar
Legenda:
- Gris: gerenciamento de risco
- TC: taxa de coleta
- TRT: taxa de restrição de trânsito
- TDE: taxa de dificuldade de entrega
- TADM: taxa de administração de transporte
- TInt: taxa de interiorização
- TAS: taxa de administração da secret. da fazenda
- Regiões atendidas
- Prazos de entrega
- Frete / classe de peso
- Frete valor (ad valoren)
- Gris mínimo
- Gris % valor NF
- TC peso mínimo
- TC peso excedente
- TRT mínimo
- TRT % valor frete
- TDE mínimo
- TDE % valor NF
- TDE máximo
- TADM % valor NF
- TInt mínimo
- TInt % valor NF
- TAS
- Suframa
- Pedágio
Arquivo de Ocorrências
de Entregas
- Atrasos na Entrega
- Produtos c/ avarias
- Problemas de
atendimento
- Entrega em desacordo
c/ pedido
- Outras ocorrências
- Transportadora
- CTRC
- Nota fiscal
- Cliente
FIG. 4.4 - Estrutura do Controle de Transporte
Por fim, para que se possa monitorar o nível de serviço da logística de distribuição,
sugere-se a implantação de um arquivo para registrar as ocorrências de entregas junto aos
clientes, no intuito de gerar informações quantitativas e, principalmente, qualitativas sobre o
desempenho dos processos logísticos da empresa e da qualidade dos serviços desenvolvidos
pelos operadores logísticos, possibilitando a identificação dos motivos causadores das falhas
e, desta forma, a adoção de medidas focadas na melhoria do nível de serviço ao cliente.
O controle de transportes proposto pressupõe uma efetiva aderência entre o ERP e o
aplicativo TMS, pois a partir das informações de faturamento, notas fiscais são sincronizadas
com o TMS permitindo a criação de romaneios de carga e geração do pré-calculo do frete
com base na negociação previamente definida. Permite também receber e implantar os
conhecimentos de fretes para conferência com os valores negociados e consequentemente a
aprovação para integração final dos dados com os módulos de obrigações fiscais, contas a
pagar e contabilidade.
A FIG. 4.5 apresenta o fluxo proposto para as atividades relacionadas à expedição de
cargas no que tange ao registro e controle do frete nas operações de saídas.
80
Marketing / Vendas
Frete Saída - Transferências e Distribuição
Recebe Pedido
Verifica
disponibilidade
de estoque
Realiza análise
de crédito
Expedição de cargas
Cálculo das
Notas Fiscais
Imprimir
romaneio de
carga
Gera Pré-cálculo
de fretes
Gera Romaneio
de Cargas
N
Romaneio
ok?
S
Libera Carga
1
FIG. 4.5 - Fluxo proposto: Frete Saída
Normalmente os gastos com transportes, tanto de entrada quanto de saída, ocorrem com
base nas tabelas contratadas junto às transportadoras, portanto, recomenda-se a adoção dos
seguintes procedimentos de controle nas atividades de recebimento/expedição:
a) Cálculo das notas fiscais: após a preparação do embarque, para os casos onde o frete é
CIF (notas fiscais de saídas) e FOB (notas fiscais de entradas), certificar-se que as
informações de transportadora e endereço origem/destino estejam corretamente
informadas;
b) Romaneios de cargas: após a geração das notas fiscais pelo faturamento, deverão ser
gerados os romaneios de cargas, com a inserção ou exclusão das notas fiscais a
expedir/receber, conforme a definição de transportadora e tipo de veículo;
c) Pré-cálculo de fretes: com as informações do romaneio é possível realizar os cálculos
dos valores de fretes considerando os parâmetros das tabelas contratadas e de
tributação. Nesta fase, podem ser realizadas simulações para análise do valor do frete e
definição da transportadora a ser utilizada.
d) Liberar/imprimir romaneio: informar a data e hora que a carga estiver saindo para
controle de previsão de entrega/recebimento da mercadoria. O romaneio deverá ser
impresso para conferência da carga a ser expedida.
81
Tendo em vista a quantidade de variáveis envolvidas na definição dos valores de fretes,
recomenda-se a implantação de uma atividade para conferência e aprovação dos valores
apresentados pelas transportadoras, com os seguintes indicados na FIG. 4.6.
Conferência, Aprovação e Integração
Conferência de Fretes
1
Gerar Pré-fatura
Implantar e
Conferir Doc.
Fretes
Implantar e
Conferir Fatura
Integrar Doc.
Frete e Fatura
Gerar integração
contábil
Enviar Préfaturas
Aprovar Doc.
Fretes
Aprovar Fatura
Gerar Contas a
Pagar
- Conciliação
- Diário auxiliar
Aprovar Préfaturas
Contabilidade
Ok?
Corrige Erros
N
S
Demonstrações
Contábeis
Atualiza
contabilidade
FIG. 4.6 – Controle de fretes: conferência, aprovação e integração
O controle de fretes deve ser desempenhado através do envolvimento dos seguintes
usuários: recebedores de documentos de fretes; recebedores de faturas, responsáveis pela
aprovação de divergências, contas a pagar, obrigações fiscais e contabilidade. Indica-se a
adoção dos seguintes procedimentos:
a) Gerar/enviar/aprovar pré-faturas: com base na parametrização do transportador, as
pré-faturas de fretes poderão ser geradas utilizando-se dos pré-cálculos. Essas préfaturas poderão ser enviadas aos operadores e serão aprovadas quando forem
relacionadas e conferidas com as faturas emitidas pelas transportadoras;
b) Implantar e conferir Conhecimentos de Transportes: a implantação poderá ser feita
manualmente ou automaticamente, através da troca eletrônica de dados. Os valores
dos CTRC’s serão confrontados com a pré-fatura gerada anteriormente, podendo ser
conferido os valores totais do CTRC ou cada um dos componentes do frete (frete peso,
frete valor, taxas, impostos, etc.). Em casos de divergências, o CTRC será bloqueado
até que seja liberado manualmente;
c) Integrar CTRC e Fatura de Frete: as faturas de fretes emitidas pelas transportadoras
deverão ser relacionados aos respectivos CTRC’s. A aprovação da fatura gerará um
lançamento automático nos módulos de contas a pagar e de obrigações fiscais;
82
d) Integração contábil: nesta fase, serão gerados os movimentos contábeis que efetivam a
despesa com frete, conforme a parametrização informada.
A adoção destes procedimentos de controle possibilita o relacionamento dos
conhecimentos de frete com as respectivas notas fiscais de entrada ou saída, facilitando na
identificação dos gastos com transportes aos diversos objetos de custeio definidos pelo gestor
logístico. Através desta metodologia, a controladoria não só garante a geração de informações
para apoiar as decisões logísticas, como também obtém uma maior precisão dos valores
contabilizados, garantido desta forma uma melhor gestão sobre o patrimônio da empresa.
4.5 A
DISPONIBILIZAÇÃO
DE
INFORMAÇÕES
LOGÍSTICAS
PELA
CONTROLADORIA
No intuito de demonstrar como a controladoria pode gerar informações operacionais e
econômico-financeiras relacionadas à logística, foram levantadas as seguintes bases de dados
na empresa objeto deste estudo de caso:
a) Arquivo de cadastro de clientes;
b) Arquivo de cadastro de fornecedores;
c) Arquivo de cadastro de produtos;
d) Arquivo de pedidos de clientes;
e) Arquivo de pedidos a fornecedores;
f) Arquivo de notas fiscais de saídas;
g) Arquivo de notas fiscais de entradas;
h) Arquivo de inventário;
i) Arquivo de conhecimentos de transportes.
Através do correlacionamento entre essas bases de dados é possível a identificação da
maioria das informações endógenas demandadas pela gestão dos processos logísticos. A
TAB. 4.4 demonstra o relatório gerado atualmente pela controladoria referente aos gastos
logísticos:
83
TAB. 4.4 – Modelo do relatório de gastos logísticos utilizado na empresa
Relatório de Gastos Logísticos - 01/01/2008 a 31/12/2008
Receita Operacional Líquida
Gastos c/ Transportes
Entrada
Saída
Gastos c/ Armazenagem
Serviços Prestados
Locação de Armazém
Gastos c/ Pessoal
Salários
R$ 150.018.694
R$ 1.601.907
R$ 3.387.900
R$ 4.989.807 3,3%
R$ 513.102
R$ 360.000
R$ 873.102 0,6%
R$ 330.000
Previdência Social
R$ 88.374
FGTS
R$ 26.400
Alimentação
R$ 51.675
Provisão Férias
R$ 49.296
Provisão 13o Salário
R$ 27.500
GASTOS LOGÍSTICOS TOTAIS
R$ 573.245 0,4%
R$ 6.436.154 4,3%
Obs: valores líquidos dos tributos recuperáveis
É inquestionável a pobreza das informações demonstradas neste relatório no que tange à
complexidade envolvida nas decisões logísticas. Portanto, nos tópicos a seguir serão
apresentadas algumas análises que foram geradas através das bases de dados obtidas através
do controle logístico proposto, contendo informações de extrema importância para apoiar
tanto a gestão logística como a gestão econômico-financeira da empresa como um todo.
4.5.1 ANÁLISE DO CICLO DE PEDIDOS
O ciclo de pedido compreende as atividades desenvolvidas desde a colocação do pedido
pelo cliente até a entrega do produto no estoque do cliente. Para BALLOU (2006) o tempo
necessário para completar as atividades do ciclo de pedido representa o ponto fundamental do
serviço ao cliente.
BOWERSOX (2006) enfatiza que o valor essencial da logística é atender às necessidades
dos clientes numa base de eficiência de custo, e esse desempenho operacional é especificado
em termos de velocidade de desempenho, consistência, flexibilidade e recuperação de mau
funcionamento.
Neste sentido, o constante monitoramente de indicadores que demonstrem a evolução do
ciclo de pedidos é de extrema importância para a gestão logística. Portanto, através da
84
correlação entre a base de pedidos e base de notas fiscais de saídas, foi possível levantar os
tempos despendidos pela empresa e identificar o nível de serviço proporcionado aos clientes,
utilizando-se dos seguintes dados:
a) Data do pedido;
b) Data de saída dos produtos (campo obrigatório na nota fiscal);
c) Data de entrega efetiva no cliente.
A TAB. 4.5 apresenta os prazos consumidos no atendimento aos pedidos conforme o tipo
de cliente e sua respectiva localização:
TAB. 4.5 - Indicadores do ciclo de processamento de pedidos
PRAZOS DE APROVAÇÃO/LIB.CARGA
UF
Distribuidor
Grande
Rede
Varejista
Pequeno
Varejista
S
S
S
PRAZOS DE ENTREGA
Geral
Distribuidor
S
Grande
Rede
Varejista
Pequeno
Varejista
S
S
S
Geral
S
AC
21
30
6
1
7
5
20
29
22
10
20
2
27
16
22
11
AM
12
21
16
11
6
10
12
20
7
9
17
13
25
16
8
11
BA
7
20
-
-
39
20
9
21
8
4
-
-
10
2
8
4
DF
7
16
4
6
6
14
6
14
8
3
10
3
9
3
8
3
ES
13
24
10
15
8
14
11
20
7
4
8
4
9
5
8
5
GO
9
14
11
13
10
15
9
14
8
23
9
5
11
30
9
24
MG
10
19
10
17
9
14
10
18
10
26
8
4
7
4
9
20
MS
8
15
9
11
9
11
8
14
9
3
7
2
8
3
9
3
MT
14
18
7
9
11
19
11
17
12
9
18
46
15
10
15
23
PR
9
14
5
11
9
17
8
14
8
26
8
5
6
4
8
17
RJ
10
21
7
11
9
20
9
18
9
12
9
7
10
31
9
17
RO
16
30
38
27
35
46
21
34
10
14
8
6
24
41
12
22
RS
10
19
6
14
7
13
9
17
7
4
9
5
8
5
8
5
SC
10
20
7
12
12
24
10
20
8
16
11
30
8
5
8
18
SP
11
22
6
16
7
14
8
18
8
15
6
15
5
11
7
14
TO
18
18
4
8
20
17
9
14
9
2
9
5
9
2
9
4
Verifica-se uma alta variabilidade nos tempos de aprovação/liberação de carga e de
entrega, demonstrando pouca consistência no atendimento às necessidades dos clientes.
BOWERSOX (2006) argumenta que normalmente os gestores logísticos dão maior
importância à consistência do ciclo de pedidos do que à velocidade, por influenciar
diretamente a capacidade do cliente em planejar e desempenhar suas próprias atividades. Ou
seja, quanto menor for a variabilidade existente no ciclo de pedidos, menor será a necessidade
do cliente na manutenção de estoques de segurança destinados a cobrir uma eventual entrega
atrasada.
85
Outro indicador relevante é o tempo dispendido nas atividades de aprovação de crédito e
liberação de cargas, que na média geral é maior do que o tempo consumido para efetivar a
entrega nos clientes. A FIG. 4.7 demonstra a composição do ciclo de processamento de
pedidos.
7
Tipo de cliente
Pequeno Varejista
8
8
Grande Varejista
Aprov/Lib.
7
Entrega
8
Distribuidor
10
-
5
10
15
20
Composição do Ciclo de Processamento de Pedidos
FIG. 4.7 - Composição do Ciclo de Processamento de Pedidos (em dias)
Com exceção à atividade de aprovação de crédito, as demais atividades desempenhadas
até a liberação da carga não agregam valor ao cliente e ao produto, pelo contrário, podem até
destruir valor se não forem gerenciadas com precisão.
Considerando que o ciclo de pedido está contido no ciclo operacional da empresa objeto
deste estudo de caso, a redução do tempo de aprovação/liberação de carga certamente trará
grandes benefícios à sua gestão do capital de giro, tendo em vista que possibilitará uma
diminuição nos níveis de estocagem, espaços de armazenagem e, concomitantemente, redução
no custo de oportunidade do capital investido em estoques.
Ou seja, além de ser um dos principais indicadores logísticos, o tempo do ciclo de pedido
também é um indicador absolutamente necessário à gestão do capital de giro, haja vista que o
tempo de aprovação/liberação de carga está contido no prazo médio de permanência de
estoques e, portanto, deve ser monitorado constantemente pela controladoria no intuito de se
obter uma redução na Necessidade de Investimento em Capital de Giro – NIG.
4.5.2 ANÁLISE DOS CUSTOS COM TRANSPORTES
86
Os custos diretos com a atividade de transportes totalizaram a R$ 5,1 milhões no período
analisado, dos quais R$ 4,99 milhões correspondem aos gastos com fretes e R$ 114.649
gastos com mão de obra.
A identificação dos custos com fretes incorridos pela empresa aos vários objetos de
custeio (clientes, linhas de produtos, classe de peso) foi possível através do relacionamento
entre as seguintes bases de dados:
a) Arquivo de notas fiscais de entradas;
b) Arquivo de notas fiscais de saídas;
c) Arquivo de conhecimentos de transportes;
d) Arquivo de cadastro de clientes;
e) Arquivo de cadastro de fornecedores;
f) Arquivo de cadastro de produtos.
Normalmente, os valores gastos com frete estão relacionados a três variáveis principais:
peso transportado, distância e valor total da operação. Considerando que os respectivos
conhecimentos de transportes são identificáveis às notas fiscais que serão transportadas,
sugere-se que a base de dados para fins de análise do custo com transporte seja configurada
com as seguintes informações:
a) Número da nota fiscal;
b) Código do cliente/fornecedor;
c) Município/UF origem/destino;
d) Grupo do cliente;
e) Distância entre origem e destino;
f) Código do produto;
g) Quantidade do produto;
h) Valor do produto;
i) Peso do produto;
j) Número do conhecimento de transporte;
k) Valor do frete peso;
l) Valor do frete s/ faturamento;
m) Valor das taxas de frete.
Conforme demonstrado pela controladoria da empresa, no ano de 2008 os custos com
transportes relacionados à logística de distribuição totalizaram aproximadamente R$ 3,4
87
milhões, correspondendo a 53% do custo logístico total, 67,9% do custo com transporte total
e a 2,3% da Receita Líquida Operacional.
Contudo, ao se analisar de modo mais aprofundado os valores incorridos com fretes na
logística de distribuição, identifica-se que há possibilidades reais de redução deste custo
logístico, pois a empresa possui um perfil de carga altamente fracionado, conforme pode ser
observado na TAB. 4.6.
TAB. 4.6 - Perfil de carga x tipo de cliente x linha de produto
Uso Pessoal
Total
Bat & Pilhas
Lant & Lamp
Uso Pessoal
Total
Bat & Pilhas
Lant & Lamp
Uso Pessoal
Total
Pequeno Varejista
Lant & Lamp
Grande Rede Varejista
Bat & Pilhas
Distribuidor
Até 50 Kg
52%
77%
82%
59%
76%
78%
81%
77%
87%
86%
96%
88%
71%
De 51 Kg a 500 Kg
29%
21%
14%
26%
17%
18%
14%
17%
10%
12%
4%
9%
19%
Perfil de Carga
Total
geral
De 501 Kg a 1000 Kg
8%
2%
1%
6%
3%
3%
2%
3%
2%
2%
0%
2%
4%
De 1001 Kg a 10000 Kg
9%
1%
1%
7%
3%
1%
2%
3%
1%
0%
0%
1%
4%
Acima de 10.000 Kg
2%
0%
1%
2%
0%
0%
1%
0%
0%
0%
0%
0%
1%
Observa-se que 71% das saídas ocorrem em operações com peso inferior ou igual 50 kg.
Partindo do pressuposto de que os custos com fretes seguem o princípio de economia de
escala, ou seja, são influenciados pelo volume diminuindo sensivelmente na medida em que o
volume da carga aumenta, conclui-se que a empresa incorre em maiores custos de transporte
em virtude do modelo de atuação adotado.
Outra análise confrontou o perfil de carga com o perfil de distância, no objetivo de
identificar se este fracionamento estaria concentrado nas operações de menor distância,
contudo, se verificou que não há uma alteração no comportamento da carga na medida em que
se aumentam as distâncias entre o ponto de origem e destino.
As FIG. 4.8 e 4.9 demonstram o fracionamento de carga em relação às distâncias entre o
ponto de origem e destino, e confirmam que este perfil é comum tanto aos tipos de clientes
quanto às linhas de produtos.
88
1900ral-1901ral
1901ral-1902ral
Número de Saídas
1905ral
1904ral
1902ral
1901ral
>1250km
1000km
800km
600km
400km
200km
50km
11t
10t
Classe de Peso
9t
8t
6t
7t
4t
5t
3t
1t
2t
0,05t
0,2t
0,3t
0,4t
0,5t
0,7t
0,8t
0,9t
1900ral
Distância
FIG. 4.8 - Número de Saídas x Perfil de Distância x Classe de Peso
Número de Saídas x Classe de Peso x
Tipo de Cliente
PQVAR
GDEVAR
Número de Saídas x Classe de Peso x
Linha de Produtos
USO PESSOAL
DISTR
1912ral
LANT & LAMP
BAT & PILHAS
1924ral
1910ral
1921ral
Número de Saídas
1909ral
Número de Saídas
1919ral
1908ral
1916ral
1906ral
1913ral
1905ral
1910ral
1904ral
1908ral
1902ral
1t
0,8t
Classe de Peso
3t
Classe de Peso
0,5t
0,05t
3t
1t
0,8t
0,5t
0,3t
1900ral
0,05t
1902ral
1900ral
0,3t
1905ral
1901ral
FIG. 4.9 – Número de Saídas x Perfil de Carga x Tipo de Clientes e Linha de Produtos
Esta situação onera ainda mais o custo de transporte, pois além de não se beneficiar do
ganho de escala decorrente do volume transportado, a empresa incorre em maiores custos
89
fixos, como por exemplo, a taxa de frete cobrada pelas transportadoras por CTRC emitido,
tendo em vista que realiza um número maior de viagens para suprir o estoque de seus clientes.
Essa diferença de custo por perfil de carga é demonstrada na TAB. 4.7.
TAB. 4.7 - Custo de transporte em relação ao perfil de peso, tipo de cliente e linha de produtos
Uso Pessoal
Total
4,1%
1,3%
0,8%
0,6%
0,2%
1,4%
7,1%
1,7%
0,7%
0,6%
0,2%
3,6%
7,2%
2,4%
1,1%
0,7%
5,3%
1,3%
1,7%
0,4%
0,3%
1,8%
7,0% 13,9% 14,0% 10,8% 13,6%
1,7% 2,6% 2,3% 1,9% 2,6%
0,8% 0,8% 1,4%
0,8%
0,5% 0,5%
0,5%
0,3%
3,4% 8,4% 7,2% 8,3% 8,3%
4,5%
Total
Lant & Lamp
7,7%
1,7%
1,5%
0,4%
0,3%
2,9%
Uso Pessoal
Bat & Pilhas
6,5%
2,1%
0,9%
0,7%
3,9%
Lant & Lamp
Total
3,7%
1,3%
0,7%
0,6%
0,2%
1,3%
Bat & Pilhas
Uso Pessoal
Até 50 Kg
De 51 Kg a 500 Kg
De 501 Kg a 1000 Kg
De 1001 Kg a 10000 Kg
Acima de 10000 Kg
Total Geral
Pequeno Varejista
Lant & Lamp
Perfil de Carga
Grande Rede Varejista
Bat & Pilhas
Distribuidor
Total
geral
6,3%
1,4%
0,8%
0,6%
0,2%
2,3%
Observa-se que o custo do frete na classe de até 50 kg é 4,5 vezes maior do que o preço
da classe de 51 kg até 500 kg. Isto porque normalmente as transportadoras cobram um valor
denominado frete mínimo nas operações com pequenas cargas.
Este perfil fracionado de cargas justifica a grande variabilidade constatada no indicador
Tempo de Ciclo de Pedidos, pelo fato de se ter um maior número de pedidos a serem
analisados, processados, separados e entregues aos clientes.
A partir dos dados analisados é possível constatar que este perfil de carga na distribuição
praticado pela empresa não decorre somente do modelo logístico adotado, mas sim do modelo
de negócio praticado, e desta forma, a controladoria em hipótese alguma deve desprezar a
importância dos indicadores apresentados, devendo inclusive considerá-los na elaboração do
planejamento anual, e juntamente com as áreas de logística, marketing e diretoria executiva
definir o modelo ideal de negócio conforme os objetivos estratégicos definidos, que deverá
então ser replicado nas atividades logísticas.
Como solução para esse problema a empresa deve considerar a viabilidade de se aplicar
tamanhos de lotes mínimos de pedidos por tipo de clientes, possibilitando uma maior
consolidação de cargas e consequentemente uma menor participação da parcela fixa do frete
no custo de transporte.
Os custos com transporte da logística de suprimentos demonstrados pela controladoria
totalizaram R$ 1,6 milhão em 2008, representando 32% dos custos totais com transporte,
24,9% dos custos logísticos totais e 1,1% da Receita Operacional Líquida. No período
90
analisado a logística de suprimentos movimentou aproximadamente 8.500 toneladas,
distribuídas conforme apresentado na TAB. 4.8:
TAB. 4.8 - Peso movimentado e Custo com Transporte - Logística de Suprimentos
Linha de Produtos
Peso Total Transp/ano (t)
PILHAS & BATERIAS
Custo total c/ Transporte
8.202
R$ 1.545.916
LANTERNAS
162
R$ 30.538
USO PESSOAL
135
R$ 25.453
8.499
R$ 1.601.907
Total geral
No intuito de aproveitar o ganho de escala possibilitado na atividade de transporte da
logística de suprimentos, a empresa firmou parceria com três transportadoras estipulando um
custo de R$ 188 por tonelada movimentada. A FIG. 4.10 demonstra a distribuição do custo de
transporte por linha de produto:
Custos com Transportes - Logística de Suprimentos
96%
2%
2%
PILHAS & BATERIAS
LANTERNAS
USO PESSOAL
FIG. 4.10 - Composição dos Custos com Transportes - Logística de Suprimentos
Dentre as decisões mais complexas que envolvem a logística, se destaca a necessidade de
determinar o equilíbrio entre os custos de transporte e os custos de armazenagem/estocagem.
Diante disso, a política de estocagem da empresa leva em consideração as diferentes
características dos produtos e de suas demandas, tais como volume, peso, coeficiente de
variação das vendas e nível de serviço exigido, na definição dos intervalos de ressuprimento
de cada produto.
Para fins desta análise, o intervalo de ressuprimento foi determinado pela diferença entre
a data de entrada do produto no estoque do pedido atual e a data de entrada do pedido
anterior.
91
Lanternas & Lâmpadas
Baterias & Pilhas
100%
97,819%
99,933%
100,00%
1900ral
1900ral
1900ral
10
20
>20
64%
51%
0%
0%
3%
12% 18%
1900ral
1900ral1900ral1900ral
10
20
30
1900ral1900ral1900ral1900ral
40
50
60
70
>70
Intervalo de Ressuprimento (Dias)
Intervalo de Ressuprimento (Dias)
Qtde de Produtos
Qtde de Produtos
Particip. no Custo de Transporte
Particip. no Custo de Transporte
Uso Pessoal
95%
100%
74%
58%
3%
23%
1900ral 1900ral 1900ral 1900ral 1900ral 1900ral
10
20
30
40
50
>60
Intervalo de Ressuprimento (Dias)
Qtde de Produtos
Particip. no Custo de Transporte
FIG. 4.11 - Perfil do Intervalo de Ressuprimento e Custo de Transporte
Como resultado observa-se que 38% dos produtos da linha Lanternas e Lâmpadas
possuem um intervalo de ressuprimento maior que 50 dias e seus custos com transportes
representam 88% dos custos totais da linha, demonstrando uma menor utilização da atividade
de transporte em relação à atividade de armazenagem.
Na linha de produtos Uso Pessoal, 58% dos produtos possuem um intervalo de
ressuprimento entre 30 e 50 dias, e o custo de transporte total desta classe corresponde a 72%
do custo total incorrido, o que demonstra uma tendência à estocagem em relação ao
transporte.
Por outro lado, a linha de Baterias e Pilhas possui um perfil de transporte muito diferente
das duas anteriores, pois praticamente 73% dos produtos possuem um intervalo de
92
ressuprimento inferior a 20 dias com 99,9% de participação no custo total de transporte da
linha. Esses indicadores são demonstrados na FIG. 4.11:
4.5.3 ANÁLISE DOS CUSTOS COM ARMAZENAGEM E MOVIMENTAÇÃO
Os custos diretos com armazenagem e movimentação totalizaram R$ 987.750 no período
analisado, dos quais R$ 873.102 foram gastos com operador logístico e R$ 114.649 com mão
de obra. A composição dos custos com armazenagem e movimentação é demonstrada na FIG.
4.12.
Custos diretos com armazenagem/movimentação
R$ 335.448
34%
Mão-de-obra
R$ 360.000
36%
R$ 177.654
18%
R$ 114.649
12%
Movimentação
Armazenagem
Aluguel
FIG. 4.12 - Composição dos Custos Diretos com Armazenagem/Distribuição
A identificação dos custos com movimentação/armazenagem aos produtos foi possível
através do levantamento das seguintes bases de dados:
a) Arquivo de notas fiscais de entradas;
b) Arquivo de notas fiscais de saídas;
c) Arquivo de inventário;
d) Arquivo de cadastro de produtos.
A correlação entre os arquivos de notas fiscais de entradas, notas fiscais de saídas e
cadastro de produtos possibilitou a identificação do peso total movimentado e o custo de
movimentação por produto, da mesma forma, o cruzamento entre os arquivos de inventário
93
com o cadastro dos produtos permitiu a obtenção da quantidade de paletes utilizadas no
período, resultando na identificação do custo de armazenagem a cada produto.
No caso da empresa em estudo, as características físicas (peso, cubagem) e o perfil de
demanda de cada produto são as principais variáveis na determinação dos custos de
armazenagem e movimentação. Percebe-se uma alta variabilidade no perfil de demanda dos
produtos, resultando maior incerteza na gestão dos estoques e gerando a necessidade de
maiores investimentos em estoques de segurança, que por consequência promovem maiores
custos de armazenagem.
A FIG. 4.13 apresenta a participação de cada SKU no peso total movimentado em cada
linha de produtos, demonstrando o impacto das características dos produtos no custo total de
Quantidade de Produtos
movimentação:
1900ral
38,208%
1900ral
65,503% 1900ral
35,685%
1900ral
1900ral
23,444%
1900ral
33,520%
1900ral
1900ral
,978%
1900ral
1900ral1900ral
3,620%2,905%
1900ral
1900ral
1,721%
1900ral
1900ral
1900ral 37,967%1900ral
39,326%
17,103%
1900ral
1900ral
1900ral
Peso por SKU (Kg)
Bat & Pilhas
Lant & Lâmp
Uso Pessoal
FIG. 4.13 – Distribuição de SKU’s por Perfil de Peso
Observa-se que 64 sku’s (81% do mix) da linha Baterias e Pilhas pesam no máximo 7kg e
representam 38,2% do peso total movimentado na linha, enquanto um único sku pesa entre
30kg e 35kg e participa com 39,3%. Os produtos da linha Lanternas & Lâmpadas possuem no
máximo 8 kg, sendo que 38 (73% do mix) sku’s pesam no máximo 5kg e participam com
65,5% do peso total movimentado. A linha de produtos Uso Pessoal possui um perfil de peso
mais pulverizado, pois 34 (49% do mix) representam 35,7% do peso movimentado na linha,
enquanto 4 produtos com peso entre 25kg e 30 kg participam com 38%.
A empresa tem utilizado em torno de 87% da capacidade contratada junto ao operador
logístico (24.000 posições paletes/ano). Observa-se que em cinco meses do período analisado
94
a empresa excedeu ao número de posições paletes contratadas, gerando a cobrança pelo
operador logístico da taxa de excedente de estoque, essa situação é demonstrada na FIG. 4.14.
Quantidade de Posições Paletes
1908ral
1906ral
1905ral
1904ral
1902ral
1901ral
1900ral
JAN
FEV
MAR ABR
MAI
JUN
JUL
AGO
SET
OUT NOV
LANTERNAS
USO PESSOAL
PILHAS & BATERIAS
Capacidade Contratada
DEZ
FIG. 4.14 – Histórico do Número de Posições Paletes Utilizadas
A TAB. 4.9 sintetiza a participação dos custos de movimentação/armazenagem por linha
de produtos:
TAB. 4.9 - Custos de movimentação/armazenagem por linha de produto
Movimentação
Linha de Produtos
Saídas
%V
%H
%V
R$ 75.643
97% 18% R$ 263.429
R$ 90.963
USO PESSOAL
R$ 3.202
3%
7%
R$ 1.245
2%
3%
LANT. & LAMP.
R$ 5.105
5% 13%
R$ 1.494
2%
4%
Part. Custo Total
R$ 99.271 100% 19%
%V
Entradas
BAT & PILHAS
Total
92% 21%
%H
Posições
Paletes
%H
Total
Particip.
Custo
Total
79% 61%
R$ 430.035
84%
R$ 40.631
12% 90%
R$ 45.079
9%
R$ 31.388
9% 83%
R$ 37.988
7%
R$ 78.383 100% 15% R$ 335.448 100% 65%
R$ 513.102
100%
19%
15%
65%
100%
Os custos incorridos com a linha de produtos Baterias e Pilhas correspondem a 84% dos
gastos totais com movimentação e armazenagem, dos quais 18% foram consumidos com
movimentação da logística de suprimentos, 21% com movimentação de logística de
distribuição e 61% com posições paletes utilizadas. Esta linha de produtos consome cerca de
94% dos custos totais com movimentação e 79% dos custos totais de armazenagem,
demonstrando uma maior utilização do transporte em relação às demais linhas de produtos,
confirmando o indicador verificado na análise dos prazos de ressuprimentos e dos custos de
transportes da logística de suprimentos.
95
Por outro lado, a participação dos custos com armazenagem nos custos diretos de
armazenagem/movimentação das linhas Uso Pessoal e Lanternas & Lâmpadas foi,
respectivamente, 90% e 83%. A escolha de estocar ao invés de transportar, que é baseada
perfil de demanda e características físicas desses produtos, é responsável pela maior
incidência dos custos com armazenagem.
Estes índices confirmam a hipótese preconizada por BRAITHWAITE & SAMAKH
(1998), em que os produtos que direcionam os custos em função do volume ou peso nem
sempre são os mesmos que direcionam as receitas. No caso da empresa em estudo, os
produtos de uso pessoal representam 9% do peso movimentado e 12% da quantidade de
posições paletes utilizadas, mas são responsáveis por somente 5% da receita total da empresa.
4.6 O CUSTO PARA SERVIR
A mensuração do custo para servir deste estudo de caso, seguiu a metodologia proposta
por BRAITHWAITE E SAMAKH (1998), que pressupõe a atribuição dos custos logísticos
aos objetos de custeio (produtos, linhas de produtos, grupos de clientes) com base nas
atividades desempenhadas no processo de servir ao cliente.
O fato de ser uma metodologia não focada em procedimentos rigorosos e que não
demanda um detalhamento excessivo, bem como por se tratar de uma abordagem que pode
variar o nível de sofisticação de sua aplicação foram os motivos que levaram pela escolha do
método proposto por estes autores.
Definiu-se como escopo de análise as linhas de produtos e grupos de clientes, no intuito
de demonstrar quais clientes adquirindo quais produtos melhor contribuem na geração da
rentabilidade da empresa. Inicialmente se identificou as atividades desempenhadas no
processo de servir o cliente:
a) Logística de suprimentos:
a. Transportar;
b. Movimentar;
c. Armazenar;
d. Estocar.
b) Logística de distribuição:
a. Faturar;
b. Movimentar;
96
c. Gerenciar transporte;
d. Transportar.
Na sequencia foram levantados os custos dos recursos consumidos pelos processos
logísticos, que foram atribuídos às atividades com base em identificação direta ou através da
utilização de direcionadores de recursos, conforme demonstrado nas TAB. 4.10 e 4.11.
Para fins de mensuração dos custos decorrentes do nível de serviço considerou-se o custo
da falta e o custo de manutenção de inventário. O custo da falta de produtos em estoques nos
intervalos de ressuprimentos foi apurado através da verificação na base de pedidos, da
margem de contribuição dos produtos que deixaram de serem comercializados por não
estarem disponíveis em estoque quando da operação da venda. Para fins de determinação do
custo de manutenção de inventário, a empresa determinou uma Taxa Mínima de Atratividade
de 10% a.a. para os recursos investidos na formação dos estoques.
TAB. 4.10 - Atribuição dos Recursos Consumidos às Atividades – Logística de Suprimentos
Recursos Consumidos
Custos c/ Transporte
Frete s/ Compras
Frete s/Vendas
Operador Logístico
Aluguel
Serviços de movimentação
Serviços de armazenagem
Mão-de-obra
Gestor Logístico
Supervisor Armazenagem
Supervisor Transporte
Encarregado de Faturamento
Auxiliar de Faturamento
Amortização
Aplicativo - Gestão de Estoques
Aplicativo - TMS
Aplicativo - Faturamento
Custos decorrentes do nível de serviço
Custo da Falta
Custo de manutenção de inventário
TOTAIS
R$
4.989.807
1.601.907
3.387.900
873.102
360.000
177.654
335.448
573.245
213.171
114.649
114.649
60.559
70.218
27.100
8.300
12.100
6.700
2.039.332
325.456
1.713.877
8.502.586
Direcionador de Recursos
Identificação Direta
Identificação Direta
Logística de Suprimentos
Transportar Movimentar Armazenar
1.601.907
Identificação Direta
Peso Movimentado
Identificação Direta
Qtde SKU's transportados
Peso Movimentado
Qtde de CTRC's emitidos
Identificação Direta
Identificação Direta
360.000
78.383
335.448
89.892
50.584
33.896
Identificação Direta
Identificação Direta
Identificação Direta
8.300
Identificação Direta
Identificação Direta
1.725.695
97
Estocar
128.967
703.748
325.456
1.713.877
2.039.332
TAB. 4.11 - Atribuição dos Recursos Consumidos às Atividades - Logística de Distribuição
Recursos Consumidos
Custos c/ Transporte
Frete s/ Compras
Frete s/Vendas
Operador Logístico
Aluguel
Serviços de movimentação
Serviços de armazenagem
Mão-de-obra
Gestor Logístico
Supervisor Armazenagem
Supervisor Transporte
Encarregado de Faturamento
Auxiliar de Faturamento
Amortização
Aplicativo - Gestão de Estoques
Aplicativo - TMS
Aplicativo - Faturamento
Custos decorrentes do nível de serviço
Custo da Falta
Custo de manutenção de inventário
TOTAIS
R$
Direcionador de Recursos
4.989.807
1.601.907
3.387.900
873.102
360.000
177.654
335.448
573.245
213.171
114.649
114.649
60.559
70.218
27.100
8.300
12.100
6.700
2.039.332
325.456
1.713.877
8.502.586
Faturar
Logística de Distribuição
Movimentar
Ger. Transporte
Transportar
Identificação Direta
Identificação Direta
3.387.900
Identificação Direta
Peso Movimentado
Identificação Direta
Qtde SKU's transportados
Peso Movimentado
Qtde de CTRC's emitidos
Identificação Direta
Identificação Direta
Identificação Direta
Identificação Direta
Identificação Direta
99.271
123.279
64.065
80.753
60.559
70.218
12.100
6.700
Identificação Direta
Identificação Direta
218.229
163.336
135.379
3.387.900
Os custos das atividades foram atribuídos aos objetos de custeio clientes e produtos
através dos direcionadores indicados na TAB. 4.12, e tiveram por base o arquivo de notas
fiscais emitidas para cada cliente analítico à linha de produtos, possibilitando dessa forma
agrupar tanto o custo dos produtos por linha (Bateria e Pilhas, Lanternas e Lâmpadas e Uso
Pessoal) quanto o custo dos clientes por grupo (Distribuidor, Grande Varejista e Pequeno
Varejista).
TAB. 4.12 - Atribuição dos Custos das Atividades aos Objetos de Custeio
Logística de
Distribuição
Logística de
Suprimentos
Proc.
Atividades
Transportar
Movimentar
Armazenar
Estocar
R$
Direcionador de Atividade
Objetos de Custeio
1.725.694,71 Peso movimentado
Clientes/Produtos
128.967,05 Peso movimentado
Clientes/Produtos
703.748 Qtde posições paletes movimentadas
2.039.332,13 % Custo Total Mercadorias Vendidas
Clientes/Produtos
Clientes/Produtos
Faturar
218.229,24 Qtde de itens faturados
Clientes/Produtos
Movimentar
163.335,64 Peso movimentado
Clientes/Produtos
Gerenciar Transporte
Transportar
135.379 Distância x Peso transportado
3.387.899,77 Identificação Direta
Clientes/Produtos
Clientes/Produtos
Após o processamento dos dados foi gerado a Demonstração da Margem de Servir,
evidenciando o Custo para Servir e a respectiva Margem de Servir cada grupo de clientes por
linha de produtos, indicando claramente o impacto do Custo para Servir nas respectivas
margens de contribuição.
98
A Demonstração da Margem de Servir substitui o Relatório de Gastos Logísticos
elaborado pela controladoria da empresa apresentado na TAB. 4.4, haja vista que nível de
detalhamento das informações disponibilizadas garante ao gestor logístico melhores
condições para operacionalizar as decisões que envolvem a logística integrada.
O estudo demonstra que o Custo para Servir representa 6% da receita operacional líquida,
conforme detalhamento demonstrado na TAB. 4.13.
TAB. 4.13 - Demonstração da Margem de Servir por Grupos de Clientes e Linhas de Produtos
RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA
Baterias & Pilhas
Lanternas & Lâmpadas
Uso Pessoal
Distribuidor
112.554.721
102.091.955
6.287.534
4.175.232
Grande Varejista Peq. Varejista
27.047.983
10.415.991
22.998.927
8.843.081
1.842.699
854.252
2.206.357
718.657
[-] CUSTOS DAS MERC. VENDIDAS
Baterias & Pilhas
Lanternas & Lâmpadas
Uso Pessoal
46.796.638
41.828.738
2.246.945
2.720.955
10.585.970
8.553.851
598.761
1.433.359
4.014.700
3.315.430
298.810
400.460
= MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Baterias & Pilhas
Lanternas & Lâmpadas
Uso Pessoal
65.758.082
60.263.217
4.040.589
1.454.277
58% 16.462.012 61%
59% 14.445.076 63%
64% 1.243.938 68%
35%
772.998 35%
6.401.291
5.527.651
555.443
318.197
61%
63%
65%
44%
1.745.225 6%
1.393.390 6%
233.653 13%
118.181 5%
1.206.691
945.623
174.082
86.986
12%
11%
20%
12%
53% 14.716.788 54%
54% 13.051.686 57%
55% 1.010.285 55%
28%
654.817 30%
5.194.599
4.582.028
381.361
231.210
50%
52%
45%
32%
[-] CUSTOS PARA SERVIR
Baterias & Pilhas
Lanternas & Lâmpadas
Uso Pessoal
5.550.670
4.683.451
580.478
286.740
= MARGEM PARA SERVIR
Baterias & Pilhas
Lanternas & Lâmpadas
Uso Pessoal
60.207.413
55.579.766
3.460.110
1.167.536
5%
5%
9%
7%
TOTAL
150.018.694
133.933.963
8.984.485
7.100.246
61.397.308
53.698.019
3.144.516
4.554.774
88.621.386
80.235.944
5.839.969
2.545.472
59%
60%
65%
36%
8.502.586 6%
7.022.464 5%
988.213 11%
491.908 7%
80.118.800
73.213.480
4.851.756
2.053.564
53%
55%
54%
29%
Ao se utilizar a margem de contribuição para avaliar quais canais melhor contribuem na
geração do lucro da empresa, conclui-se que o pior canal é o distribuidor. Contudo, essa
situação se inverte quando a análise é realizada com base na margem de servir, pois os
distribuidores se demonstram ser o canal mais rentável, em detrimento do pequeno varejista
que se demonstrou o pior canal, isto porque seu custo para servir corresponde a 12% de sua
receita líquida, enquanto o índice observado nos grandes varejistas e nos distribuidores foi de
6% e 5%, respectivamente.
O mesmo se observa na análise de rentabilidade das linhas de produtos, pois a margem de
contribuição indica que a linha mais rentável é a Lanternas & Lâmpadas, mas essa situação
não é confirmada pela margem de servir, que indica a linha Baterias & Pilhas como mais
99
rentáveis. Constata-se que a linha Lanternas & Lâmpadas possui o maior custo para servir,
que foi de 11% em relação à receita líquida, enquanto o índice observado nas linhas Baterias
& Pilhas foi de 5% e 7%, respectivamente.
Estes resultados confirmam a hipótese preconizada por GUERREIRO et al (2008) que o
paradigma clássico da análise de rentabilidade baseado na margem de contribuição ou na
margem bruta, é limitado no sentido de induzir ações gerenciais para otimização de resultado.
Ao analisarmos as linhas de produtos na dimensão dos grupos de clientes, se verifica uma
alta amplitude do índice do custo para servir, variando entre 5% a 20% em relação à receita
líquida. Ou seja, o custo para servir os Distribuidores com os produtos da linha Baterias &
Pilhas corresponde a 5% da receita líquida, por sua vez, incorre-se a um custo de 20% da
receita líquida para servir os Pequenos Varejistas com os produtos da linha Lanternas &
Lâmpadas.
Essa amplitude do índice do custo para servir em relação à receita líquida decorre das
diferenças na utilização das atividades desempenhadas para atender as necessidades dos
clientes. Uma análise mais detalhada da composição do custo para servir cada grupo de
clientes é demonstrada na TAB. 4.14.
TAB. 4.14 - Composição do Custo para Servir em Relação às Atividades
DISTRIBUIDOR
Bat. & Pilhas
Lant. & Lâmp.
Uso Pessoal
GRANDE VAREJISTA
Bat. & Pilhas
Lant. & Lâmp.
Uso Pessoal
PEQ. VAREJISTA
Bat. & Pilhas
Lant. & Lâmp.
Uso Pessoal
80%
74%
4%
2%
15%
13%
1%
1%
5%
5%
0%
0%
25%
27%
11%
14%
14%
16%
8%
11%
8%
9%
5%
4%
20%
80%
74%
4%
2%
15%
13%
1%
1%
5%
5%
0%
0%
2%
2%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
0%
0%
2%
78%
68%
6%
4%
16%
13%
2%
1%
6%
5%
1%
0%
10%
10%
8%
9%
6%
7%
5%
8%
4%
4%
3%
3%
8%
LOGÍSTICA DE DISTRIBUIÇÃO
76%
68%
4%
4%
17%
14%
1%
2%
7%
5%
0%
1%
78%
71%
4%
3%
16%
13%
1%
2%
6%
5%
1%
0%
65%
69%
32%
55%
42%
44%
22%
60%
23%
25%
14%
23%
54%
43%
28%
11%
3%
29%
22%
6%
1%
28%
21%
4%
2%
2%
1%
4%
3%
4%
4%
5%
2%
5%
5%
6%
5%
3%
80%
74%
4%
2%
15%
13%
1%
1%
5%
5%
0%
0%
2%
3%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
0%
0%
2%
85%
81%
3%
1%
11%
10%
1%
0%
4%
3%
0%
0%
7%
10%
1%
1%
2%
2%
1%
0%
1%
1%
0%
0%
4%
48%
34%
11%
3%
27%
21%
5%
1%
25%
19%
4%
2%
29%
25%
62%
41%
52%
50%
71%
37%
71%
69%
79%
71%
40%
50%
37%
10%
3%
26%
20%
5%
1%
24%
18%
4%
2%
% CPS
TOTAL
% Processo
% CPS
Transportar
% Atividade
Ger.Transp.
% CPS
% CPS
Movimentar
% Atividade
% CPS
Faturar
% Atividade
% CPS
28%
30%
13%
32%
20%
20%
9%
40%
11%
12%
6%
15%
24%
% CPS
TOTAL
% Processo
Estocar
% Atividade
% CPS
Armazenar
% Atividade
% CPS
% Atividade
% CPS
% Atividade
TIPO DE CLIENTES /
LINHA DE PRODUTOS
Movimentar
% Atividade
LOGÍSTICA DE SUPRIMENTOS
Transportar
35%
31%
68%
45%
58%
56%
78%
40%
77%
75%
86%
77%
46%
De forma geral, a empresa estudada apresenta uma relevante participação dos custos com
transporte (20% transporte – suprimentos; 40% transporte – distribuição) no total do custo
para servir. Isto se deve ao modelo de negócio adotado pela empresa, com transporte de
cargas altamente fracionadas, resultando em maiores gastos com fretes.
Os distribuidores consomem cerca de 78% das atividades desempenhadas no processo da
logística de suprimentos e 50% das atividades desempenhadas no processo da logística de
100
distribuição, sendo que 65% de seu custo para servir é representado pela logística de
suprimentos.
Observa-se que 82% do custo para servir os distribuidores é representado pelas atividades
de transporte - suprimentos (25%), transporte – distribuição (29%) e estocagem (28%). Por
outro lado, a atividade de transporte – distribuição corresponde a 71% do custo para servir os
Pequenos Varejistas, em decorrência de maiores valores do frete em função da menor
quantidade transportada e distância percorrida.
O detalhamento da composição do custo para servir possibilita tanto ao gestor logístico
como às demais áreas da empresa condições para entenderem e, principalmente,
desenvolverem ações focadas nas atividades de atendimento aos clientes, no intuito de se
obter uma otimização dos custos envolvidos e uma garantia de melhor nível de serviço.
A identificação do custo para servir por cliente possibilita uma análise detalhada de sua
participação na geração dos lucros da empresa, evidenciando os mais rentáveis, para os quais
deverá ser proporcionado um alto nível de serviço, e os não rentáveis que destroem margem,
que deverão ser trabalhados de modo a transformá-los em clientes lucrativos, impactando
diretamente na rentabilidade total da empresa.
A participação de cada cliente na geração do lucro da empresa em questão é demonstrada
na análise da curva ABC da margem de servir plotada na FIG. 4.15, evidenciando uma
elevada concentração de lucratividade em poucos clientes, onde 20% dos clientes (208
clientes) são responsáveis por 91% da margem de servir, demonstrando a existência de um
amplo ambiente para se promover melhorias na lucratividade da empresa.
% Margem para Servir
102%
100%
98%
96%
94%
92%
90%
20%
22%
26%
33%
47%
% Clientes
FIG. 4.15 - Curva ABC da Margem de Servir
101
100%
A discrepância do custo para servir os diferentes grupos de clientes é demonstrada na
análise de dispersão da lucratividade dos clientes plotadas na FIG. 4.16, que confronta a
margem de servir e o custo para servir. Constata-se que os distribuidores e grandes varejistas
possuem comportamentos similares de rentabilidade, com maior concentração de clientes
entre as faixas de 40% a 70% da margem de servir. O mesmo se observa em relação ao custo
para servir, onde 83% dos grandes varejistas e 80% dos distribuidores possuem um CPS igual
ou inferior a 10% da receita operacional líquida, variando em torno de uma média de 6%.
Grande Varegista
80%
80%
70%
70%
% Margem para Servir
% Margem para Servir
Distribuidor
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
0%
20%
40%
60%
80%
0%
% Custo Para Servir
5%
10%
15%
20%
25%
% Custo Para Servir
Pequeno Varejista
% Margem para Servir
200%
100%
0%
-100%
-200%
-300%
-400%
-500%
0%
100% 200% 300% 400% 500%
% Custo Para Servir
FIG. 4.16 - Discrepância da Lucratividade por Tipo de Clientes
Como já observado na Demonstração da Margem de Servir, os pequenos varejistas são os
que menos contribuem na geração do lucro total da empresa, isto porque 16% possuem
margem de servir negativa, ou seja, são os clientes responsáveis pela erosão de margem
enunciada por BRAITHWAITE E SAMAKH (1998), com um CPS médio de 172% da receita
operacional líquida. Por outro lado, dos pequenos varejistas com margem de servir positiva,
102
81% possuem uma margem de servir igual ou inferior a 56% e são responsáveis por 87% do
custo total para servir incorrido neste grupo de clientes, variando em torno de uma média de
13% da receita operacional líquida. O resultado observado nos pequenos varejistas decorre do
perfil de carga adotado pela empresa para atendê-los, ou seja, a distância entre origem e
destino pouco impacta no custo para servi-los. A TAB. 4.15 demonstra os índices do custo
para servir e da margem de servir considerando as localizações geográficas de cada cliente.
TAB. 4.15 – Custo para Servir por UF e Tipo de Cliente
UF
AC
AM
BA
DF
ES
GO
MG
MS
MT
PR
RJ
RO
RS
SC
SP
TO
DISTRIBUIDOR
%CPS
6%
5%
5%
5%
5%
5%
5%
5%
6%
5%
5%
9%
5%
4%
5%
0%
%MS
51%
53%
52%
56%
57%
54%
50%
57%
54%
54%
55%
56%
48%
57%
54%
0%
GRANDE VAREJISTA
%CPS
8%
7%
0%
6%
7%
8%
7%
6%
9%
7%
8%
7%
6%
5%
6%
6%
%MS
52%
39%
0%
53%
54%
53%
58%
52%
51%
60%
47%
51%
56%
58%
52%
49%
PEQUENO VAREJISTA
%CPS
8%
7%
15%
14%
11%
12%
9%
9%
15%
9%
9%
9%
11%
13%
14%
8%
%MS
39%
33%
37%
50%
49%
50%
53%
54%
49%
52%
51%
54%
49%
50%
48%
52%
Este comportamento dos pequenos varejistas foi tratado no estudo Gestão de Clientes
Através do Custo para Servir elaborado por GEBERT (1996), evidenciando que na maioria
das organizações é normal a ocorrência um pequeno grupo de clientes possuírem maior
participação na geração dos lucros, subsidiando perdas com outros clientes pequenos ou mais
exigentes.
O alto custo para servir os pequenos varejistas decorre de maiores gastos com frete, visto
que a atividade de transporte da logística de distribuição é responsável por 71% do CPS deste
grupo de clientes, em função da menor utilização dos ganhos de escala proporcionados pelo
transporte versus a receita líquida gerada. Ou seja, a grande incidência de transportes a
valores de frete mínimo das tabelas das transportadoras onera significativamente os custos
com transporte, ocorrendo casos em que o valor do frete cobrado é superior ao valor da nota
fiscal da operação de venda.
Através dos resultados demonstrados neste estudo, percebe-se que o detalhe de análise
permitido através da metodologia do custo para servir contribui significativamente à gestão
103
dos processos logísticos, evidenciando o quanto cada atividade logística participa no custo
para servir cada tipo de cliente com os grupos de produtos oferecidos, dando condições aos
gestores logísticos identificarem, monitorarem e, principalmente, otimizarem o custo logístico
total através do gerenciamento dos trade-offs envolvidos na gestão da logística integrada.
104
5. CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES
5.1 CONCLUSÕES
O estudo demonstrou que a controladoria, através da organização dos dados fiscais
obrigatórios e da arquitetura e implantação de controles logísticos, pode promover a geração
de informações de extrema importância para a gestão dos processos que envolvem a logística
integrada, tais como o Custo para Servir e a Margem de Servir.
Ressalta-se que grande parte dos dados necessários à geração de informações logísticas,
de algum modo, já existem na empresa por se tratarem de informações fiscais obrigatórias
(origem, destino, características dos produtos, valores de aquisição, valores de vendas, etc.),
contudo, estão dispersos na organização.
Igualmente, a maioria dos indicadores de desempenho da logística integrada sugeridos
por BOWERSOX (2006) são apurados através de informações endógenas, através do
relacionamento entre os dados que envolvem os clientes, fornecedores, produtos, históricos de
compras e históricos de vendas. Estas informações são monitoradas através dos controles
operacionais e financeiros necessários para a elaboração dos relatórios e demonstrativos
contábeis, tais como o contas a receber, contas a pagar, estoques, custos das mercadorias
vendidas e faturamento.
A modelagem dos controles logísticos apresentada neste estudo se demonstrou efetiva,
haja vista que a organização e o detalhamento dos dados armazenados permitiram o
desenvolvimento das análises elaboradas com o objetivo de prover informações úteis aos
gestores logísticos.
De forma complementar, a aplicação da metodologia de apuração do Custo Para Servir
proposta por BRAITHWAITE E SAMAKH (1998) serviu para apresentar como e quais
informações podem ser desenvolvidas pela controladoria para apoiar a gestão da logística
integrada.
Evidenciou-se que a identificação do custo para servir e da margem de servir por grupos
de clientes e linhas de produtos é imprescindível para a gestão estratégica tanto da logística
quanto da empresa com um todo. Para a gestão logística em função das informações de custos
das atividades logísticas desempenhadas no esforço de promover um nível ótimo de serviço
aos clientes, enquanto que para a gestão estratégica do negócio a elucidação de como cada
105
cliente e produto contribuem na geração da rentabilidade da empresa, permitindo a definição
de ações direcionadas à promoção de níveis de serviços específicos a cada tipo de cliente, de
modo a maximizar tanto o nível de serviço quando a rentabilidade, e principalmente,
transformar clientes não rentáveis em rentáveis, através da adoção de políticas de
precificação, definição de tamanho de lote, frequência de entregas e escolha canais de
distribuição, dentre outras ações possíveis.
Através do estudo de caso apresentado foi possível confirmar o conceito de erosão de
margem preconizado por BRAITHWAITE E SAMAKH (1998), haja vista que cerca de 16%
dos pequenos varejistas possuem margem de servir negativa com um custo para servir médio
de 172% da receita operacional líquida.
Dentre as limitações desta pesquisa, destaca-se o fato do estudo de caso ter sido aplicado
em uma empresa onde todas as operações logísticas são terceirizadas, tornando mais acessível
a identificação dos respectivos direcionadores de recursos e de atividades. Portanto, a
modelagem de controles logísticos e evidenciação do custo para servir em uma empresa onde
os processos logísticos são próprios deve considerar a necessidade de se estabelecer outros
controles não sugeridos nesta pesquisa, de modo a evidenciar os gastos logísticos existentes
na organização.
5.2 RECOMENDAÇÕES
O constante aprimoramento dos controles operacionais, táticos e estratégicos é
imprescindível ao apoio à gestão da logística integrada, haja vista a quantidade de trocas
compensatórias envolvidas nas decisões logísticas. Diante desse cenário, recomenda-se como
sugestão para pesquisas futuras a demonstração dos benefícios proporcionados pela aplicação
do Balanced Scorecard na gestão dos processos logísticos.
Outro ponto de suma importância é a necessidade de análise do impacto do ciclo de
processamento de pedidos na Necessidade de Investimento em Capital de Giro e nos demais
indicadores relacionados ao dimensionamento do fluxo de caixa da empresa. No estudo de
caso apresentado foi demonstrado que o ciclo de processamento de pedidos consome grande
parte do ciclo operacional da empresa, portanto, é possível presumir que a redução do tempo
despendido nas atividades desempenhadas no atendimento às necessidades dos clientes
proporcionará uma melhora significativa no nível de serviço e uma redução na necessidade de
investimento de recursos em capital de giro.
106
Por fim, a evidenciação dos reflexos tributários decorrentes das decisões logísticas, tais
como transportar/armazenar e centralizar/descentralizar permitirá o desenvolvimento de uma
análise mais precisa da viabilidade das hipóteses envolvidas.
107
6. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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